Постанова

від 20.10.2022 по справі 160/37/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 жовтня 2022 року м. Дніпросправа № 160/37/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання: Батіщева С.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2022 року (суддя Рянська В.В., м. Дніпро, повний текст рішення складено 15.07.2022 року) в справі №160/37/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:

05.01.2022 року ТОВ «Красноріченське» (далі по тексту позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (далі по тексту відповідач), в якому, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 121012320712 від 24.06.2021 (форма «П»), видане Головним управлінням ДПС у Луганській області на підставі акту № 995/12-32-07-12/32974043 від 21.05.2021 року «Про результати документальної планової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське», код ЄДРПОУ 32974043»; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 121112320712 від 24.06.2021 року (форма «Р»), видане Головним управлінням ДПС у Луганській області на підставі акту № 995/12-32-07-12/32974043 від 21.05.2021 «Про результати документальної планової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське», код ЄДРПОУ 32974043».

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2022 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

ТОВ «Красноріченське» не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт вказував, що Законом України від 17.03.2020 року № 533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 52-5, зокрема установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року, таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу. На час проведення перевірки ТОВ «Красноріченське» тривав мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок, оскільки наступними законодавчими змінами було подовжено дію мораторію на перевірки по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19). Апелянт вказував, що податковий орган відповідач, незважаючи на прийняття постанови КМУ «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 року № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової невиїзної перевірки позивача на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст. 77, ст. 79, ст. 82 Податкового кодексу України, п. 2 ч. 1 ст. 13, ч. 16 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», згідно з планом-графіком документальних перевірок на 2021 рік та з урахуванням постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок». Апелянт вказував, що передбачено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерву очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), шо відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України. Для зменшення фінансового результату підприємства до оподаткування необхідно, щоб списана дебіторська заборгованість відповідала одній із ознак, які визначені підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК Кодексу. Безнадійною заборгованістю визначається заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією. Відповідно до положення № 10 «Дебіторська заборгованість» Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку слідує, шо для віднесення заборгованості до категорії безнадійної достатньо, щоб суб`єкт господарювання, який внаслідок минулих подій заборгував підприємству певну суму коштів, був визнаний банкрутом або припинений як юридична особа, при цьому, факт пред`явлення/не пред`явлення вимоги про погашення заборгованості до такого боржника не має жодного правового значення і не впливає на кваліфікацію заборгованості як безнадійної відповідно до підп. «з» підп. 14.1.11 пункт. 14.1. статті 14 ПК України. Апелянт вказував, що АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» звернулося до Господарського суду Луганської області з позовом до ТОВ «Красноріченське» про стягнення предмету іпотеки в рахунок погашення боргу ТОВ «АКТИВ-АГРО», 04.06.2019 року між ТОВ «Красноріченське» та АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» була укладена мирова угода, яка затверджена ухвалою Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 року. За умовами угоди товариство зобов`язувалось сплатити на користь АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» суму еквівалентну 2068370,00 доларів США щомісяця рівними платежами у строк до 31.03.2021 року. Заборгованість повністю сплачена, кошти сплати віднесено до витрат. Апелянт вказував, що відповідно до пункту 9 Положення 16 «Витрати» не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо, попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг, погашення одержаних позик, інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту). Апелянт зазначав, що ним не було порушено п. 14 П(С) БО 7, згідно якого первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів, витрати на поліпшення збільшують первісну вартість, і на них у загальному порядку нараховується амортизація. Апелянт вказував, що поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту, дійсно, якщо виходити із загального розуміння характеру економічної діяльності можна зробити висновок, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податку та/або їх вартості. а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Апелянт вказував, що його операції з погашення боргу зумовлені розумними економічними причинами, так, дійсно позбавлені ділової мети, однак операція була вчинена в межах господарської діяльності, а отже її наслідки підпадають відображенню в податковому обліку. Операції можуть вважатися вчиненими в межах господарської діяльності платника податків, оскільки для цілей оподаткування враховані операції у відповідності з їх дійсною економічною метою. Апелянт вказував, що висновки суду першої інстанції та контролюючого органу зводяться до неправильного ведення бухгалтерського обліку, невірного відображення зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ «АКТИВ-АЕРО» та АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», проте такі помилки мають зовсім інші наслідки, наприклад адміністративну відповідальність за або ведення бухгалтерського обліку з порушенням установленого порядку, передбачену ст. 