Постанова

від 13.07.2022 по справі 816/4708/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2022 року

м. Київ

справа № 816/4708/15

адміністративне провадження № К/9901/25806/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Васильєвої І.А., суддів: Чумаченко Т.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Полтавській області) на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2016 (суддя - Єресько Л.О.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2016 (головуючий суддя Старостін В.В., судді: Рєзнікова С.С., Бегунц А.О.) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Полтавський ливарно-механічний завод" до Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство "Полтавський ливарно-механічний завод" (далі - позивач, ПП "ПЛМЗ") звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати прийняті Державною податковою інспекцією у м. Полтаві Головного управління Міндоходів у Полтавській області (процесуальний правонаступник - Державна податкова інспекція у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області; далі - ДПІ, відповідач) податкові повідомлення-рішення від 07.05.2015 №0000412301, №0000432301, №0000422301, №0000452301, №0000442301, згідно з якими підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1' 204' 108,75 грн (в тому числі: 963' 287,00 грн - за основним платежем, 240' 821,75 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями), з податку на додану вартість (далі - ПДВ) - 2' 360' 290,00 грн (в тому числі: 1' 888' 232,00 грн - за основним платежем, 472' 058,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями), зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2013, 2014 роки на 5' 828' 126,00 грн, зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за грудень 2014 року на 4524,00 грн та суму бюджетного відшкодування з цього податку за червень, вересень 2013 року на 204' 201,00 грн і застосовано штрафні (фінансові) санкції - 51' 050,25 грн (т. І, а.с. 10-14, т.ІV, а.с. 33-34).

Позовні вимоги ПП"ПЛМЗ" обґрунтовувало тим, що висновки контролюючого органу в акті перевірки від 21.04.2015 №1767/16-01-22-01-09/31495420 про допущені підприємством порушення податкового законодавства є необґрунтованими, зроблені виключно на припущеннях посадових осіб, які проводили перевірку, сам акт перевірки складений без дотримання вимог порядку оформлення результатів документальних перевірок (Порядок №984), а тому прийняті відповідачем на його підставі зазначені податкові повідомлень-рішень підлягають скасуванню.

У додаткових поясненнях позивач навів додаткові доводи на обґрунтування своїх позовних вимог щодо протиправності висновків податкової перевірки (т.IV, а.с. 19-23).

Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 22.04.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2016, позов підприємства задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 07.05.2015 №0000422301, №0000432301, №0000442301, податкове повідомлення-рішення №0000412301 - в частині збільшення підприємству грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1' 143' 991,25 грн (з них: 915' 193,00 грн - за основним платежем, 228' 798,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями), податкове повідомлення-рішення №0000452301 - в частині зменшення підприємству розміру від`ємного значення суми ПДВ за грудень 2014 року на 2474,00 грн; у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Висновок суду першої інстанції вмотивований тим, що надані підприємством та досліджені судом документи бухгалтерського та податкового обліку, пояснення сторін у судовому процесі, спростовують висновки акта перевірки частково, а відповідач, заперечуючи проти позову, не довів правомірність своїх рішень повністю.

Суд апеляційної інстанції з таким обґрунтуванням погодився.

Відповідач подав касаційну скаргу на зазначені судові рішення.

У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати зазначені судові рішення в частині задоволення позову та відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 26.10.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та відстрочив сплату судового збору за подання касаційної скарги до закінчення касаційного провадження у справі.

Позивач правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався.

15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд і набрав чинності Закон України від 03.10.2017 №2147-VIII ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів'', яким Кодекс адміністративного судочинства України (далі - КАС) викладено в новій редакції.

Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII ''Перехідні положення'' КАС в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

У лютому 2018 року вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Касаційний перегляд справи здійснюється в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на таке.

Як установлено судами попередніх інстанцій, податкові повідомлення - рішення, з приводу правомірності яких виник спір та стосовно сум яких суд задовольнив позов, були прийняті на підставі акта від 21.04.2015 №1767/16-01-22-01-09/31495420 про результати виїзної планової документальної перевірки підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 (т.І, а.с. 42-119; далі - акт перевірки).

Актом перевірки зафіксовано допущені підприємством порушення, зокрема норми пункту 44.1 статті 44, підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 140.3 статті 140, пункту 141.1 статті 141, підпункту 153.1.4 пункту 153.1 статті 153, пунктів 198.1, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (ПК), що призвело до заниження податку на прибуток на суму 963'328,00 грн, в тому числі: за 2013 рік - 882' 556,00 грн, за 2014 рік - 80' 731,00 грн, завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2013 рік на 1' 087' 980,00 грн, за 2014 рік - 4' 740' 146,00 грн, заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 1' 888' 232,00 грн, завищення суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних звітних податкових періодів на суму 204' 201,00 грн та завищення від`ємного значення ПДВ за грудень 2014 року на 4524,00 грн.

Порушення, щодо яких суди дійшли висновку про їх недоведеність та у зв`язку з цим визнали протиправними здійснені податковим органом донарахування грошових зобов`язань підприємству, зменшення бюджетного відшкодування та від`ємного значення згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, які є предметом касаційного перегляду, ґрунтувались, на висновках податкового органу про не підтвердження підприємством факту господарських операцій з придбання товарно - матеріальних цінностей (ТМЦ) у ПП "Сієра-сервіс", ТОВ "ЛТД-Спецкомтор" (правонаступник ТОВ "ТФ Регіон"), ПП "Укрспецмонтаж-1"; заниження доходу від операційної діяльності підприємства (реалізація товару) у сумі 18' 510,00 грн, що відображена на рахунку бухгалтерського обліку 702 ''Дохід від реалізації товарів'' (т.І, а.с. 45-46); включення до виробничої собівартості витрат на сировину для виробництва литва без підтверджуючих документів на суму 8' 388' 533,00 грн (т.І, а.с. 48-56).

Задовольняючи позов в частині висновків податкової перевірки про порушення підприємством норми підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 ПК та заниження доходу від операційної діяльності на суму 18' 510,00 грн, що відображена підприємством на рахунку бухгалтерського обліку 702 ''Дохід від реалізації товарів'', яка, однак, на переконання відповідача, не була врахована підприємством при декларуванні податку на прибуток за 2013 рік у складі доходів від операційної діяльності, суди попередніх інстанцій виходили з того, що такі висновки відповідача не підтверджені матеріалами справи та зібраними доказами.

У судовому процесі суди попередніх інстанцій дослідили зміст акта перевірки, податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 2013 рік, надані підприємством довідку-розрахунок, оборотні відомості по рахунках бухгалтерському обліку підприємства (т. ІІІ, а.с. 233; т. IV, а.с. 170-184) та встановили, що дохід підприємства, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування за 2013 рік, становив 50' 315' 520,00 грн, до якого включено дохід від продажу товарів у сумі 18' 510,00 грн, відображену підприємством в бухгалтерському обліку по дебету рахунку 702 в кореспонденції з кредитом рахунка 361.

Порушення позивачем вимог підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 140.3 статті 140 ПК, що стало підставою для висновку контролюючого органу про завищення підприємством суми собівартості сировини та матеріалів, використаних для виробництва литва, на 8' 388' 533,00 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2013, 2014 роки на суму 5' 042' 144,00 грн (податкові повідомлення - рішення від 07.05.2015 №0000412301, №0000422301), полягало у врахуванні підприємством 100% вартості витрат матеріальних ресурсів (сировини та матеріалів), втілених в готовій продукції з меншим її виходом (сталь - 48-52%, ковкий чавун - 50% від завантаженої сировини). За висновком відповідача позивач під час перевірки документально не підтвердив технічні (виробничі) втрати при виробництві литва (технічні умови виробництва литва, розрахунки виходу готової продукції тощо), що включаються до складу витрат, як виключення відповідно до пункту 140.3 статті 140 ПК. При цьому розрахунок суми завищення відповідач отримав шляхом віднімання від загальної вартості сировини (23' 427' 474,82 грн) вартості зворотних відходів (219' 967,89 грн) та собівартості виготовленого литва (14' 818974,60 грн). Своєю чергою собівартість виготовленого литва відповідач розрахував шляхом множення собівартості 1 т використаної сировини на фактичну вагу виготовленого литва (т. І, а.с. 48 - 55). Інші відомості з цього приводу акт перевірки не містить.

