Ухвала

від 20.09.2022 по справі 520/13700/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

УХВАЛА

21 вересня 2022 року

м. Київ

справа №520/13700/19

адміністративне провадження № К/9901/28265/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,

розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство "Спеценергомонтаж" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.03.2020 (суддя Тітов О.М.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.09.2020 (головуючий суддя - Мінаєва О.М., судді Макаренко Я.М., Донець Л.О.),

У С Т А Н О В И В:

У грудні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство «Спеценергомонтаж» (далі - ТОВ НВП «Спеценергомонтаж», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.09.2019:

1) №00000160518, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі також ПДВ) на 855 755 грн (податкове зобов`язання - 684 604 грн та штрафні (фінансові) санкції - 171 151 грн);

2) №00000170518, яким зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 5 200 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство вказувало на те, що висновки контролюючого органу в акті про результати позапланової виїзної перевірки від 15.08.2019 №2776/20-40-14-12-09/32566758 про завищення сум податкового кредиту в податкових деклараціях з ПДВ за лютий, березень, червень, серпень, вересень, жовтень, грудень 2017 року, січень - грудень 2018 року, квітень 2019 року на загальну суму 689804,00 грн не відповідає фактичним обставинам щодо придбання Товариством у ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ «Нортлейк» послуг з виконання ремонтних робіт, робіт з монтажу обладнання, з технічного обслуговування та ремонту техніки, оренди виробничого обладнання, комплектуючих. Факт господарських операцій з вказаними контрагентами підтверджується належним чином складеними первинними та іншими документами бухгалтерського обліку, виписаними на оформлення господарських операцій. Недотримання контрагентом податкової дисципліни може мати правові наслідки саме для цього контрагента з огляду на індивідуальний характер відповідальності. Товариство стверджувало, що контролюючий орган провів перевірку без достатніх на те підстав, оскільки на запити ГУ ДПС позивач надав відповідь у встановлений законом строк та у повному обсязі.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02.03.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 17.09.2020, позов задоволено.

Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що Товариство спростувало належними та допустимими доказами висновки в акті перевірки про безтоварність операцій з ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ «Нортлейк» з придбання товарів та послуг. Такого висновку суди дійшли на підставі оцінки наданих позивачем господарських договорів, первинних документів, які були складені на господарські операції у межах цих договорів та на підставі яких Товариство сформувало дані бухгалтерського та податкового обліку.

ГУ ДПС подало до Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.03.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.09.2020, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.

У касаційній скарзі відповідач вказує на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм абзацу «а» пункту 198.1, абзаців першого, другого пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК) без врахування висновку Верховного Суду України у постановах від 14.06.2016 у справі № 21-1318а16, від 22.11.2016 у справі № 21-2430а16 та Верховного Суду в постанові від 31.03.2020 у справі № 520/8893/18. ГУ ДПС також зазначає про порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, оскільки суди при встановленні обставин у справі не взяли до уваги, що стосовно посадової особи ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ «Нортлейк» ОСОБА_1 Орджонікідзевським районним судом м. Харкова 07.11.2018 ухвалено вирок про засудження за частиною 2 статті 185 Кримінального кодексу України до трьох років позбавлення волі (кримінальна справа №644/1985/18), у зв`язку з чим він не міг підписувати документи як відповідальна особа за здійснення господарських операцій ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ «Нортлейк» з ТОВ НВП «Спеценергомонтаж».

Верховний Суд відповідно до вимог, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 24.12.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пунктів 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити скаргу без задоволення, а ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційне провадження у справі слід закрити з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС у Харківській області провело позапланову виїзну перевірку ТОВ НВП «Спеценергомонтаж» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість (далі - ПДВ) щодо господарських взаємовідносин з контрагентами - постачальниками ТОВ «Орланд Груп» за лютий, березень, квітень, червень, серпень, вересень, листопад, грудень 2017 року, квітень 2019 року, ТОВ «Нортлейк» за грудень 2017 року - грудень 2018 року, а також даних щодо подальшої реалізації та/або використання у власній господарській діяльності придбаних товарів (робіт, послуг).