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення, та не повинні створювати наслідки у вигляді донарахування податкових зобов`язань. Апелянт звертає увагу на наявний висновок Дніпропетровського НДЕКЦ МВС України експертного дослідження, який підтверджує вірність позиції позивача щодо спірних питань.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями Кодексу. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів. Суд першої інстанції вказував, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; Погашення одержаних позик; Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 Національного положення (стандарту); Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку; Балансова вартість валюти. До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). Суд першої інстанції вказував, що до витрат може надежати собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій), втрати від зменшення корисності необоротних активів, втрати від безоплатної передачі необоротних активів, втрати від неопераційних курсових різниць, сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій, витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо), та залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів. У бухгалтерському обліку та фінансовій звітності ТОВ «Красноріченське» не було відображено дебіторської заборгованості ТОВ «АКТИВ-АГРО», не відображено її наявність в оборотах по рахунках та балансах підприємства за 2019, 2020 роки фінансової звітності, і не визнано її активом. Під час перевірки Головним управлінням ДПС у Луганській області бухгалтерських документів не встановлено, що в бухгалтерському обліку ТОВ «Красноріченське» визначено заборгованість за кредитами банків, довгостроковими зобов`язаннями, резерв сумнівних боргів також не створювався. Відображення у бухгалтерському обліку ТОВ «Красноріченське» операцій з погашення боргу на користь ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» з використанням проведень по бухгалтерському рахунку 952 «Інші фінансові витрати» не відповідає загальним правилам бухгалтерського обліку, оскільки відповідно до пункту 3 П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 року № 415 та пункту 27 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, фінансові витрати це витрати підприємства, пов`язані з господарською діяльністю підприємства, такі як витрати на проценти за кредитами, позиками, наданими підприємству, та витрати, пов`язані з запозиченнями. Суд першої інстанції вказував, що діяльність позивача з укладання іпотечного договору № 140613-І від 14.06.2013 року та у подальшому проведення виплат на користь ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» з погашення заборгованості за іншу юридичну особу не можна вважати господарською діяльністю, оскільки зазначені дії не були спрямовані на збільшення власного капіталу, отримання прибутку, такі дії призвели до відображення в обліку збиткових операцій, що мало наслідком несплату податку на прибуток до бюджету. Відображення «фінансових витрат» по рядкам 2270 «інші витрати» Звітів про фінансові результати не відповідає вимогам пункту 29 П(С)БО 16 «Витрати», відповідно до якого до інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат). В ухвалі Господарського суду Дніпропетровської області від 27.12.2018 року у справі № 904/8327/15 про визнання ТОВ «АКТИВ-АГРО» банкрутом, ТОВ «Красноріченське» не зазначено як кредитора ТОВ «АКТИВ-АГРО». ТОВ «АКТИВ-АГРО» на момент ліквідації не мало заборгованості перед позивачем, у ТОВ «Красноріченське» не могла виникнути безнадійна заборгованість суб`єкта господарювання, визнаного банкрутом та припиненого за рішенням господарського суду. Мирову угоду від 04.06.2019 року було укладено між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» і ТОВ «Красноріченське» та затверджено ухвалою Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 року у справі № 913/236/17 вже після припинення (ліквідації) боржника ТОВ «АКТИВ-АГРО». ТОВ «Красноріченське» не набув статусу кредитора щодо ТОВ «АКТИВ-АГРО», тому й не мав обов`язку здійснювати оплату боргу за ТОВ «АКТИВ-АГРО». Суд першої інстанції вказував, що податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими і такими, що прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Матеріалами справи встановлено, що у період з 31.03.2021 року до 14.05.2021 року фахівцями Головного управління ДПС у Луганській області було проведено документальну планову невиїзну перевірку ТОВ «Красноріченське» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 року до 31.12.2020 року, валютного законодавства в період з 01.01.2017 року до 31.12.2020 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року до 31.12.2020 року, іншого законодавства за період з 01.01.2017 року до 31.12.2020 року. За результатами проведеної перевірки 21.05.2021 року було складено акт № 995/12-32-07-12/32974043, в якому зазначено, що перевіркою встановлено порушення ТОВ «Красноріченське», зокрема: п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, абзацу 5 статті 1, пунктів 1, 2 статті 3, пункту 3 статті 8, пунктів 1, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 6, 9, 27, 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, пунктів 2, 3, 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 року № 415, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 року за № 610/12484, в результаті чого занижено податок на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1830161,00 грн.; п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, абзацу 5 статті 1, пунктів 1, 2 статті 3, пункту 3 статті 8, пунктів 1, 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 6, 9, 27, 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248, пунктів 2, 3, 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 року № 415, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.05.2006 року за № 610/12484, в результаті чого товариством завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у періоді, що перевірявся, на загальну суму 34624481,00 грн.

