Постанова

від 15.08.2022 по справі 640/1831/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 серпня 2022 року

м. Київ

справа № 640/1831/20

адміністративне провадження № К/9901/36885/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Континіум Транс» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Товариства з додатковою відповідальністю «Континіум Транс» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.08.2020, ухвалене у складі головуючого судді Аверкової В.В., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020, прийняту у складі колегії суддів: Черпіцька Л.Т. (головуючий), Глущенко Я.Б. Пилипенко О.Є.

І. Суть спору

1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Континіум Транс» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.10.2019 №00001840502 та №00001850502.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «Континіум Транс» зазначило, що господарські операції із контрагентами ТОВ «Пром гарант плюс» та ТОВ «Хімтрейд інвест» підтверджені належним чином оформленими первинними та податковими документами, є реальними та відповідають дійсному економічному змісту, а позивачем дотримано передбачені законодавством умови для формування суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи

3. Судами попередніх інстанцій установлено, що відповідно до рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 06.05.2019 № 20904/6/99-99-01-01-25 та на підставі наказу ДФС України від 28.08.2019 №667 призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій з ТОВ «Альянс Еволюшн», ТОВ «Пром Грант Плюс» та ТОВ «Хімтрейд Інвест» за період з 01.01.2017 по 30.09.2018.

4. За результатами вказаної перевірки податковим органом складено акт перевірки від 13.09.2019 №25/26-15-05-02-01-14/39300993.

5. Згідно висновків акта перевірки контролюючим органом установлено порушення позивачем вимог пункту 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, пункт 5 та 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», у результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємства на 1 575 458,00 грн., у т.ч. за 9 місяців 2018 року - 1 575 458,00 грн.; пункту 44.1, 44.2 статті 44, пункту 198.1, 198.3 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 262 576,00 грн., у т.ч. за травень 2017 року на суму 24 338 грн. та вересень 2018 року на суму 238 238 грн.

6. На підставі вказаного акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.10.2019:

- №00001840502, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 393 864,00 грн., у тому числі за основним платежем на 262 576,00 грн. та за штрафними санкціями 131 288,00 грн.;

- №00001850502, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 575 458,00 грн.

7. За наслідками розгляду заперечень на акт перевірки відповідачем листом від 11.10.2019 №24760/10/76-15-05-02-01 висновки акта перевірки залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

8. Рішенням ДПС України від 18.11.2019 №9827/6/99-00-08-05-01 за наслідками розгляду скарги позивача на податкові повідомлення-рішення від 17.10.2019 №00001840502 та №00001850502 зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

9. Уважаючи податкові повідомлення-рішення від 17.10.2019 №00001840502 та №00001850502 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

10. Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 11.08.2020 у задоволенні позову відмовив повністю.

11. Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що позивачем не доведено реальність господарських операцій по відносинам із ТОВ «Хімтрейд інвест» та ТОВ «Пром гарант плюс» та пов`язаність придбаних товарів із господарською діяльністю підприємства, що виключає правомірність відображення відповідних сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток приватних підприємств та формування податкового кредиту у межах спірних правовідносин.

12. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 01.12.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.

IV. Касаційне оскарження

13. У касаційні скарзі представник позивача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

14. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

15. Відповідач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.

V. Релевантні джерела права й акти їх застосування

16. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

17. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

18. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

19. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.

20. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

21. Пункт 198.1. статті 198 ПК України

22. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

23. а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

24. б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

25. в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

26. г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

27. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України

28. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

29. дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

30. дата отримання платником податку товарів/послуг.

31. Пункт 198.3 статті 198 ПК України

32. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

33. Нарахування податкового Податковий кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

34. Пункт 198.6 статті 198 ПК України

35. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

36. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

37. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

38. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

39. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

40. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

41. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

42. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

43. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

VІ. Оцінка Верховного Суду

44. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомленнь-рішеннь від 17.10.2019 №00001840502 та №00001850502, які ґрунтуються на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ «Хімтрейд інвест» та ТОВ «Пром гарант плюс».

45. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

46. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

47. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

48. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

49. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

50. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

51. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

52. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

53. Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

54. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

55. Судами попередніх інстанцій установлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Пром гарант плюс» (постачальник) укладено договір поставки від 22.09.2016, за умовами якого постачальник приймає на себе зобов`язання передати у власність покупцю товари, а покупець зобов`язується сплатити і прийняти вказаний товар. Найменування товару - згідно накладних на товар; одиниця вимірювання - літр; кількість - згідно накладних на товар. Відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-картки) на отримання товару відповідно до «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами», затверджених постановою КМУ від 20.12.2012 №1442.

56. На підтвердження здійснення господарських операцій за вказаним договором позивачем долучено до матеріалів справи копії видаткових накладних, специфікацій відпущених скретч-карток на нафтопродукти по купюрах до видаткових накладних.

57. На виконання умов укладеного з ТОВ «Пром гарант Плюс» договору позивачем перераховано на користь останнього 146 030,00 грн.

58. Однак, в матеріалах справи відсутні відомості про оплату та податкові накладні. Позивачем також не надано доказів які б підтверджували мету придбання товарів за вказаним договором та подальше використання придбаного товару у власній господарській діяльності.