За наслідками перевірки складено акт перевірки від 15.08.2019 №2776/20-40-14-12-09/32566758 (далі - акт перевірки), в якому зроблені висновки про порушення ТОВ НВП «Спеценергомонтаж» підпункту «а» пункті 198.1, абзаців першого та другого пункту 198.3 статті 198 ПК, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 689 804 грн, у тому числі: у лютому 2017 року - 9 717 грн, у березні 2017 року - 44 000 грн, у червні 2017 року - 134 494 грн, у серпні 2017 - 42 784 грн, у вересні 2017 року - 21 750 грн, у жовтні 2017 року - 53 400 грн, у грудні 2017 року - 38 333 грн, у січні 2018 року - 57 083 грн, у лютому 2018 року - 12 400 грн, у березні 2018 року - 12 621 грн, у квітні 2018 року - 12 400 грн, у травні 2018 року - 36 340 грн, у червні 2018 року - 12 400 грн, у липні 2018 року - 13 150 грн, у серпні 2018 року - 12 400 грн, у вересні 2018 року - 9 000 грн, у жовтні 2018 року - 137 532 грн, у листопаді 2018 року - 12 400 грн, у грудні 2018 року - 12 400 грн, у квітні 2019 - 5 200 грн.

Вищезазначене порушення призвело до:

- завищення від`ємного значення ПДВ на 5 200 грн. за квітень 2019 року;

- заниження суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету, на 684 604 грн, у тому числі у лютому 2017 року - 9 717 грн, у березні 2017 року - 44 000 грн, у червні 2017 року - 134 494 грн, у серпні 2017 - 42 784 грн, у вересні 2017 року - 21 750 грн, у жовтні 2017 року - 53 400 грн, у грудні 2017 року - 21 033 грн, у січні 2018 року - 8 434 грн, у лютому 2018 року - 33 153 грн, у березні 2018 року - 11 172 грн, у квітні 2018 року - 3 446 грн, у травні 2018 року - 79 592 грн, у червні 2018 року - 24 747 грн, у липні 2018 року - 13 150 грн, у серпні 2018 року - 12 400 грн, у вересні 2018 року - 9 000 грн, у жовтні 2018 року - 137 532 грн, у грудні 2018 року - 24 800 грн.

Підставою для таких висновків акта перевірки слугував висновок контролюючого органу про безтоварний (фіктивний) характер господарських операцій між позивачем та його контрагентами - ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ "Нортлейк".

Цей висновок зроблено відповідно до таких обставин, зазначених в акті перевірки: «обрив» ланцюга поставок, що унеможливлює відстеження руху товару від виробника (або імпортера) до позивача; відсутність достатньої кількості працівників; дефектність первинних документів; негативна податкова інформація щодо контрагентів позивача .

Також на підтвердження висновку про безтоварний характер операцій позивача з вказаними контрагентами в акті перевірки зроблено посилання на допит ОСОБА_1 (засновника та директора ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ "Нортлейк"), який заперечив свою причетність до господарського-фінансової діяльності цих товариств.

ГУ ДПС на підставі акта перевірки прийняло податкові повідомлення-рішення від 16.09.2019: №00000160518, яким визначено податкове зобов`язання з ПДВ у розмірі 684 604 грн. та штрафні санкції у розмірі 171 151 грн; №00000170518, яким зменшено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, на 5 200 грн.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 339 КАС суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження виявилося, що Верховний Суд у своїй постанові вже викладав висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі, або відступив від свого висновку щодо застосування норми права, наявність якого стала підставою для відкриття касаційного провадження, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку, коли Верховний Суд вважає за необхідне відступити від такого висновку). Якщо ухвала про відкриття касаційного провадження мотивована також іншими підставами, за якими відсутні підстави для закриття провадження, касаційне провадження закривається лише в частині підстав, передбачених цим пунктом.