Головне управління ДПС у Луганській області під час перевірки встановило відображення у бухгалтерському обліку ТОВ «Красноріченське» погашення боргу AT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» та відображення цього у рахунку 952 «Інші фінансові витрати», К/т рахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті», Кореспонденція рахунків. 2019 р. - Д/т 952 «Інші фінансові витрати» - 14290832,79 грн., К/т 311 «Поточні рахунки в національній валюті» - 14290832,79 грн. 2020 р. - Д/т 952 «Інші фінансові витрати» - 30501213,00 грн, К/т 311 «Поточні рахунки в національній валюті» - 30501213,00 грн. Здійснило списання фінансових витрат на фінансовий результат підприємства Д/т 792 «Результат фінансових операцій» та К/т 952 «Інші фінансові витрати» відображено таким чином: Кореспонденція рахунків. 2019 р. - Д/т 792 «Результат фінансових операцій» - 14290832,79 грн, К/т 952 «Інші фінансові витрати» - 14290832,79 грн. 2020 р. - Д/т 792 «Результат фінансових операцій» - 30501213,00 грн, К/т 952 «Інші фінансові витрати» - 30501213,00 грн. На момент погашення заборгованості іпотекодавцем сума за договором іпотеки відображається за дебетом субрахунку 377 «Розрахунки з іншими дебіторами», під час погашення заборгованості боржником субрахунок 377 закривається. У бухгалтерському обліку ТОВ «Красноріченське» не визначено дебіторської заборгованості по ТОВ «АКТИВ-АГРО» після погашення заборгованості за кредитним договором, не відображено її наявність в оборотах по рахунках та у балансах підприємства (Форма № 1-м) за 2019, 2020 роки фінансової звітності. Відповідно до Активу Балансу (Форма № 1-м) дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи по рядку 1125 станом на 01.01.2019 становила: 1542,3 тис.грн, 31.12.2019 - 934,6 тис.грн, 31.12.2020 - 936,00 тис.грн; інша поточна дебіторська заборгованість по рядку 1155 станом на 01.01.2019 становила: 13 590,70 тис.грн, 31.12.2019 10896,6 тис.грн, 31.12.2020 1729,9 тис.грн. Перевіркою бухгалтерських документів не встановлено, що в бухгалтерському обліку ТОВ «Красноріченське» визначено заборгованість за кредитами банків, довгостроковими зобов`язаннями (крім лізингу).

ТОВ «Красноріченське» не погодилось з висновками акту перевірки та подало заперечення № 07/06-1 від 07.06.2021 року. За результатами розгляду заперечень Головним управлінням ДПС у Луганській області листом № 5855/6/12-32-07-12-12 від 18.06.2021 повідомлено, що висновки акту перевірки про допущені ТОВ «Красноріченське» порушення, визначені пунктами 1, 2 висновку акту, є обґрунтованими та правомірними, у зв`язку з чим їх залишено без змін.

Встановлено, що 24.06.2021 року Головним управлінням ДПС у Луганській області на підставі акту перевірки № 995/12-32-07-12/32974043 прийнято податкове повідомлення-рішення: № 121012320712, яким ТОВ «Красноріченське» зменшено від`ємнео значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток, задекларованого за 2019 та 2020 роки, на загальну суму 34624481 грн, у тому числі за 2019 рік на суму 7725392 грн., за 2020 рік на суму 34624481 грн.; № 121112320712, яким ТОВ «Красноріченське» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» на 2125606 грн., з них: збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток 1830161 грн., штрафні (фінансові) санкції 295445 грн.

ТОВ «Красноріченське» не погодившись з податковими повідомленнями-рішення, подало до ДПС України скарги. Рішенням ДПС України № 26641/6/99-00-06-01-01-06 від 24.11.2021 року податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Луганській області № 121012320712 № 121112320712 від 24.06.2021 залишено без змін, скаргу без задоволення. Рішенням ДПС України № 26651/6/99-00-06-01-01-06 від 24.11.2021року податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Луганській області № 121112320712 від 24.06.2021 року залишено без змін, скаргу без задоволення.

Відповідно до матеріалів справи, 12.06.2013 року між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (банком) і ТОВ «АКТИВ-АГРО» (позичальником) було укладено кредитний договір № 120613/1-КЛН, за умовами якого Банк відкриває Позичальнику невідновлювану кредитну лінію в іноземній валюті з лімітом кредитування у сумі 6000000,00 доларів США, позичальник зобов`язується повернути кредити, отримані в межах кредитної лінії, не пізніше 01.12.2013, та сплатити проценти за користування кредитами, на умовах, передбачених договором. Згідно з п. 1.5 договору основним забезпеченням своєчасного погашення кредитів, наданих за цим Договором, сплати процентів та пені є: 1.5.1. Порука фізичної особи - ОСОБА_1 , згідно з Договором поруки № 120613/1-П від 12.06.2013; 1.5.2. Порука фізичної особи - ОСОБА_2 , згідно з Договором поруки № 120613/4-П від 12.06.2013.

14.06.2013 року між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (іпотекодержателем) та ТОВ «Красноріченське» (іпотекодавцем) в особі учасника товариства ОСОБА_3 , було укладено Іпотечний договір № 140613-1, відповідно до пункту 1.1 якого іпотекою за цим договором забезпечуються кожна та всі з вимог Іпотекодержателя, що випливають з Кредитного договору № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 із всіма змінами та доповненнями до нього, що наберуть чинності та будуть укладені в рамках Кредитного договору між Іпотекодержателем та Позичальником (ТОВ «АКТИВ-АГРО»), за умовами якого позичальник зобов`язується перед Іпотекодержателем повернути наданий йому кредит. Згідно умов договору, предметом іпотеки, що є забезченням викладених у Кредитному договорі зобов`язань Позичальника, є будівлі з обладнанням, призначені для хлібоприймальної діяльності, що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , до складу яких входять усі види майна, призначені для його діяльності, що належать Іпотекодавцю на праві власності.

Встановлено, що 31.07.2013 року між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (банк) і ТОВ «АКТИВ-АГРО» (позичальником) було укладено договір № 310713 про зміну Кредитного договору № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 року, відповідно до умов якого п.1.4, п.1.5, п.1.10 розділу 1, п. 3.4.13.3 розділу 3, п.6.4 розділу 6 Кредитного договору № 120613/1- КЛН від 12.06.2013 було викладено в новій редакції. Ппунктом 1.5 договору було визначено, що основним забезпеченням своєчасного погашення кредитів, наданих за цим Договором, сплати процентів та пені є: 1.5.1. Порука фізичної особи - ОСОБА_1 , згідно з Договором поруки № 120613/1-П від 12.06.2013; 1.5.2. Порука фізичної особи - ОСОБА_2 , згідно з Договором поруки № 120613/4-П від 12.06.2013; 1.5.3 Нерухоме майно та обладнання, що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , та належать ТОВ «Красноріченське», згідно з Іпотечним договором № 140613-І від 14.06.2013 року.

12.09.2013 року між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (банк) і ТОВ «АКТИВ-АГРО» (позичальником) було укладено договір № 120913 про заміну Кредитного договору № 120613/1-КЛН від 12.06.2013, відповідно до якого викладено п.1.5 розділу 1 Кредитного договору № 120613/1- КЛН від 12.06.2013 в новій редакції, яким визначено, що основним забезпеченням своєчасного погашення кредитів, наданих за цим Договором, сплати процентів та пені є: 1.5.1. Порука фізичної особи - ОСОБА_1 , згідно з Договором поруки № 120613/1-П від 12.06.2013; 1.5.2. Порука фізичної особи - ОСОБА_2 , згідно з Договором поруки № 120613/4-П від 12.06.2013; 1.5.3 Нерухоме майно та обладнання, що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 , та належать ТОВ «Красноріченське», згідно з Іпотечним договором № 140613-І від 14.06.2013; 1.5.4. Застава частки в статутному капіталі ТОВ «АКТИВ-АГРО», що належить ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , згідно з Договором застави частки в статутному капіталі № 120913-ЗЧСК від 12.09.2013.

