Постанова

від 21.06.2022 по справі 826/5251/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2022 року

м. Київ

справа № 826/5251/15

адміністративне провадження № К/9901/16392/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді -доповідача Дашутіна І. В.,

суддів - Шишова О. О., Яковенка М. М.,

розглянув у порядку письмового провадження скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 листопада 2019 року, у складі судді Чудак О.М., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року, у складі колегії суддів: Мельничука В.П., Лічевецького І.О., Оксененка О.М., у справі №826/5251/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прада Україна» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

У березні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Прада Україна» (ТОВ «Прада Україна») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві), у якому просило скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.11.2014 №156526552210, №156726552210, №51526551702 та від 23.01.2015 №7026552210.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.05.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.09.2015, адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 23.04.2019 постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.05.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.09.2015 в частині позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 12.11.2014 №156526552210, від 12.11.2014 №156726552210 та від 23.01.2015 №7026552210 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишено без змін.

Верховний Суд указав, що при новому розгляді даної справи у вказаній частині, суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог у цій частині з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм. Зокрема, суду необхідно встановити реальність господарських операцій по ланцюгу виконання робіт від субпідрядників до кінцевого замовника, позивача у справі, з наданням правової оцінки доводам контролюючого органу покладеним в основу тверджень про неможливість виконання суб`єктами господарювання обумовлених укладеним між позивачем та ТОВ «БК Мегабуд» договором підрядних робіт.

З огляду на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 23.04.2019, суд здійснював новий розгляд даної справи в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.11.2014 №156526552210, від 12.11.2014 №156726552210 та від 23.01.2015 №7026552210.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 листопада 2019 року, яке було залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12 листопада 2014 року № 156526552210, від 12 листопада 2014 року № 156726552210 та від 23 січня 2015 року № 7026552210.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що доводи контролюючого органу в обґрунтування своєї позиції є припущеннями, які не доведено належними доказами, а відсутність доведення факту правопорушення та неналежна оцінка міжгосподарських відносин призвела до невідповідності висновків контролюючого органу фактичним обставинам справи. Крім того, судами було враховано, що відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускали контрагенти його контрагента, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з даними підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди.

Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:

Контролюючим органом проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ "Прада Україна" (код ЄДРПОУ 37825690) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 18.10.2011 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 18.10.2011 по 31.12.2013.

За результатами перевірки складено акт від 27.10.2014 № 1009/26-55-22-10/37825690, у якому встановлені та відображені в акті порушення ТОВ "Прада Україна", зокрема, вимог пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.4, пункту 201.6, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (ПК України), в результаті чого встановлено зменшення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до податкового кредиту наступного періоду (р.24) на загальну суму 2230532,00 грн, заниження суми ПДВ, який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 925743,00 грн, у т.ч., по періодах: вересень 2013 року - 211713,00 грн, жовтень 2013 року - 714030,00 грн.

На підставі вказаних висновків акту від 27.10.2014 № 1009/26-55-22-10/37825690, з урахуванням рішення ГУ ДФС у м. Києві про результати розгляду первинної скарги від 17.01.2015 № 549/10/26-15-10-05-35, контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:

1) від 12.11.2014 № 156526552210, яким збільшено суму грошового зобов`язання ТОВ "Прада Україна" з податку на додану вартість на суму 1157179,00 грн, в тому числі, за основним платежем - 925 743 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 231436,00 грн;

2) від 12.11.2014 № 156726552210, яким зменшено розмір від`ємного значення ТОВ "Прада Україна", який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24 декларації з податку на додану вартість) за грудень 2013 року у розмірі 2230532,00 грн;

3) від 23.01.2015 № 7026552210, яким збільшено суму грошового зобов`язання ТОВ "Прада Україна" з податку на додану вартість на суму 4125,00 грн, в тому числі, за основним платежем - 3300,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 825,00 грн.

Уважаючи вказані податкові-повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що між позивачем - ТОВ "Прада Україна" (замовник) та ТОВ "БК Мегабуд" (генеральний підрядник) укладено договір від 01.03.2012 № EUB22012000010, відповідно до якого замовник доручає генеральному підряднику виконати наступні роботи: робоча документація, будівельні роботи, механічні, електричні і сантехнічні роботи, монтаж металевого каркасу стелі та освітлювального обладнання, координація робіт на об`єкті, документація та креслення стосовно готового об`єкта в приміщеннях загальною орієнтованою площею 370,5 кв.м, включаючи підвал, перший та антресоль першого і другий поверх, що знаходяться за адресою: 01001, Україна, м. Київ, вул. Хрещатик 15/4, у відповідності з положеннями цього договору. До даного договору надано додатки № 2, № 3.