Як уже зазначено, касаційне провадження відкрито на підставі, зокрема, пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС, відповідно до якого підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

У касаційній скарзі ГУ ДПС посилається на постанови Верховного Суду України від 14.06.2016 у справі № 21-1318а16, від 22.11.2016 у справі № 21-2430а16 та Верховного Суду в постанові від 31.03.2020 у справі № 520/8893/18, в яких викладено такий висновок: статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю; господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку. Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Велика Палата Верховного Суду постановою від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України, викладеного, зокрема у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

У постанові від 07.07.2022 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що «господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

Велика Палата Верховного Суду також зазначила, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 Кримінального кодексу України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду підтримала правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 06.11.2018 у справі №822/551/18, про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому апеляційний суд урахував висновок Верховного Суду в указаній вище постанові, що частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Велика Палата також сформулювала висновок, відповідно до якого платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті (пункт 109 постанови).

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Постанова апеляційного суду у справі №520/13700/19 такому висновку відповідає, оскільки судом здійснено дослідження в сукупності встановлених у справі обставин та наявних в матеріалах справи доказів, яким дана правова оцінка.

Беручи до уваги наведене, є встановлені пунктом 4 частини першої статті 339 КАС підстави для закриття касаційного провадження, відкритого у цій справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС за касаційною скаргою ГУ ДПС.

Ще однією підставою для відкриття касаційного провадження був пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС відповідно до доводу в касаційній скарзі, що суди не дослідили протокол допиту ОСОБА_1 , який повідомив про свою непричетність до діяльності ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ "Нортлейк", контрагентів позивача.

Суди першої та апеляційної інстанцій, відхиляючи протокол допиту як доказ, зазначили, що протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді. До винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Як було зазначено вище, Велика Палата Верховного Суду підтримала такий правовий висновок у постанові від 07.07.2022 у справі №№160/3364/19.

У касаційній скарзі ГУ ДПС посилається на наявність вироку Орджонікідзевського районного суду м. Харкова від 07.11.2018 справі №644/1985/18, яким ОСОБА_1 визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 185 Кримінального кодексу України, та призначено йому покарання - 3 роки позбавлення волі, у зв`язку з чим з 07.11.2018 ОСОБА_1 не міг підписувати первинні документи та здійснювати господарські операції від імені ТОВ «Орланд Груп» та ТОВ "Нортлейк".

За змістом ухвалених у цій справі судових рішень, відповідач не надавав вирок Орджонікідзевського районного суду м. Харкова від 07.11.2018 справі №644/1985/18 ані до суду першої інстанції, ані до апеляційного суду. Копія цього вироку у матеріалах справи також відсутня.

Відповідно до частини другої статті 341 КАС суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права відповідно до тих доказів, які були в розпорядженні судів попередніх інстанцій і на підставі яких були встановлені обставини у справі. Відсутність в розпорядженні судів доказу, про наявність якого сторона не заявляла, не повинна розцінюватися як підстава для визнання судового рішення таким, що не відповідає вимогам частин першої-третьої статті 242 КАС щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Згідно з пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС підставою касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Норма пункту 1 частини другої статті 353 КАС безумовно передбачає, що порушення судами норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, може бути підставою касаційного оскарження ухвалених у справі судових рішень лише тоді, коли скаржник обґрунтував наявність підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 КАС.

Враховуючи вищезазначені обставини, вказана ГУ ДПС підстава касаційного оскарження, передбачена пунктом 4 частини четвертої статті 328 та пунктом 1 частини другої статті 353 КАС, не знайшла підтвердження.

Керуючись статтями 248, 328, пунктом 4 частини першої статті 339, статтями 341, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

У Х В А Л И В:

Касаційне провадження, відкрите за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.03.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.09.2020, закрити.

Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко

М.М. Гімон

М.М. Яковенко ,

Судді Верховного Суду