Також 29.11.2013 року між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (банк) і ТОВ «АКТИВ-АГРО» (позичальником) було укладено договір № 291113/1 про зміну Кредитного договору № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 року, відповідно до якого викладено п.1.1 розділу 1 Кредитного договору № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 у такій редакції: « 1.1. Банк, на умовах цього Договору, відкриває Позичальнику невідновлювану кредитну лінію в іноземній валюті з кредитування у сумі 6 000 000,00 (шість мільйонів) доларів США. Позичальник зобов`язується повернути кредити, отримані в межах кредитної лінії, не пізніше 20 березня 2014 року та сплатити проценти за користування кредитами, на умовах, передбачених цим Договором». Також передбачено, що позичальник зобов`язується в строк до 13.12.2013 забезпечити підписання: Договору про зміну до Іпотечного договору № 140613-1 від 14.06.2013, укладеного між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» і ТОВ «Красноріченське»; Договору про зміну до Договору застави частки в статутному капіталі № 120913-ЗЧСК від 12.09.2013 року, укладеного між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .

Встановлено та сторонами у справі не заперечується, що ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 17.09.2015 року у справі № 904/8327/15 прийнято заяву ТОВ «АКТИВ-АГРО» про порушення провадження у справі про банкрутство. Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 27.12.2018 року у справі № 904/8327/15 про визнання банкрутом затверджено ліквідаційний баланс та звіт ліквідатора ТОВ «АКТИВ-АГРО»; ліквідовано юридичну особу ТОВ «АКТИВ-АГРО»; згідно із ч. 5 ст. 45 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» вимоги кредиторів, не задоволені за недостатністю майна, ухвалено вважати погашеними; припинено повноваження ліквідатора у справі № 904/8327/15 про банкрутство ТОВ «АКТИВ-АГРО» та закрито провадження у справі.

АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» звернулося до Господарського суду Луганської області з позовом до ТОВ «Красноріченське» про стягнення предмету іпотеки в рахунок погашення боргу ТОВ «АКТИВ-АГРО».

04.06.2019 року між ТОВ «Красноріченське» та АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» була укладена мирова угода, за умовами якої товариство зобов`язується сплатити на користь АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» суму еквівалентну 2068370,00 дол. США щомісяця рівними платежами у строк до 31.03.2021 року.

Ухвалою Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 року у справі № 913/236/17 затверджено мирову угоду, укладену між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» і ТОВ «Красноріченське» на умовах, викладених у мировій угоді від 04.06.2019 року. За мовами угоди, іпотекодавець, згідно з іпотечним договором № 140613-І від 14.06.2013 року, який забезпечує виконання зобов`язань ТОВ «АКТИВ-АГРО», боржника за кредитним договором № 120613/-КЛН від 12.06.2013 року, заборгованість за яким на дату укладення мирової угоди становить 7574890,42 дол. США, зобов`язується сплатити на користь АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» в рахунок погашення заборгованості за кредитним договором № 120613/-КЛН від 12.06.2013 року суму в гривнях, що на дату платежу за офіційним курсом НБУ становитиме еквівалент 2068370,00 дол. США за графіком платежів, який наведено в пункті 15 мирової угоди.

Як зазначає позивач та вказано в акті перевірки № 995/12-32-07-12/32974043 від 21.05.2021, станом на 01.04.2021 заборгованість ТОВ «Красноріченське» перед АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» було повністю погашено, зобов`язання виконано.

На виконання ухвали Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 у справі № 913/236/17 про затвердження мирової угоди від 04.06.2019, укладеної між ТОВ «Красноріченське» і ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», позивачем здійснено часткове погашення заборгованості ТОВ «АКТИВ-АГРО» (третьої особи) кредитору ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» за кредитним договором № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 на суму 44792045,79 грн, у тому числі за 2019 рік на суму 14290832,79 грн, за 2020 рік - на суму 30501213,00 грн. ТОВ «Красноріченське» здійснювало погашення заборгованості за рахунок власних коштів та із залученням поворотної фінансової допомоги від інших компаній. Станом на 01.04.2021 заборгованість ТОВ «Красноріченське» перед AT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» повністю погашено, зобов`язання виконано.

25.07.2019 року між АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» (іпотекодержателем) і ТОВ «Красноріченське» (іпотекодавцем) було укладено Іпотечний договір № 250719, відповідно до пункту 1.1 якого іпотекою за цим Договором забезпечуються кожна та всі з вимог Іпотекодержателя, що випливають з мирової угоди, укладеної між Іпотекодержателем та Іпотекодавцем, затвердженої ухвалою Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 року у справі № 913/236/17, за умовами якої Іпотекодавець зобов`язується сплатити на користь Іпотекодержателя, в рахунок погашення заборгованості за Кредитним договором № 120613/-КЛН від 12.06.2013 року суму в гривнях, що на дату платежу за офіційним курсом НБУ становитиме еквівалент 2068370,00 дол. США за графіком платежів, який наведено в пункті 15 мирової угоди.