Відповідно до додаткової угоди від 01.04.2012 № 1 до договору підряду від 01.03.2012 № EUB22012000010 генеральний підрядник бере на себе виконання додаткових робіт, детально зазначених в додатку № 1/1 до цієї додаткової угоди, а замовник сплачує генеральному підряднику винагороду. До додаткової угоди надано додаток № 1/1.

Додатковою угодою від 11.07.2012 № 2 до договору підряду від 01.03.2012 № EUB22012000010 сторони узгодили збільшення обсягу робіт, а саме генеральний підрядник взяв на себе виконання робіт детально зазначених в додатку № 1/2 (котрий повністю замінює додаток № 1/1 додаткової угоди № 1) до цієї додаткової угоди, а замовник сплатити генеральному підряднику винагороду за виконані роботи.

Відповідно до додаткової угоди від 12.07.2012 № 3 генеральний підрядник бере на себе виконання додаткових робіт детально зазначених в додатку № 1/3 до цієї додаткової угоди № 3, та замовник сплачує генеральному підряднику винагороду. До цієї додаткової угоди надано додаток № 1/3.

Додатковою угодою від 31.08.2012 № 4 до договору підряду від 01.03.2012 № EUB22012000010 сторони узгодили збільшення обсягу робіт, а саме генеральний підрядник взяв на себе виконання додаткових робіт детально зазначених у додатках № 4/1 (будівельно-оздоблювальні роботи), № 4/2 (система охоронної сигналізації), № 4/3 (система відеоспостереження), № 4/4 (система пожежної сигналізації), № 4/5 (система СКС - комп`ютерна мережа) до цієї додаткової угоди № 4 до договору підряду від 01.03.2012 № EUB22012000010, а замовник сплатити генеральному підряднику винагороду. До цієї додаткової угоди надано додатки № 4/1, № 4/2, № 4/3, № 4/4, № 4/5.

Виконання підрядних робіт підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг): від 31.07.2012 № 12-06-01/01, від 31.07.2012 № 12-06-01/02, від 31.07.2012 № 12-06-01/03, від 31.07.2012 № 12-06-01/04, від 31.07.2012 № 12-06-01/05, від 31.07.2012 № 12-06-01/06, від 31.07.2012 № 12-06-01/07, від 31.07.2012 № 12-06-01/08, від 31.07.2012 № 12-06-01/09, від 31.07.2012 № 12-06-01/10, від 31.10.2012 № 12-06-01/10, від 31.10.2012 № 12-06-01/11, від 31.10.2012 № 12-06-01/12, від 31.10.2012 № 12-06-01/13, від 31.10.2012 № 12-06-01/14.

У свою чергу ТОВ "БК Мегабуд" виписано податкові накладні від 22.03.2012 № 13 на загальну суму 3423094,00 грн, у тому числі ПДВ 570515,67 грн, від 02.04.2012 № 16 на загальну суму 3423094,00 грн, у тому числі ПДВ 570515,67 грн, від 03.05.2012 № 25 на загальну суму 1711547,00 грн, у тому числі ПДВ 285257,83 грн, від 15.05.2012 № 28 на загальну суму 3512649,00 грн, у тому числі ПДВ 585441,51 грн, від 06.06.2012 № 33 на загальну суму 1711547,00 грн, у тому числі ПДВ 285257,83 грн, від 11.07.2012 № 48 на загальну суму 570515,68 грн, у тому числі ПДВ 95085,95 грн, від 18.07.2012 № 51 на загальну суму 3512649,08 грн, у тому числі ПДВ 585441,51 грн, від 26.07.2012 № 53 на загальну суму 286437,06 грн, у тому числі ПДВ 47739,51 грн, від 17.10.2012 № 86 на загальну суму 196495,31 грн, у тому числі ПДВ 32749,22 грн, від 31.07.2012 № 54 на загальну суму 304710,25 грн, у тому числі ПДВ 50785,04 грн, від 31.10.2012 № 88 на загальну суму 3047710,25 грн, у тому числі ПДВ 50785,04 грн.

Установлено, що у зв`язку із стислістю строків для виконання зазначених робіт, різноплановість необхідних робіт, до виконання вказаних робіт ТОВ "БК Мегабуд" залучались субпідрядники, в тому числі й ТОВ "Київкапіталбуд", ТОВ "Пайнер", ТОВ "Амадео", ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД", ТОВ "СМТ-БУДІВНИЦТВО".

Розрахунок між сторонами проводився у безготівковій формі, що підтверджують платіжні доручення та виписки з банку, надані до матеріалів справи.

Надані позивачем документи не містять дефектів форми та змісту, та в повній мірі відображають господарські операції ТОВ "Прада Україна" та ТОВ "БК Мегабуд".

У матеріалах справи наявний протокол опитування адвокатом Антощук Л.П. ОСОБА_1, який працював на посаді Директора ТОВ "БК Мегабуд" у період виконання ремонтно-оздоблювальних робіт для ТОВ "Прада Україна". В ході опитування ОСОБА_1 підтвердив реальність здійснення господарських операцій між ТОВ "Прада Україна" та ТОВ "БК Мегабуд".

У період перевірки ТОВ "БК Мегабуд" було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання та платником ПДВ (реєстрація платника ПДВ анульована 07.10.2014), мало Ліцензію серії AB № 557679 від 12.11.2010 на здійснення господарської діяльності, пов`язаної із створенням об`єктів архітектури.

Відповідно до інформації із системи перевірки контрагентів "СПАРК" станом на 2012 рік загальна вартість активів ТО "БК Мегабуд" оцінюється в 2386900,00 грн. Чистий прибуток станом на 2012 рік складає 1080500,00 грн.

Кримінальні провадження та/або вироки суду щодо притягнення ТОВ "БК Мегабуд" або його посадових осіб до кримінальної відповідальності за здійснення фіктивної підприємницької діяльності відповідно до статті 205 Кримінального кодексу України - відсутні.

Судом першої інстанції вжито заходів для перевірки наявності у ТОВ "Київкапіталбуд", ТОВ "Пайнер", ТОВ "Амадео", ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД" та TOB "СМТ-БУДІВНИЦТВО" ресурсів для виконання робіт на замовлення ТОВ "БК Мегабуд" для ТОВ "Прада Україна" та встановлено наступне.

ТОВ "Київкапіталбуд" у період перевірки було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання (припинене (ліквідоване) 25.10.2013) та платником ПДВ (індивідуальний податковий номер: 371426726555, реєстрація платника ПДВ анульована 21.10.2013).

Відповідно до інформації із системи перевірки контрагентів "СПАРК" станом на 2012 рік (II квартал) загальна вартість активів ТОВ "Київкапіталбуд" оцінюється в 51611800,00 грн. Чистий прибуток станом на 2012 рік складав 210200,00 грн.

Реальність виконання ТОВ "Київкапіталбуд" будівельних робіт, як основної діяльності останнього, підтверджується, зокрема, постановою Окружного адміністративного суду міста Києва у справі № 826/7739/14 від 24.06.2014 (набрала законної сили 11.09.2014), у якій суд підтвердив реальність виконання ТОВ "Київкапіталбуд" будівельних робіт для ТОВ "Ніко Авто Інвест".

ТОВ "Пайнер" у період перевірки було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання (припинене (ліквідоване) 06.12.2013) та платником ПДВ (індивідуальний податковий номер: 372661126558, реєстрація платника ПДВ анульована 27.11.2013).

Відповідно до інформації із системи перевірки контрагентів "СПАРК" станом на 2012 рік вартість активів ТОВ "Пайнер" оцінюється в 402800,00 грн. Чистий прибуток станом на 2012 рік складав 369900,00 грн.

Реальність виконання ТОВ "Пайнер" будівельних робіт, як основної діяльності останнього, підтверджується також і постановою Окружного адміністративного суду міста Києва у справі № 826/11247/15 від 07.08.2015 (набрала законної сили 07.10.2015), у якій суд підтвердив реальність виконання ТОВ "Пайнер" будівельних робіт для ТОВ "Стальсервіс".

ТОВ "Амадео" у період перевірки було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання (припинене (ліквідоване) 13.09.2013) та платником ПДВ (індивідуальний податковий номер: 372661126558, реєстрація платника ПДВ анульована 18.09.2013).

Відповідно до інформації із системи перевірки контрагентів "СПАРК" станом на 2012 рік вартість активів ТОВ "Амадео" оцінюється в 564390000,00 грн. Чистий прибуток станом на 2012 рік складав 14000,00 грн.

