Постанова

від 22.11.2022 по справі 820/6400/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 листопада 2022 року

м. Київ

справа № 820/6400/16

касаційне провадження № К/9901/32843/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,

розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЗА-УКРАЇНА» (далі - Товариство) на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 27.02.2017 (суддя Нуруллаєв І.С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.04.2017 (головуючий суддя - Шевцова Н.В., судді - Макаренко Я.М., Мінаєва О.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЗА-УКРАЇНА» до Центральної об`єднаної державної податкової інспекції міста Харкова ГУ ДФС у Харківській області (далі - Інспекція) про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У листопаді 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.11.2016 № 0001031202.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: виявлені податковим органом порушення не вплинули на суму, заявлену позивачем до бюджетного відшкодування, що підтверджується і висновками самого акту перевірки, у яких сума помилки 21091,00 грн. віднесена до висновку щодо неправильного визначення показника рядка 21 декларації (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у висновках щодо суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість сума помилки 21091,00 грн. не значиться; контролюючий орган у акті перевірки та податковому повідомленні-рішенні зазначає про порушення позивачем підпункту «Б» пункту 200.4 Податкового кодексу України, але в чому полягає це порушення - не вказує, при цьому порушень в частині перевищення суми, заявленої до бюджетного відшкодування, над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України на дату отримання контролюючим органом податкової декларації встановлено не було, про що зазначено на 3 аркуші акту перевірки; контролюючий орган у акті перевірки зазначає про неправильне формування позивачем показників таблиці 2 додатку 3 (Д3) до декларації з податку на додану вартість, проте Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість не містить жодного правила заповненян таблиці 2 додатку 3 (Д3)декларації з податку на додану вартість, з огляду на що позивач не може порушити неіснуючий порядок заповнення цієї таблиці; позивач ційсно під час заповненян таблиці 2 додатку 3 (Д3) до декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року допустився технічної помилки, однак така помилка не мала наслідком завищення суми задекларованого позивачем бюджетного відшкодування податку на додану вартість; у Товариства у будь-якому випадку була наявна достатня сума податку на додану вартість, фактично сплачена у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг та до Державного бюджету України для можливості заявити суму податку на додану вартість 1200000,00 грн. до бюджетного відшкодування; контролюючий орган дійшов передчасного висновку про завищення позивачем суми податку на додану вартість, фактично сплаченої у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг та до Державного бюджету України, не дослідивши жодної господарської операції Товариства.

Харківський окружний адміністративний суд постановою від 27.02.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.04.2017, у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що враховуючи допущену позивачем арифметичну помилку при заповненні податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року, яка спричинила завищення показників податкової звітності, а саме, завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість, яке підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2 та 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року) на суму податку на додану вартість у розмірі 198027,00 грн, то контролюючим органом за результатами камеральної перевірки правомірно прийнято оспорюване податкове повідомлення-рішення від 08.11.2016 №0001031202, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2016 року на 198027,00 та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 99013,50 грн.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 05.05.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що: висновки акта перевірки не відповідають фактичним обставинам господарської діяльності Товариства, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню оскільки положення підпункту 54.3.2 Податкового кодексу України беззаперечно вказують на те, що сума бюджетного відшкодування податку на додану вартість має визначатися внаслідок проведення перевірки результатів діяльності платника податків, а не даних податкових декларацій, тоді як камеральна перевірка проводиться виключно на підставі податкових декларацій та даних електронних реєстрів, які не містять інформації щодо розрахунків з постачальниками товарів/послуг; під час перевірки контролюючий орган не встановив порушення позивачем жодної з вимог, наявними у приписах підпункту «б» пункту 200.4 Податкового кодексу України; порушень в частині перевищення суми, заявленої до бюджетного відшкодування, над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України на дату отримання контролюючим органом податкової декларації встановлено не було, про що зазначено на 3 аркуші акту перевірки; за об`єктивної наявності у Товариства непогашеного (неповернутого) залишку від`ємного значення податку на додану вартість, зменшення контролюючим органом суми бюджетного відшкодування винятково з причин некоректного заповнення окремих рядків податкової декларації з податку на додану вартість є безпідставним.