Надаючи оцінку акта перевірки в цій частині висновку перевірки, суди попередніх інстанцій обґрунтовано взяли до уваги, що такий висновок зроблений без урахування проведених позивачем коригувань собівартості виготовленої продукції на вартість повернутих з виробництва залишків сировини та матеріалів, що утворилися в процесі виробництва такої продукції. Крім того, відповідачем не враховано норми природного убутку (``угару``) та виробничі втрати процесу технологічного виробництва литва, встановлені технічними нормативами, що своєю чергою затверджені на підприємстві наказами, зважаючи на розроблену підприємством унікальність за своїм складом продукцію, а також відходи виробництва, обсяг яких підтверджується податковими деклараціями позивача з екологічного податку за спірний період.

Згідно з наданими у судовому засіданні поясненнями директора підприємства з виробництва ОСОБА_1 і бухгалтера ОСОБА_2 технологічні особливості виробництва/виготовлення на підприємстві продукції (сплавів та литва) поряд з неминучим природним убутком, зумовленим технологічним процесом переробки сировини, передбачає утворення залишків (відходів виробництва), які повністю або частково втратили споживчі властивості початкового матеріалу і можуть бути використані у виробництві або утилізовані чи видалені. У подальшому первісно сформована собівартість виготовленої продукції зменшується на вартість повернутих з виробництва литва залишків сировини та матеріалів.

Зазначене підтверджено наданими позивачем актами списання сировини, матеріалів, які відповідають нормам статті 9 Закону України ``Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні`` та розкривають зміст господарської операції та найменування матеріалів, що використовувалися у виробництві, підлягали списанню та їх залишків; як додаток до актів списання матеріалів технічними нормативами використання сировини та матеріалів на 1 т литва на кожний вид продукції, що виробляє підприємство, самостійно розроблені підприємством та затверджені наказами від 09.01.2013 №4-П, від 10.01.2014 №6-П; оборотно-сальдовими відомостями по субрахунку 201 "Сировина й матеріали", на якому відображаються наявність та рух сировини, основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, та їх залишків, що утворилися в процесі виробництва продукції; податковими деклараціями з екологічного податку, фотозвітами технологічного процесу виробництва литва. Копії цих документів долучені до матеріалів справи (томи І, ІІ, ІІІ, т. IV, а.с. 185-230, 247; т. V, а.с. 1-18).

Пунктом 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 №984 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12.01.2011 за №34/18772) (наказ втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727) визначено, що акт - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства.

Пунктом 5.2 цього Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Згідно з вимогами частини другої статті 71 КАС (у редакції на момент вирішення спору), частини другої статті 77 КАС в чинній редакції цього Кодексу в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Ця норма узгоджується як з нормою абзацу першого пункту 56.4 статті 56 ПК, відповідно до якої обов`язок доведення, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених Податковим кодексом України, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладено на контролюючий орган, так і з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК щодо презумпції правомірності рішень платника податків, які в сукупності закріплюють презумпцію добросовісності податкової поведінки платника податків.

Акт перевірки, як носій доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення підприємством вимог податкового законодавства, складений без дотримання вимог Порядку №984, тому не є належним доказом обставин, на які посилається відповідач, обґрунтовуючи довід, що позивач вчинив правопорушення норм підпункту 135.4.1 пункту 135.4 статті 135, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 140.3 статті 140 ПК.

У судовому процесі, так і у касаційній скарзі, відповідач не навів достатніх доводів та не надав доказів на обґрунтування висновків, що позивач вчинив зазначені податкові правопорушення, натомість у судовому процесі підприємство підтвердило належними та допустимими доказами свої заперечення проти висновків контролюючого органу в акті перевірки, оцінку яких суди попередніх інстанцій зробили з дотриманням норм статті 86 КАС (в редакції на момент вирішення спору в судах попередніх інстанцій), статті 90 КАС (в чинній редакції).

З огляду на зазначене, сформовані відповідачем грошові зобов`язання та зменшені суми від`ємного значення об`єкта оподаткуванням на підставі таких висновків контролюючого органу в акті перевірки є необґрунтованими і правильно визнані судами такими, що підлягають скасуванню.

Доводи, наведені відповідачем у касаційній скарзі, не спростовують правильність висновку судів першої та апеляційної інстанцій в цій частині.

Правильному застосуванню правових норм відповідає і висновок судів першої та апеляційної інстанцій про недоведеність контролюючим органом завищення підприємством валових витрат на суму 2' 252' 875,00 грн, податкового кредиту та суми бюджетного відшкодування на 450' 575,00 грн у період, охоплений перевіркою, за наслідками операцій із придбання товару (дерев`яна модельна оснастка (комплекти)) у ПП "Сієра-сервіс", ТОВ "ЛТД-Спецкомтор" (правонаступник ТОВ "ТФ Регіон"), ПП "Укрспецмонтаж-1".

Згідно з актом перевірки операції з придбання підприємством у зазначених контрагентів дерев`яних модельних оснасток контролюючий орган кваліфікував як безтоварні. Підставою для такого висновку слугувала податкова інформація (АС ``Податковий блок``; акт перевірки ПП "Укрспецмонтаж-1" від 24.09.2014 №5312/16-01-22-01-09/37238122) щодо діяльності та податкового обліку зазначених контрагентів. Згідно з цією інформацією зазначені підприємства не мали необхідні умови (трудові ресурси, основні фонди) для здійснення господарської діяльності з виробництва модельних оснасток на замовлення; місцезнаходження ПП "Укрспецмонтаж-1" не встановлено, а постачання товарів на користь цього платника від інших контрагентів-постачальників не знайшло свого підтвердження. Доводячи безтоварний характер господарських операцій, податковий орган також посилався на те, що надані підприємством копії товарно - транспортних накладних (ТТН) про перевезення придбаних у ПП "Сієра-сервіс", ТОВ "ЛТД-Спецкомтор" (правонаступник ТОВ "ТФ Регіон") модельних оснасток перевізником ФОП ОСОБА_3 , на думку податкового органу, ставлять під сумнів факт здійснення цих операцій (перевезення), оскільки основними видами діяльності перевізника (ФОП ОСОБА_3 ) є прісноводне рибальство, аквакультура, інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, а транспортний засіб (супер маз, державний номерний знак НОМЕР_1 ), яким здійснювалося перевезення придбаного позивачем товару, належить іншій особі - ПП КП "Валентина" (т. І, а.с. 56, т. IV, а.с. 129-130).

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - так само).

Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'' від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

Згідно з положеннями пункту 138.1 статті 138 ПК витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 ПК).

Відповідно до абзацу першого підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з положеннями пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 статті 198 ПК).

Отже, господарські операції як підстава для декларування сум податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг).

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

При цьому наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат. Платник податків (покупець товарів (послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та на визначення оподатковуваного прибутку з врахуванням витрат, передбачених пунктом 138.1 статті 138 ПК, за неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Такий висновок відповідає сталій практиці застосування Верховним Судом наведених норм ПК у подібних правовідносинах, зокрема, але не виключно, у постановах від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а, від 23.05.2018 у справі №2а-102/09/0770, від 24.09.2019 у справі №826/9039/16, від 18.11.2019 у справі №808/3356/17, від 17.09.2019 у справі №500/2733/18, від 22.03.2021 у справі №440/545/19, від 19.06.2018 у справі №826/7704/16, від 17.04.2018 у справі №820/475/17.

За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженим (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе протилежне.

Це відповідає нормі абзацу статті 71 КАС (у редакції на момент вирішення спору) суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести правомірність свого рішення, дій чи бездіяльності. Таке ж правило встановлено частиною другою статті 77 КАС в чинній редакції цього Кодексу та, як вже було зазначено вище, узгоджується з нормою підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК та абзацу першого пункту 56.4 статті 56 ПК.

У разі надання контролюючим органом доказів, які у сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував свої дані податкового обліку, не відповідають дійсності, платник податків має спростовувати це.

Наведене відповідає нормі частини першої статті 71 КАС у редакції на момент вирішення спору (частина перша статті 77 КАС в чинній редакції цього Кодексу), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 (78) цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Стаття 86 КАС у редакції на момент вирішення спору визначала загальні правила оцінки доказів судом при розгляді та вирішенні адміністративної справи.

Згідно зі статтею 90 КАС в чинній редакції цього Кодексу суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Верховний Суд сформував правові позиції щодо оцінки доказів у справах такої категорії.

Як узагальнення таких правових позицій, відсутність у контрагента-постачальника достатнього обсягу матеріально-технічних та/або трудових ресурсів, відсутність товарів по ланцюгу постачання, документа про перевезення товару чи дефекти в первинних документах - саме по собі не є безумовною підставою для висновку, що господарської операції не було. Первинні документи, на підставі яких сформовано дані податкового обліку, підлягають оцінці з урахуванням усіх обставин, в тому числі, й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь або проти висновку щодо фактичного проведення господарських операцій.

Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18.

Отже, визначальним щодо податкових наслідків вчинення господарської операції є сукупність обставин, встановлених судом на підставі оцінки належних та допустимих доказів, щодо здійснення господарської операції. Висновок суду про реальність господарської операції для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій вмотивовано висновком про правомірне формування позивачем своїх даних податкового обліку за наслідками господарських операцій із ПП "Сієра-сервіс", ТОВ "ЛТД-Спецкомтор" (правонаступник ТОВ "ТФ Регіон"), ПП "Укрспецмонтаж-1".

Цей висновок судів попередніх інстанцій ґрунтується на встановлених у справі обставинах щодо придбання позивачем товару (дерев`яна модельна оснастка) на підставі договорів поставки від 31.07.2013 №31/7-1, від 21.10.2013 №2013/44/1, від 26.11.2013 №2013/48 із названими контрагентами та його використання у господарській діяльності для виробництва ґрунтових та водяних насосів, агрегатів і запасних частин до них, що підтверджується: специфікаціями до договору; належно оформленими податковими та видатковими накладними; кресленнями дерев`яних модельних оснасток, на основі яких постачальниками було виготовлено відповідну продукцію; платіжними дорученнями; картками субрахунку бухгалтерського обліку 1531 ``Придбання інших необоротних матеріалів`` про оприбуткування придбаного товару у розрізі контрагентів; фотосвітлинами технологічного процесу виробництва продукції із використанням дерев`яної модельної оснастки; актами на списання основних засобів та актами приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (т. ІІІ, а.с. 83-88, 90, 92, 93, 95, 99-105, 106, 108, 110-114, 120, 132, 133, 135, 136, 150, 153, 155, 158-163, 166, 168, 172, 174, 177,-180, 182, т. VІ а.с. 42-77).

За умовами договорів поставка товару здійснюється на умовах самовивозу.

Для перевезення товару від ПП "Сієра-Сервіс" та ТОВ "ТФ Регіон" підприємство залучило перевізника ФОП ОСОБА_3 , що підтверджено договором про надання транспортно-експедиційних послуг від 01.03.2013 №1/3/13-1 (т. ІV, а.с. 132-135), актами виконаних робіт про здійснення вантажних перевезень (т. ІV, а.с. 85-87), товарно-транспортними накладними (т. ІІІ, а.с. 91, 96, 109), витягом з картки по рахунку бухгалтерського обліку 631 за 2013 рік (т. ІV, а.с. 84).