Реальність здійснення ТОВ "Амадео" будівельних робіт підтверджується також і постановою Київського окружного адміністративного суду у справі № 810/2625/13 від 18.08.2014, в якій суд підтвердив реальність виконання ТОВ "Амадео" будівельних робіт для ТОВ "Газпромбуд монтаж".

ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД" у період перевірки було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання та платником ПДВ (індивідуальний податковий номер: 372661126558, реєстрація платника ПДВ анульована 21.02.2014).

Реальність здійснення ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД" будівельних робіт підтверджується також і постановою Севастопольського апеляційного адміністративного суду у справі № 801/2704/13 від 21.01.2014, в якій суд підтвердив реальність виконання ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД" будівельних робіт для ТОВ "БК МАКС СТРОЙ".

TOB "СМТ-БУДІВНИЦТВО" у період перевірки було належним чином зареєстрованим суб`єктом господарювання та платником ПДВ (індивідуальний податковий номер: 372661126558, реєстрація платника ПДВ анульована 06.07.2012).

Реальність здійснення TOB "СМТ-БУДІВНИЦТВО" будівельних робіт підтверджується також і постановою Сумського окружного адміністративного суду у справі № 818/8950/13 від 21.01.2014, в якій суд підтвердив реальність виконання "СМТ-БУДІВНИЦТВО" будівельних робіт для ТОВ "Науково-виробниче підприємство "Преобразователь".

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

Відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

Доводи касаційної скарги відповідача ґрунтуються на тому, що судами безпідставно не були враховані доводи фіскального органу стосовно нереальності господарських взаємовідносин позивача у перевіряємий період з його контрагентами. Посилається на те, що господарські операції з указаними контрагентами носили фіктивний характер. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Крім того, скаржник указав, що судами попередніх інстанцій не були враховані правові позиції Верховного Суду, викладені у справах №2а-7067/11/1370, №К/9901/8301/18, №К/9901/1478/18.

З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

Позивачем було подано відзив на касаційну скаргу, в якому просив відмовити в задоволенні вимог касаційної скарги та залишити без змін оскаржувані судові рішення.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Суд касаційної інстанції наголошує на тому, що перегляд судових рішень здійснюється в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевірка правильності застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права - на підставі встановлених фактичних обставин справи (частина 1 статті 341 КАС України).

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України).

Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до вимог пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 ПК України з урахуванням положень цього Кодексу.

У відповідності до вимог п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до вимог п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з вимогами п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності.

Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Так, з матеріалів перевірки, що відповідачем зроблено висновок про нереальність вищевикладених операцій, які не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, з огляду на відсутність у залучених до виконання підрядних робіт субпідрядників (ТОВ "Київкапіталбуд", ТОВ "Пайнер", ТОВ "Амадео", ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД", ТОВ "СМТ-БУДІВНИЦТВО") матеріальних та трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської діяльності, в т.ч., будівельних робіт.

Суди попередніх інстанцій вірно зазначили про наявність економічного ефекту і ділової мети для залучення ТОВ "БК Мегабуд" указаних Товариств в якості субпідрядників для виконання робіт для позивача, позаяк необхідність залучення вказаних контрагентів зумовлена стислістю строків для виконання зазначених робіт та різноплановістю необхідних робіт.

Колегія суддів, дослідивши матеріали справи та встановлені судом першої інстанції відомості щодо контрагентів (ТОВ "Київкапіталбуд", ТОВ "Пайнер", ТОВ "Амадео", ТОВ "КАПРО-РЕМ-БУД", ТОВ "СМТ-БУДІВНИЦТВО"), які залучались ТОВ "БК Мегабуд", як субпідрядники, погоджується з мотивами судів попередніх інстанції, та приходить до переконання щодо наявності об`єктивної доцільності для участі перелічених контрагентів в господарських операціях, пов`язаних виконанням будівельних та інших робіт, передбачених договором від 01.03.2012 № EUB22012000010 та відповідними додатковими угодами.

Крім того, відповідачем не надано й доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру); недостатності у контрагента трудових та інших ресурсів, які були йому необхідні.

Загалом, як установлено судами в ході розгляду справи, позиція податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтується лише на інформації, отриманій за результатами здійснення податкового контролю по взаємовідносинам його контрагента з іншими особами, та без будь-яких фактів фіксації порушення зроблено висновок про нереальність господарських операцій Товариства із ТОВ "БК Мегабуд". Разом з тим, правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за обставин даної справи й відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин платника податку.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 28 травня 2020 року у справі № 820/2125/16.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком судів про те, що позивачем доведено реальність здійснення господарських операцій з ТОВ "БК Мегабуд", що підтверджується наявними у матеріалах справи доказами.