У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 21.11.2022 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному проваджені без повідомлення сторін на 22.11.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела камеральну перевірку даних, задекларованих Товариством у податковій звітності з податку на додану вартість за серпень 2016 року щодо суми бюджетного відшкодування, результати якої оформлені актом від 20.10.2016 №4007/20-30-12-02-10/31632410, за висновками якого Товариством були порушені вимоги: пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 192.1 статті 192, пункту 192.3 статті 192, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та пункту 11 підрозділу 2 розділу ХХ перехідних положень цього Кодексу, підпункту 8 пункту 3 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, пункту 3 Порядку ведення реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість (р. 9 декларації) на загальну суму 21083,00 грн.; пункту 198.6 статті 198 розділу Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму податкового кредиту на загальну суму податку на додану вартість 8,33 грн.; пункту 200.1. статті 200, пункту 200.4. статті 200 Податкового кодексу України та підпункту 4 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 , в результаті чого, завищено суму від`ємного значення податку на додану вартість, яке підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2 та 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року) на 198027,00 грн. Вищевказані порушення призвели до заниження значення рядка 21 декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року на суму податку на додану вартість 176936,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року позивачем задекларовано до відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) суму податку на додану вартість у розмірі 1200000,00 грн., яку згідно з таблицею 2 додатку 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3)» до декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року, сформовано за рахунок від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду за липень 2016 року - на суму податку на додану вартість 598987,00 грн. та серпень 2016 року - на суму податку на додану вартість у розмірі 601013,00 грн. Позивачем до рядка 16.1 податкової декларації за серпень 2016 року перенесено значення рядка 21 («сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації 0110) (рядок 19 декларації 0121-0123, 0130) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного періоду)») податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2016 у сумі 401131,00 грн. Відповідно до додатку 2 «Довідка про суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Д2)» до податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2016 року від`ємне значення (рядок 21) сформовано за рахунок: від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за липень 2016 на суму податку на додану вартість у розмірі 400960,00 грн.; залишку суми помилково та\або надміру сплачених грошових зобов`язань з ПДВ станом на 01.07.2015, яке відповідно до підпункту 3 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України було збільшено значення реєстраційної суми, визначеної пунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України, та на яке було збільшено суму від`ємного значення, сформованого за результатами звітного періоду за липень 2015 року/III квартал 2015 року на суму податку на додану вартість у розмірі 171,00 грн., яке в податковій декларації за серпень 2016 року залишається у відповідному полі додатку 2 до декларації. Позивач у таблиці 2 додатку 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ)» до податкової декларації за серпень 2016 року задекларував від`ємне значення з періодом виникнення липень 2016, яке підлягає бюджетному відшкодуванню, на суму податку на додану вартість 598987,00 грн. Між тим, сума фактичного залишку від`ємного значення податку на додану вартість у Товариства з періодом виникнення липень 2016 року, що зараховано до складу податкового кредиту звітного періоду (р. 16.1 декларації) за серпень 2016 року, становить 400960,00 грн. Таким чином різниця складає на суму податку на додану вартість: 598987,00 грн. - 400960 грн. = 198027 грн. Враховуючи викладене, позивачем завищено значення суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України таблиці 2 Додатку 3, значення рядків 2 і 3 таблиці 1 Додатку 3, та суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню у рядку 20.2 та 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року на суму 198027,00 грн.

На підставі акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення №0001031202, яким зменшила Товариству суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2016 року на 198027,00 грн. та застосувала штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 99013,50 грн.

Відповідно до вимог пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно підпунктів «б», «в» пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту5 Розділу ІІІ Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фіннансів України від 28.01.2016 №21 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) декларації 0110 і податкового кредиту (рядок 17) декларації 0110 отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації 0110.

З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).

У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.

Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;

Сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20;

При цьому, сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації 0110):

- зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу), в частині, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (відображається у рядку 20.1);

- підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).

Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації 0110 (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.

Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації 0110.

При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3.

У справі, що розглядається, суди встановили що позивачем було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2016 року, в якій у рядку 19 "Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду" задекларовано 1694487,00 грн.

У рядку 21 цієї декларації "Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" було задекларовано - 494487,00 грн.

До вказаної декларації позивачем було додано: розрахунок коригування сум ПДВ (Д1); довідку про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2); розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3), в якій у рядку 1 "Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200.3 ст.200 ПК України на момент подання податкової декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з ПДВ" зазначено - 1694487,00 грн.

Крім того, у рядку 2 "Фактично сплачено у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України" зазначено 1200000,00 грн. У рядку 3 "Сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню" зазначено 1200000,00 грн.; заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ платника податку, що перевищує суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету (Д4), згідно з якою позивач просив йому відшкодувати 1200000,00 грн; розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5).

Як вбачається з матеріалів справи, відповідач, провівши камеральну перевірку податкової звітності позивача, дійшов висновку про завищення позивачем бюджетного відшкодування у сумі 198027,00 грн, у зв`язку з тим, що сума фактичного залишку від`ємного значення податку на додану вартість у Товариства з періодом виникнення липень 2016 року, що зараховано до складу податкового кредиту звітного періоду (р. 16.1 декларації) за серпень 2016 року, становить 400960,00 грн. Таким чином різниця складає на суму податку на додану вартість: 598987,00 грн. - 400960 грн. = 198027 грн., що свідчить про те, що позивачем завищено значення суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України таблиці 2 Додатку 3, значення рядків 2 і 3 таблиці 1 Додатку 3, та суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню у рядку 20.2 та 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року на суму 198027,00 грн.

Разом з цим, за інформацією, вказаною Інспекцією на 5-6 аркушах акту перевірки, загальна сума податку на додану вартість, сплаченого Товариством митним органам у липні 2016 року складала 523321,82 грн., у серпні 2016 року - 601013,20 грн.

Також, матеріали справи містять платіжні доручення та банківські виписки, які містять інформацію щодо фактичної сплати Товариством сум податку на додану вартість.

Разом з цим, обставини щодо сплати позивачем у попередніх податкових періодах сум податку на додану вартість не були досліджені судами попередніх інстанцій, тоді як позивач наголошував про зазначені обставини у позовній заяві та апеляційній скарзі. Крім того, суди попередніх інстанцій не надали мотивованої оцінки аргументам позивача стосовно того, яким чином допущена Товариством технічна помилка у таблиці 2 додатку 3 (Д3) вплинула на показники розрахунку суми бюджетного відшкодування (Д3) в рядку "Фактично сплачено у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг" або до державного бюджету" (рядок 2 Д3).

Принцип всебічності з`ясування обставин вимагає від суду надати правову оцінку кожному доводу, а у випадку неприйняття - навести відповідні аргументи.

Судами попередніх інстанцій не досліджено та не спростовано доводи позивача стосовно фактичної сплати ним своїм постачальникам у липні та серпні 2016 року, а також наявності у нього права врахувати ці суми при розрахунку суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕЗА-УКРАЇНА» задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 27.02.2017 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.04.2017 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.В. Хохуляк