Відсутність документів про перевезення товару від ПП "Укрспецмонтаж-1" пояснюється фактом перевезенням товарів власним транспортним засобом ПП ``ПЛМЗ`` - автомобілем КАМАЗ 55111 (державний номерний знак НОМЕР_2 ), що підтверджено залученими до матеріалів справи копіями: інвентарної картки основних засобів (т. ІV, а.с. 88), довідки-рахунка серії МОЛ №275756 (т. ІV, а.с. 89), акта введення в експлуатацію основних засобів від 30.09.2002 (т. ІV, а.с. 90), наказу про прийняття на роботу водія від 13.11.2012 №490/к (т. ІV, а.с. 141), свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу (т. ІV, а.с. 142), посвідчення водія (т. ІV, а.с. 143), подорожніх листів вантажного автомобіля (т. ІІІ, а.с. 130-131, 137-138, 151-152, 156-157, 164-165, 169-170, 175-176, 183-184).

Ці обставини скаржником у касаційній скарзі не спростовані.

З урахуванням наведених доказів, суди попередніх інстанцій визнали не переконливим доводи відповідача про відсутність у перевізника товару (ФОП ОСОБА_3 ) такого виду діяльності, а у постачальників - необхідних умов для виготовлення модельних оснасток, як свідчення безтоварності господарських операцій. Суди надали оцінку цим доводам відповідача у сукупності з переліченими вище документами, створеними в процесі здійснення господарських операцій щодо придбання товарів та їх подальшого використання у господарській діяльності підприємства, що відповідає вище наведеній позиції Верховного Суду.

Ураховуючи наведене, висновки судів попередніх інстанцій стосовно цього епізоду ґрунтуються на фактичних обставинах цієї справи та узгоджуються з вимогами чинного законодавства.Доводи касаційної скарги не спростовують цих висновків. Доводи відповідача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на обставини, викладені в акті перевірки. Ці обставини були перевірені судами першої та апеляційної інстанцій з дослідженням в судовому процесі доказів. Водночас, згідно з частиною другою статті 341 КАС вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів знаходяться поза межами касаційного перегляду справи.

Підсумовуючи наведене, Колегія суддів, керуючись вимогами статті 341 КАС, погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо вирішення спору в цій частині. Оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають вимогам частин першої - третьої статті 159 КАС України

у чинній редакції щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.

Згідно з пунктом другим частини першої статті 350 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ``Прикінцеві та перехідні положення`` зазначеного Закону) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

У зв`язку з реорганізацію Державної фіскальної служби України шляхом приєднання, поділу та створення Державної податкової служби України Суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.

Враховуючи, обов`язковість сплати судового збору за подання касаційної скарги органами ДФС поряд з іншими державними органами з 01.09.2015 та відстрочення його сплати згідно з ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26.10.2016 до закінчення касаційного провадження у цій справі, Суд присуджує стягнути з відповідача судовий збір за подання касаційної скарги у справі на судові рішення у сумі 173' 741,40 грн (9' 652' 300 грн х 1,5% х 120%).

Керуючись статтями 52, 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Полтаві Головного управління ДФС у Полтавській області (процесуальний правонаступник - Головне управління ДПС у Полтавській області) залишити без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 22.04.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2016 - без змін.

Стягнути з Головного управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ 44057192; місцезнаходження: 36014, Полтава, вул. Європейська, 4) судовий збір за подання касаційної скарги у сумі 173' 741,40 грн (сто сімдесят три тисячі сімсот сорок одна гривня 40 копійок) до Державного бюджету України (отримувач коштів: ГУК у м.

Києві/м. Київ/22030106; код отримувача (код за ЄДРПОУ): 37993783; банк отримувача: Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача (стандарт IBAN): UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету: 22030106).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.А. Васильєва Т.А. Чумаченко В.П. Юрченко