Висновки відповідача ґрунтуються на податковій інформації з баз даних щодо контрагентів позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, також не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних господарських операцій.

Щодо посилання відповідача на відсутність виробничого обладнання, найманих працівників, транспортних засобів та інше, судова колегія зазначає, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника отримати певний результат від здійснення господарської операції.

Так, можлива відсутність у контрагентів трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань, не свідчить про неможливість виконати відповідні роботи, послуги чи поставку та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів (робіт, послуг), у тому числі й по ПДВ.

Таким чином, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.

Така ж правова позиція підтримана Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24.01.2018 року у справі № 824/942/13, від 14.03.2018 року у справі № 803/1198/16.

За таких обставин, посилання відповідача на неможливість виконання робіт (надання інших послуг) не підтверджується матеріалами справи, а тому не може бути беззаперечним свідченням нереальності спірних господарських операцій.

Беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто Позивача, на формування податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно зі статтею 1 цього Закону, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Визначальною ознакою господарської операції взагалі, і для цілей податкового обліку зокрема, є те, що вона спричиняє реальні зміни майнового стану платника податків.

Формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та право на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий не доведе зворотне.

Відповідно до статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним та правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

При цьому Суд зауважує, що вчинення платником податків дій, що мають своїм результатом одержання податкової вигоди (звільнення від оподаткування, зменшення бази або ставки оподаткування, одержання права на залік або відшкодування податку на додану вартість тощо), саме по собі не означає, що відповідні правочини були вчинені з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Тому, для встановлення факту вчинення правочину з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, зокрема, з метою ухилення від сплати податків, необхідно встановити необґрунтованість отриманої платником податків податкової вигоди, наприклад, внаслідок її виникнення не у зв`язку із здійсненням реальної підприємницької або іншої економічної діяльності.

Оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, то факт виконання поставки товару входить до предмету доказування у справі.

При цьому, довести правомірність своїх дій чи рішення відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

У даному випадку, податковий орган відповідно до принципу офіційності повинен довести в суді фіктивність господарських операцій як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов`язань та правомірності прийняття свого рішення.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20.02.2018 у справі № 817/149/17 та від 29.03.2018 у справі № 813/2758/16.

У той же час, податковий орган не подав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність Позивача як платника податків.

Також Суд указує, що чинне податкове законодавство не покладає на платника обов`язку контролювати діяльність осіб, що виконують роботи, послуги, не зобов`язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства чи походження товару під час його придбання, перед тим як вносити відповідні суми витрат до складу валових витрат і суми ПДВ - до податкового кредиту.

Вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.01.2018 у справі № К/9901/25587/18.

Таким чином, колегія суддів зазначає, що позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій первинними документами, у відповідності до вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Первинні бухгалтерські та податкові документи, які складені з дотримання закону і не були визнані судами нікчемними, документально підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, що призвело до реальних змін майнового стану платника податків.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

У той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагентів, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд звертає увагу на те, що в ході розгляду адміністративної справи при оскарженні рішення суб`єкта владних повноважень суд перевіряє чи прийнято воно на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення; з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Скаржник у поданій касаційній скарзі вказує на неврахування судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень у справі правових позицій, викладених Верховним Судом у справах №2а-7067/11/1370, №К/9901/8301/18, №К/9901/1478/18.

Колегія суддів зауважує, що наведені позиції Верховного Суду у справах №2а-7067/11/1370, №К/9901/8301/18, №К/9901/1478/18 сформовані Судом за результатом розгляду вказаних справ, зважаючи на обсяг наданих позивачами доказів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій. При цьому, така позиція Суду не стосується порядку застосування певних норм права, що мала би враховуватись судами попередніх інстанцій при розгляді аналогічних спорів, а є висновком за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи.

У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.

Ураховуючи викладене, Верховний Суд констатує, що оскаржувані судові рішення судів попередніх інстанцій ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким надана належна юридична оцінка із правильним застосуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, а підстави, наведені скаржником для касаційного оскарження судових рішень судів попередніх інстанцій, не є такими, що відповідають вимогам пункту 1 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДПС у м. Києві не підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 листопада 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року - залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач І. В. Дашутін

Судді О.О. Шишов

М. М. Яковенко