ТОВ «Красноріченське» здійснювало погашення заборгованості перед АТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», що підтверджується копіями відповідних платіжних доручень. Оплату заборгованості відображено у рахунках «Результат фінансових операцій» 30501213,00 грн., К/т 952 «Інші фінансові витрати» 30501213,00 грн.

Обґрунтовуючи податкові повідомлення-рішення, Головне управління ДПС у Луганській області, вказувало, що відображення у бухгалтерському обліку позивачем операцій з погашення боргу кредитору ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» з використанням проведень по бухгалтерському рахунку 952 «Інші фінансові витрати» не відповідає загальним правилам бухгалтерського обліку, оскільки відповідно до пункту 3 П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.04.2006 № 415 та пункту 27 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, фінансові витрати це витрати підприємства, пов`язані з господарською діяльністю підприємства, такі як витрати на проценти за кредитами, позиками, наданими підприємству, та витрати, пов`язані з запозиченнями. Діяльність ТОВ «Красноріченське» з укладання іпотечного договору № 140613-І від 14.06.2013 року та у подальшому проведення виплат на користь ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» з погашення заборгованості за іншу юридичну особу не можна вважати господарською діяльністю, оскільки зазначені дії не були спрямовані на збільшення власного капіталу, отримання прибутку, а мали наслідком відображення в обліку збиткових операцій та несплату податку на прибуток до бюджету. Результати перевірки підтверджують віднесення операцій з погашення боргу кредитору ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», а саме «фінансових витрат» по рядкам 2270 «інші витрати» Звітів про фінансові результати на загальну суму 44792045,79 грн, у тому числі за 2019 рік на суму 14290832,79 грн., за 2020 рік на суму 30501213,00 грн. Відображення «фінансових витрат» по рядкам 2270 «інші витрати» Звітів про фінансові результати не відповідає вимогам П(С)БО 16 «Витрати» пункт 29, відповідно до якого до інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат).

ТОВ «Красноріченське» вважає, що мало законні підстави для віднесення суми коштів, які виплачені банку в погашення боргу ліквідованої юридичної особи - ТОВ «АКТИВ-АГРО», до безнадійної заборгованості згідно з підп. «з» підп. 14.1.11 Податкового Кодексу України і, як наслідок, зменшення фінансового результату до оподаткування.

ТОВ «Красноріченське» долучено до справи висновок експертного економічного дослідження, проведеного експертом Дніпропетровського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України № ЕД-19/104-21/36065-ЕК від 17.01.2022 року, у висновках якого вказано, що не підтверджуються висновки акту ДПС України від 21.05.2021 № 995/12-32-07-12/32974043 в частині завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємством ТОВ «Красноріченське» у сумі 34624481 грн, у тому числі за 2019 рік у сумі 7725392 грн, за 2020 рік у сумі 34624481 грн., та не підтверджуються висновки ДПС України від 21.05.2021 № 995/12-32-07-12/32974043 в частині заниження податку на прибуток підприємством ТОВ «Красноріченське» у сумі 1830161 грн., у тому числі за 2019 рік у сумі 1181779 грн., за 2020 рік у сумі 648382 грн. у період з 2019 року по 2020 рік.

Згідно частин 1, 6, 7 ст. 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення. У висновку експерта зазначається, що висновок підготовлено для подання до суду та експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок. Експерт, який склав висновок за зверненням учасника справи, має такі самі права і обов`язки, що й експерт, який здійснює експертизу на підставі ухвали суду.

Позивач скористався своїм правом замовити та надати до суду висновок експерта з питань предмету спору. Проте у висновку експерта не зазначено, що висновок підготовлено для подання до суду та експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок. Не виконано вимоги ст. 104 КАС України, тому висновок не приймається як доказ у справі.

Згідно п. 20.1.2 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;

Право податкового органу на проведення перевірки визначено пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України. Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, пп. 78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: зокрема, отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту; виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Податковим органом фактично була реалізована його компетенція на проведення перевірки, у зв`язку з чим відповідач діяв на підставі та у межах повноважень та у спосіб визначений законодавством.

Суд апеляційної інстанції враховує судову практику, викладену у постанові Верховного Суду від 07.11.2018 року у справі № П/811/824/17. Верховний Суд зазначав, що податковим органом фактично була реалізована його компетенція на проведення перевірки та оформлення результатів перевірки.

Згідно ст. 42 ст. 43 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Положеннями статті 43 та статті 44 Господарського кодексу України встановлена свобода підприємницької діяльності, зокрема: право комерційного розрахунку та власного комерційного ризику. Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Відповідно до ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

Згідно п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг уважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно пунктів 5 - 8 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Згідно пунктів 12, 29 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать: собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій); втрати від зменшення корисності необоротних активів; втрати від безоплатної передачі необоротних активів; втрати від неопераційних курсових різниць; сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій; витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо); залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів; інші витрати діяльності.

Відповідно до п. 9 вищевказаного Положення не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: 9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо. 9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг. 9.3. Погашення одержаних позик. 9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Національного положення (стандарту). 9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку. 9.6. Балансова вартість валюти.

Висновки відповідача є помилковими з огляду на право платника платків проводити відображення у бухгалтерському обліку витрат. До витрат підприємства можливо віднести витрати на фінансові інвестиції, фінансові зобов`язання по іпотечним договорам.

Ухвалою Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 року у справі № 913/236/17 затверджено мирову угоду, укладену між ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» і ТОВ «Красноріченське» на умовах, викладених у мировій угоді від 04.06.2019 року. На виконання ухвали Господарського суду Луганської області від 25.06.2019 у справі № 913/236/17 про затвердження мирової угоди від 04.06.2019 року, укладеної між ТОВ «Красноріченське» і ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО», позивачем здійснено часткове погашення заборгованості ТОВ «АКТИВ-АГРО» (третьої особи) кредитору ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» за кредитним договором № 120613/1-КЛН від 12.06.2013 на суму 44792045,79 грн.

ТОВ «Красноріченське» фактично здійснило витрати, витрати є підтвердженими, здійснені у межах провадження господарської діяльності.

Суд зважає, що відповідно до п. 139.2 ст. 139 ПК України для зменшення фінансового результату підприємства до оподаткування необхідно, шоб списана дебіторська заборгованість відповідала одній із ознак, які визначені підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК Кодексу. Та у відповідності згідно з підп. «з» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, шо відповідає одній з таких ознак: заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Вимогами Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Тобто «витратами» можуть бути витрати що призводить до зменшення власного капіталу підприємства.

Суд враховує, що п. 27 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», визначено, що до фінансових витрат відносяться витрати на проценти (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою тощо) та інші витрати підприємства, пов`язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати».

До витрат відносяться витрати пов`язані із запозиченнями.

Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд зазначає, що витрати, що здійснюються з метою провадження підприємницької діяльності, пов`язані з створенням певного продукту або фінансового результату, можливо визначати як витрати, які впливають на фінансовий результат підприємства у певному звітному періоді, як отримання прибутків чи збитків, пов`язаних з здійсненням діяльності.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Для оподаткування податком на прибуток слід визначити прибуток або отриманий дохід, визначити витрати або збитки. Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат. Одночасно можливо визначити, що витрати, які здійсненні підприємством як виконання своїх фінансових зобов`язань, як оплата боргу за кредитним договором, також можливо включати до складу витрат, адже такі витрати здійснені з коштів товариства, наприклад за рахунок доходу.

Суд погоджується з доводами позивача, що виконання мирової угоди, яка затверджена судом, призвело до зменшення капіталу підприємства, що відповідає сутті поняття «витрати», яке наведене у пункті 6 Положення 16. Оскільки відбулась зміна у активах підприємства у формі витрат, такі витрати можливо рахувати як такі, що впливають на оподаткування фінансового результату.

Зменшення фінансового результату до оподаткування відбувається у разі наявності задекларованих витрат.

Відповідно до п. 139.2 ст. 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів або резерв очікуваних кредитних збитків (зменшення корисності активів), шо відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

При прийняття рішення, суд апеляційної інстанції керується правовими позиціями Верховного Суду, викладеними у постановах від 12.10.2021 року у справі №813/5082/15, від 18.08.2021 року у справі № 825/1053/18, від 21.04.2021 року у справі № 820/1934/17, від 03.03.2021 року у справі № 813/2185/18, від 05.01.2021 року у справі № 200/1718/20-а.

Верховний Суд констатував, що податковий орган не може робити висновки про включення або не включення витрат на підставі надуманих висновків. Можливо казати про не включення витрат до фінансових показників у разі відсутності у підприємства належним чином оформлених бухгалтерських документів. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці витрати.

Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, не зважаючи на те, що вказане поняття використовується у визначенні «розумна економічна причина (ділова мета)» (пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України). Не є обов`язковим, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції, не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. У платника податків повинен бути намір отримати відповідний економічний ефект. Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції. Таке твердження відносить до позиції податкового органу щодо замовлення позивачем ремонту асфальтозмішувальної установки у час дії гарантії.

У підпункті 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України наведене визначення розумної економічної причини (ділова мета), яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Предметом розгляду справи не є взаємовідносини між ТОВ «Красноріченське» з питань укладання іпотечного договору № 140613-І від 14.06.2013 року та у подальшому проведення виплат на користь ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО». Не є предметом укладання договорів поручителя з ТОВ «АКТИВ-АГРО». Проте, контролюючий орган роблячи висновки про віднесення оплати на користь ПAT «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» до складу витрат береться трактувати відносини між позивачем та банком, трактувати вигідність та невірність поручительства у межах відносин з ТОВ «АКТИВ-АГРО».

Діяльність позивача, у тому числі з укладання договорів та отримання певного фінансового результату не означає діяльність направлену на прибутковість кожної окремої операції, адже йдеться не завжди про позитивний фінансовий результат та не про прибуток як об`єкт оподаткування. Господарська операція, спрямована на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, яка опосередковується комерційним ризиком неодержання очікуваного доходу. Втім віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках належного обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод для формування виробничої собівартості. Платник повинен прагнути до отримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів.

ТОВ «Красноріченське» сплатило ПАТ «БАНК КРЕДИТ ДНІПРО» зобов`язання за затвердженою судом миртовою угодою та зобов`язання по іпотечному договору, сплата буда реальною та підтвердженою тому товариством вірно віднесено таку оплату боргу до складу витрат. Як наслідок, наявність витрат, призводить до зменшення фінансового результату до оподаткування.

У постанові від 12.02.2019 року у справі № 809/1385/13-а Верховний Суд зробив висновок про те, що Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість податковому органу оцінювати здійснені платником витрати з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин, у зв`язку з чим прибутковість або збитковість конкретних господарських операцій або діяльність платника в цілому за один податковий період не може слугувати підставою для висновку про відсутність ділової мети або спрямованості діяльності не на отримання прибутку, тобто для одержання необґрунтованої податкової вигоди. Можливість врахування від`ємного значення об`єкта оподаткування у результатах наступних податкових періодів (передбачена, зокрема, статтею 150 Податкового кодексу України) свідчить про те, що податкове законодавство допускає нерентабельність окремих господарських операцій та не тягне обов`язкове виключення витрат за такими операціями (у тому числі й зі сплати податку на додану вартість) з податкового обліку платника.

При вирішенні спору суд апеляційної інстанції також враховує правові позиції Верховного Суду викладені у постановах від 25.06.2020 року у справі № 810/2318/16, від 12.06.2020 року у справі №820/4972/17, від 11.06.2020 року у справі №808/1088/17, від 20.12.2019 року у справі №1540/4811/18, від 20.08.2020 року у справі № 2а-0870/8159/11.

Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 77 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Новий розподіл судових витрат здійснюється у разі задоволення апеляційної скарги.

При поданні позову ТОВ «Красноріченське» сплатило судовий збір у розмірі 45400,00 грн., що підтверджується платіжними дорученнями № 636 від 21.12.2021 року та № 637 від 21.12.2021 року.

Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 17.08.2022 року зменшено ТОВ «Красноріченське» суму сплати судового збору при поданні апеляційної скарги на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2022 року у справі № 160/37/22, до 22700,00 грн.

ТОВ «Красноріченське» при поданні апеляційної скарги було сплачено судовий збір у розмірі 22700,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 269 від 12.08.2022 року.

Враховуючи, що за результатами розгляду апеляційної скарги, позовні вимоги задовольняються повністю, поверненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягають 68100,00 грн.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 242, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське» - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.07.2022 року в справі №160/37/22 скасувати.

Прийняти нове рішення.

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 121012320712 від 24.06.2021 року (форма «П»), видане Головним управлінням ДПС у Луганській області.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 121112320712 від 24.06.2021 року (форма «Р»), видане Головним управлінням ДПС у Луганській області.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Красноріченське» (код ЄДРПОУ 32974043) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Луганській області (код ЄДРПОУ 44082150) судові витрати у розмірі 68100,00 грн. (шістдесят вісім тисяч сто гривень 00 копійок).

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 329 КАС України.

Головуючий - суддяО.М. Лукманова

суддяЛ.А. Божко

суддяЮ. В. Дурасова