59. Позивач зазначає, що ним не надано відомості про оплату та податкові накладні оскільки в акті попередньої перевірки встановлено факт постачання та перерахування коштів на рахунок контрагента, а отже, на його думку, такі обставини вважаються визнаними сторонами та не підлягають доказуванню.

60. Разом з тим, як правильно вказано судами, відсутність вказаних базових первинних документів не дає можливості перевірити реальність здійснення (фактичне виконання) господарських операцій між позивачем та його контрагентом - ТОВ «Пром гарант плюс», правомірність відображення таких операцій у податковому обліку платника податків і формування сум податкових вигод.

61. Ненадання доказів в спростування виявлених порушень унеможливлює встановити факт придбання, мету та обставини використання придбаних товарів у власній господарській діяльності позивача.

62. Також судами встановлено, що між позивачем (покупець) та ТОВ «Хімтрейд інвест» (постачальник) укладено договір поставки від 17.09.2018 №17/09-2018-141, за умовами якого постачальник зобов`язується передати покупцю у власність нафтопродукти, а покупець прийняти та оплатити нафтопродукти на умовах, викладених у договорі, найменування, кількість та ціна яких вказується в накладних документах на товар та додатках до цього договору, які оформлюються на кожну окрему партію товару. Номенклатура товару, його кількість та ціна встановлюються сторонами за обопільною згодою на базі письмової заявки покупця й зазначаються в додатках до договору, розрахункових документах (рахунках-фактурах) та/чи у відвантажувальних документах (видаткових накладних) на товар, які складають невід`ємну частину договору. Якість товару, який поставляється, повинна відповідати діючим ДСТУ і на вимогу покупця, супроводжуватись паспортами якості та сертифікатами відповідності заводу-виробника.

63. На підтвердження здійснення господарських операцій за вказаним договором позивачем долучено до матеріалів справи копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, сертифікатів відповідності, паспортів.

64. Оплата за поставлений товар здійснювалась у порядку безготівкового розрахунку, на підтвердження чого матеріали справи містять копії платіжних доручень та виписки по рахунку.

65. Позивачем зазначено, що придбані у ТОВ «Хімтрейд інвест» нафтопродукти у подальшому реалізовані контрагенту-покупцю ТОВ «Технологічна транспортна компанія» на підтвердження чого надано копії видаткових накладних та податкових накладних.

66. Крім того, позивач зазначає, що оскільки придбане пальне у ТОВ «Хімтрейд інвест» у дні купівлі, а саме 25 та 26 вересня 2018 року, було продане іншому контрагенту необхідності здійснювати вигрузку та зберігання придбаних нафтопродуктів у нього не було.

67. На виконання вимог ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.07.2020 позивачем долучено до матеріалів справи копії видаткових накладних, виписаних ТОВ «Хімтрейд інвест» на адресу позивача на поставку нафтопродуктів, товарно-транспортних накладних, паспорт, сертифікат відповідності, платіжні доручення, виписку по рахунку, видаткові та податкові накладні на поставку товару від позивача контрагенту-покупцю ТОВ «Технологічна паливна компанія».

68. Водночас, позивачем на виконання вимог ухвали не надано суду копій податкових накладних та письмових заявок на товар, передбачених договором з ТОВ «Хімтрейд Інвест», як і не надано пояснень щодо неможливості подання вказаних документів.

69. На підставі комплексного дослідження обставин справи, врахування факту відсутності певних первинних документів, як підстави формування податкового та бухгалтерського обліку, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентами не мали товарного характеру, не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені договорами, а оформлені лише документально, що, в свою чергу, призвело до встановлення податковим органом порушень норм податкового законодавства.

70. Колегія суддів погоджується з висновком цих судів про те, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, виконав покладений на нього обов`язок доказування та довів правомірність та обґрунтованість висновків акта перевірки щодо безпідставного завищення позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та заниження податку на додану вартість при здійсненні взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Пром гарант плюс» та ТОВ «Хімтрейд інвест» за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2018 року, які були покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

71. Доводи касаційної скарги не спростовують висновків суду апеляційної інстанції. Посилання позивача на постанови Верховного Суду від 19 травня 2020 року у справі №826/10104/16, від 6 жовтня 2020 року у справі №826/13468/18, від 12 травня 2020 року у справі №813/2749/16, від 30 серпня 2019 року у справі №804/17176/14, від 12 червня 2018 року у справі №825/3419/14, як на такі, що містять висновки щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, і які не застосовані судом апеляційної інстанції, колегія суддів не приймає з огляду на те, що висновки Верховного Суду у вказаних справах викладені за інших умов, на підставі дослідження конкретних доказів та обставин справи, що не є подібними до справи, в межах якої подається касаційна скарга. Крім того, всі три постанови Верховного Суду не є остаточними, за результатами касаційного перегляду справи були направлені на новий судовий розгляд.

72. Переглянувши постанову в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування постанови, а тому касаційну скаргу Товариства слід залишити без задоволення.

73. Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).

74. Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

VII. Судові витрати

75. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд

п о с т а н о в и в:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Континіум Транс» залишити без задоволення.

2. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 грудня 2020 року у справі № 640/1831/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко