Постанова

від 29.11.2022 по справі 580/3758/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/3758/19 Суддя (судді) першої інстанції: Алла РУДЕНКО

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 листопада 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Федотова І.В.,

суддів: Єгорової Н. М., Сорочка Є.О.,

за участю секретаря Бринюк Г.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2022 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум" до Офісу великих платників податків ДПС про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» (далі - ТОВ «Сокар Петролеум», товариство) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (правонаступником якої є Східне Міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 4 вересня 2019 року №0007344617.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 16 липня 2020 року, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 1 грудня 2020 року, позов задоволено в повному обсязі.

Постановою Верховного Суду від 08.12.2021 рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 16.07.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи судові рішення, Верховний Суд вказав, що судами не встановлено реального обсягу статутного капіталу, внесеного ТОВ Сокар Енерджі Україна, як засновником ТОВ Сокар Петролеум, що б дало змогу підтвердити або спростувати доводи контролюючого органу щодо наступного вилучення капіталу засновником Товариства.

Також судами залишено поза увагою, що в ході проведення перевірки позивача у податкового органу не виникало питань щодо розбіжностей різниць з податку на прибуток. Претензії контролюючого органу ґрунтувалися на допущеному позивачем порушенні порядку відображення операції з виплати засновнику безповоротної фінансової допомоги у складі витрат підприємства за Звітом про фінансові результати (враховуючи, що за висновком податкового органу, така виплата призвела до повного вилучення власного капіталу власником, що, в розумінні статті 1 Закону №996-XIV, не може вважатися витратами звітного періоду, а тому є неправомірним їх відображення у Звіті про фінансові результати у складі витрат).

Нез`ясованою залишилась і позиція контролюючого органу у вимірі спірних правовідносин, зокрема, яким саме чином, на переконання відповідача, необхідно було відобразити в бухгалтерському обліку операції з надання безповоротної фінансової допомоги.

Крім того, зазначивши у своїх рішеннях про те, що ТОВ Сокар Енерджі Україна є платником податку на прибуток на загальних підставах, суди не перевірили доводи позивача про сплату означеним суб`єктом господарювання податку зі спірних сум отриманої безповоротної фінансової допомоги.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2022 року у задоволенні позову було відмовлено.

Не погоджуючись із рішенням суду, позивач звернулась з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставини, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове, яким позов задовольнити.

Доводи апелянта ґрунтуються на тому, що вилучення капіталу власником відбувається за рахунок вилучення статутного капіталу або отримання дивідендів. В обох випадках необхідне рішення учасників, яке відсутнє.

Також, апелянт акцентує увагу апеляційного суду, що за результатом проведеної документальної планової перевірки ТОВ «Сокар Енерджі Україна» податковий орган підтвердив відсутність порушення законодавства в частині відображення податку на прибуток та відображення отриманих сум безповоротної фінансової допомоги до доходу.

При цьому, ТОВ «Сокар Петролеум», яке є надавачем безповоротної фінансової допомоги та яке є платником податку, перераховані суми допомоги віднесено до складу витрат.

Апелянт вказує про те, що позиція суду, що операції з виплати безповоротної фінансової допомоги є операціями, які призводять до зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів, що призводять до зменшення власного капіталу за рахунок його вилучення власником, є підміною понять , і не відповідає нормативно правовим актам, що регулюють спірне питання, оскільки витрати у вигляді безповоротної фінансової допомоги не відносяться до вилученого капіталу, і якщо притримуватись такої позиції суду, то всі витрати можна класифікувати як такі, що зменшують прибуток, і як наслідок, зменшують власний капітал (вилучають капітал).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з`явились у судове засідання, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, на підставі плану-графіку документальних перевірок на 2019 рік контролюючим органом проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Сокар-Петролеум» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 квітня 2016 року по 31 березня 2019 року. За результатами проведеної перевірки 8 серпня 2019 року відповідачем складено акт.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України; пунктів 5, 7, 21 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/84153; пункту 6 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 за №27/4248; статей 1, 3, 4, 8, 9, 11 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV); пунктів 1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88; розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за №893/4186, пунктів 3.10, 3.20 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Мінфіну від 28 березня 2013 року №433, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 19824492 грн, у тому числі: за 2016 рік - 14422103 грн, в т.ч.: півріччя 2016 року - 15327 грн, три квартали 2016 року - 21903 грн; за 2017 рік - 5 402 389 грн, в т.ч.: І квартал 2017 року - 940 грн, півріччя 2017 року - 2322 грн, три квартали 2017 року 2360 грн, та встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 1 квартал 2019 року у сумі 82095 грн, в тому числі за рахунок встановлених порушень за 2018 рік - 80898 грн (на підставі пп.140.4.2 ПК України).

На підставі встановлених перевіркою порушень 4 вересня 2019 року Офісом ВПП ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення №0007344617 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 50 % на загальну суму 29713747,5 грн (основний платіж - 19809165 грн, штрафні санкції - 9904582,5 грн).

Позивач не погоджуючись з оскаржуваним рішенням, звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку про наявність підстав для задоволення позову, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (далі по тексту - ПК України) (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Пунктом 44.2 статті 44 ПК України встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з пп. 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати (П(С)БУ 16), затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 №318.

Так, пунктом 6 П(С)БУ 16 встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Підпунктом 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 ПК України встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу, крім безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг), перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, для яких застосовується положення підпункту 140.5.9 цього пункту.

Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України безповоротна фінансова допомога - це:

- сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;

- сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;

- сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;

- основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

При цьому, положеннями податкового законодавства не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на суму безповоротної фінансової допомоги, наданої іншому платнику податку на прибуток на загальних підставах, який не оподатковується за ставкою 0 відсотків відповідно до пункту 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Отже, фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Як встановлено судом першої інстанції, згідно із засновницькими документами, власниками ТОВ «Сокар Петролеум» є: ТОВ «Сокар Енерджі Україна» (код ЄДРПОУ 36866563) - 98% та ТОВ «Торговий дім Сокар Україна» (код ЄДРПОУ37037544) - 2%.

Згідно умов Договору № 25/11-16, надання безповоротної фінансової допомоги, укладеного 25.11.2016 року (далі-Договір) між ТОВ «Сокар Петроліум» (Сторона -1) та ТОВ «Сокар Енерджі Україна» (Сторона-2) в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Сторона -1 надала Стороні-2 безповоротну фінансову допомогу (далі-Фінансова допомога), а саме передала у власність Сторони -2 грошові кошти у розмірі, визначеному у п.2.1 даного Договору (пункт 1.1. Договору).

Умовами даного Договору не передбачено повернення отриманих Стороною -2 грошових: коштів, а також не передбачено будь-якого виду компенсацій з боку Сторони-2 за отримані від Сторони-1 грошові кошти (пункт 1.2. Договору).

Розмір Фінансової допомоги за цим Договором становить 80 000 000,00 грн. (вісімдесят мільйонів гривень 00 коп.) (пункт 2.1. Договору).

Сторони погодили, що Фінансова допомога може бути передана Стороною-1 Стороні-2 або одним платежем, або різними платежами протягом 30 (тридцяти) робочих днів з дати підписання Сторонами даного До говору (пункт 3.1. Договору).

Фінансова допомога передається в безготівковій формі платіжним дорученням шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Стророни-2, вказаний в даному Договорі (пункт 3.2. Договору).

Фінансова допомога вважається переданою в момент зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Сторони-2 (пункт 3.3. Договору).

Відповідно до акту звірки взаємних розрахунків, за період листопад 2016 року - грудень 2016 року, між ТОВ «Сокар Петроліум» та ТОВ «Сокар Енерджі Україна» за Договором №25/11-16 від 09.11.2017, сума фінансової допомоги у розмірі 80 000 000 грн. 00 коп. перерахована повністю і станом на 31.12.2016 року заборгованість відсутня.

Згідно Договору № 09/11-17 надання безповоротної фінансової допомоги, укладеного 09.11.2017 року між ТОВ «Сокар Петроліум» (Сторона -1) та ТОВ «Сокар Енерджі Україна» (Сторона-2) в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Сторона -1 надає Стороні-2 безповоротну фінансову допомогу, а саме передає у власність Сторони -2 грошові кошти у розмірі, визначеному у п.2.1 даного Договору (пункт 1.1. Договору).

Умовами даного Договору не передбачено повернення отриманих Стороною -2 грошових коштів, а також не передбачено будь-якого виду компенсацій з боку Сторони-2 за отримані від Сторони-1 грошові кошти (пункт 1.2. Договору).

Розмір Фінансової допомоги за цим Договором становить 30 000 000,00 грн. (пункт 2.1. Договору).

Сторони погодили, що Фінансова допомога може бути передана Стороною-1 Стороні-2 або одним платежем, або різними платежами до 31 грудня 2017 року (пункт 3.1. Договору).

Фінансова допомога передається в безготівковій формі платіжним дорученням шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Стророни-2, вказаний в даному Договорі (пункт 3.2. Договору).

Фінансова допомога вважається переданою в момент зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Сторони-2 (пункт 3.3. Договору).

Відповідно до акту звірки взаємних розрахунків, за період листопад 2017 року грудень 2017 року, між ТОВ «Сокар Петроліум» та ТОВ «Сокар Енерджі Україна», за Договором №09/11-17 від 09.11.2017, сума Фінансової допомоги у розмірі 30 000 000 грн. 00 коп. перерахована повністю, станом на 31.12.2017 року заборгованість відсутня.

У бухгалтерському обліку вищезазначені операції відображені наступним чином :

за Дт 3771 «Розрахунки з іншими дебіторами (в національній валюті)» та Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті»;

за Дт949 «Інші витрати операційної діяльності» та Кт 3771 «Розрахунки з іншими дебіторами (в національній валюті)»

за Дт79 «Фінансові результати» та Кт 949 «Інші витрати операційної діяльності» відбулось зменшення по Формі 2 рядка 2290 «Фінансовий результат до оподаткування» на загальну суму 110 000,0 тис. грн.

У звітах про фінансові результати (Звіти про сукупний дохід) (форма №2) Рядок 2 Декларації податку на прибуток «Фінансовий результат» занижено, тому що вказану суму було включено в Інші витрати рядок 2270, так як отримувач є платником ПДВ.

Так, суд першої інстанції вказує, що «для розрахунків по операціях з учасниками використовується рахунок 67 «Розрахунки з учасниками», а використання прибутку здійснюється за ДТ 441 «Прибуток не розділений».

Однак, Рахунок 67 бухобліку «Розрахунки з учасниками» призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов`язані з розподілом власного капіталу, а саме (повернення часток, дивіденди тощо).

За кредитом рахунку 67 "Розрахунки з учасниками" відображається збільшення заборгованості підприємства перед засновниками та учасниками товариства, за дебетом - її зменшення (погашення), в тому числі реінвестування доходів тощо.

Рахунок 67 "Розрахунки з учасниками" має такі субрахунки:

671 - Розрахунки за нарахованими дивідендами

672 - Розрахунки за іншими виплатами

На субрахунку 671 "Розрахунки за нарахованими дивідендами" обліковують дивіденди, нараховані власникам простих та привілейованих акцій (часток у статутному капіталі) за рахунок прибутку або інших, передбачених установчими документами, джерел.

На субрахунку 672 "Розрахунки за іншими виплатами" підприємства ведуть облік інших виплат, нарахованих засновникам та учасникам за користування майном, зокрема земельним і майновим паєм, а також виплат у зв`язку з одержанням належної вибулому учаснику (засновнику) частини активів підприємства.

За даними Балансу (Звіт про фінансовий стан) Форма 1 власний капітал Товариства (на кінець попереднього кварталу, у якому були здійснені правочини) складався із зареєстрованого (пайового) капіталу (рядок 1400 Балансу (Звіт про фінансовий стан) Форма 1) у сумі 10 000,00 грн. і нерозподіленого прибутку (рядок 1420 Балансу (Звіт про фінансовий стан) Форма 1) станом на 30.09.2016 - 79 859,00 тис.грн., станом на 30.09.2017 - 79 969,00 тис.грн.

Згідно копії платіжного доручення №6414 від 29.03.2013 на суму 9 800 грн ТОВ «Сокар Енерджі Україна» сплатило внесок до статутного капіталу ТОВ «Сокар Петролеум».

Згідно копії платіжного доручення №6345 від 28.03.2013 на суму 200 грн ТОВ Торговий Дім «Сокар Петролеум» сплатило внесок до статутного фонду.

Згідно Балансу (Звіту про фінансовий стан) на 31.12.2016 та Балансу (Звіту про фінансовий стан) на 31.12.2017 рядок 1400 зареєстрований пайовий капітал становить 10,0 тис грн.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач надав безповоротну фінансову допомогу за рахунок власного капіталу - нерозподіленого прибутку.

Колегія суддів не може погодитись із такими висновками з огляду на наступне.

Підпунктом 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України безповоротна фінансова допомога визначається, зокрема, як сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.

Поняття вилучення капіталу не згадується в ПК України, водночас, його зміст можливо встановити із Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" (ПСБО 1), яке затверджене наказом Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013.

За змістом ПСБО 1 вилучений капітал згадується як частина власного капіталу та відбувається шляхом викупу акцій (часток), перепродажу викуплених акцій (часток), вилучення частки в капіталі.

Розподіл прибутку, у свою чергу, можливий шляхом виплати власникам (дивіденди), спрямування прибутку до зареєстрованого капіталу, відрахування до резервного капіталу.

Оскільки фактично грошові кошти перейшли від позивача до товариства, яке є власником, імовірно, податковий орган ототожнив операцію за договорами безповоротної фінансової допомоги до виплати дивідендів, оскільки жодний інший вид вилучення капіталу або розподілу прибутку не співвідноситься зі змістом операції.

Підпунктом 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакціях, чинних у 2016- 2017 роках) дивіденди визначались як платіж, що здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

У подальшому Законом № 466-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16.01.2020 згаданий підпункт доповнено та визначено, що для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

Таким чином, кваліфікація платежів на користь власника юридичної особи як дивідендів, до внесення згаданих змін, визначено законодавцем як логічна неузгодженість, яка існувала на дати укладення договорів та передачі безоплатної допомоги.

Іншими словами, до виправлення згаданої логічної неузгодженості, відмінність між виплатою дивідендів та наданням безповоротної фінансової допомоги власнику товариства полягала лише у формі вчинення таких правочинів.

Правила діяльності, права і обов`язки учасників та засновників господарських товариств, зокрема, товариств з обмеженою відповідальністю, у період вчинення спірних операцій (2016- 2017 роки) регламентувався Законом України "Про господарські товариства".

Відповідно до п. "д" ч. 5 ст. 41 Закону України "Про господарські товариства" до компетенції загальних зборів належить затвердження річних результатів діяльності акціонерного товариства, включаючи його дочірні підприємства, затвердження звітів і висновків ревізійної комісії, порядку розподілу прибутку, строку та порядку виплати частки прибутку (дивідендів) з урахуванням вимог, передбачених цим та іншими законами, визначення порядку покриття збитків.

Згідно зі ст. 59 Закону України "Про господарські товариства" до компетенції зборів товариства з обмеженою відповідальністю крім питань, зазначених у пунктах "а", "б", "г - ж", "и - й" статті 41 цього Закону, належить: а) встановлення розміру, форми і порядку внесення учасниками додаткових вкладів; б) вирішення питання про придбання товариством частки учасника; в) виключення учасника з товариства; г) визначення форм контролю за діяльністю виконавчого органу, створення та визначення повноважень відповідних контрольних органів.

З питань, зазначених у пунктах "а", "б" статті 41 цього Закону, а також при вирішенні питання про виключення учасника з товариства рішення вважається прийнятим, якщо за нього проголосують учасники, що володіють у сукупності більш як 50 відсотками загальної кількості голосів учасників товариства.

З решти питань рішення приймається простою більшістю голосів.

За змістом ч. ч. 1, 2 ст. 62 Закону України "Про господарські товариства" у товаристві з обмеженою відповідальністю створюється виконавчий орган: колегіальний (дирекція) або одноособовий (директор). Дирекцію очолює генеральний директор. Членами виконавчого органу можуть бути також і особи, які не є учасниками товариства.

Дирекція (директор) вирішує усі питання діяльності товариства, за винятком тих, що належать до виключної компетенції загальних зборів учасників. Загальні збори учасників товариства можуть винести рішення про передачу частини повноважень, що належать їм, до компетенції дирекції (директора).

Отже, під виплатою дивідендів розуміється реалізація учасниками товариства корпоративних прав на розподіл прибутку та відноситься до виключної компетенції загальних зборів. Форма даного правочину передбачає голосування простою більшістю голосів, що оформлюється протоколом загальних зборів.

З іншої сторони, виконавчий орган товариства (директор або дирекція) повноважний вчиняти правочини, які не належать до виключної компетенції загальних зборів, та яким є укладення договору про надання безповоротної фінансової допомоги.

При цьому, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що згідно пункту 7.4 Статуту ТОВ «Сокар Петролеум» до компетенції директора Товариства належить укладати правочини, вартість майна, робіт або послуг, що є предметом таких правочинів, перевищує 50% вартості чистих активів Товариства станом на кінець попереднього кварталу, за згодою/наступним схваленням Загальних зборів Учасників Товариства. В разі співпадіння в одній особі Директора Товариства та його єдиного Учасника на момент укладення такого правочину згода на його укладення вважається наданою автоматично.

Вказаного висновку суд першої інстанції дійшов виходячи з положень п. 7.4 Статуту ТОВ «Сокар Петролеум».

Однак, відповідно до діючого на час вчинення вказаних правочинів (2016-2017 років) Статуту ТОВ «Сокар Петролеум», п. 7.4 визначав: «Статутний капітал Товариства підлягає сплаті Учасникам Товариства до закінчення першого року з дня державної реєстрації Товариства».

Тобто, позиція суду першої інстанції побудована на Статуті ТОВ «Сокар Петролеум» діючого з 2019 року, який в даному випадку не підлягає до застосування.

Таким чином, доводи апелянта у вказаній частині знайшли своє підтвердження в ході апеляційного перегляду.

В контексті наведеного колегія суддів зауважує, що для вилучення власного капіталу або зменшення власного капіталу та/або виплати дивідендів має бути наявне Протокольне рішення власника платника податку, а саме ТОВ "Сокар Енерджі Україна", яке відсутнє на момент укладення договорів безповоротної фінансової допомоги, що сторонами не заперечується.

При цьому, судом апеляційної інстанції встановлено що статутний капітал позивача не змінювався з дня його формування та становить 10 000,00 грн.

З матеріалів справи вбачається, що безповоротна фінансова допомога надавалась на підставі договорів укладених між ТОВ "Сокар Петроліум " та ТОВ "Сокар Енерджі Україна" в особі їх виконавчих органів.

Відповідно до вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 83, належне документальне оформлення і підтвердження господарських операцій з надання і отримання безповоротної фінансової допомоги є підтвердженням того, що, з метою податкового адміністрування, зазначені господарські операції є саме операціями з надання безповоротної фінансової допомоги, а Договори про надання безповоротної фінансової допомоги та платіжні доручення на перерахування коштів оформлені згідно законодавству України та не мають дефектів форми змісту або походження, які в силу п.2.4 цього Положення призводять до втрати первинними документами юридичної сили та скасування витрат.

Таким чином, укладені позивачем Договори безповоротної фінансової допомоги відповідають вимогам цивільного законодавства, а надана безповоротна фінансова допомога відповідає умовам, встановленим підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті ПК України, що підтверджує правомірність відображення позивачем виданої допомоги, як безповоротної у бухгалтерському та податковому обліку, і, як наслідок, дозволяє керуватися у подальших своїх діях податковим законодавством, що регулює облік та оподаткування доходів і витрат безповоротної фінансової допомоги.

Відповідно до п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 та аналізу господарських операцій, які проводяться на рахунку 45 «Вилучений капітал», вилучений капітал - це собівартість акцій власної емісії або часток, викуплених товариством у його учасників, та зміни неоплаченого капіталу в результаті збільшення або зменшення дебіторської заборгованості учасників за внесками до статутного капіталу підприємства. На рахунку 45 ведеться облік вилученого капіталу, у разі викупу власних акцій (часток) у акціонерів з метою їх перепродажу, анулювання (зменшення статутного капіталу) тощо. За дебетом рахунку 45 «Вилучений капітал» відображається фактична собівартість акцій власної емісії або часток, викуплених господарським товариством у його учасників, за кредитом - вартість анульованих або перепроданих акцій (часток).

Сума безповоротної фінансової допомоги у надавача включається до складу витрат звітного періоду, а у одержувача - до складу доходів. У цьому випадку, витрати класифікуються як інші витрати операційної діяльності і відображуються на рахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності».

Таким чином, надання безповоротної фінансової допомоги враховується платником податку у витратах звітного періоду і впливає на розрахунок фінансового результату до оподаткування.

Оскільки з метою оподаткування, у періоді виконання згаданих договорів, єдиною відмінністю між виплатою дивідендів та наданням безповоротної фінансової допомоги на користь учасника товариства була форма такого правочину, а наявні у матеріалах справи документи свідчать про відсутність обов`язкового для дивідендів рішення загальних зборів, такі правочини неможливо кваліфікувати як розподіл або вилучення капіталу товариства, натомість, застосування виключень із норми п. 6 ПСБО 16, як підстави для висновку про протиправне визнання позивачем витрат на суми безповоротної фінансової допомоги, є необґрунтованим.

З огляду на зазначене, доводи апелянта, що операції з виплати безповоротної фінансової допомоги є операціями, які призводять до зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів, що призводять до зменшення власного капіталу за рахунок його вилучення власником, є підміною понять і не відповідають вказаним нормативним актам, оскільки витрати у вигляді безповоротної фінансової допомоги не відносяться до вилученого капіталу, колегія суддів вважає обґрунтованими.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що витрати у вигляді безповоротної фінансової допомоги не відносяться до вилученого капіталу, а твердження про те, що операції з виплати безповоротної фінансової допомоги є операціями, які призводять до зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів, що призводять до зменшення власного капіталу за рахунок його вилучення власником, не відповідають податковому законодавству.

Відтак, ТОВ «Сокар Петролеум» яке є надавачем безповоротної фінансової допомоги та яке є платником податку, перераховані суми допомоги правомірно віднесено до складу витрат.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що ТОВ «Сокар Петроулем» при отриманні прибутку сплатило всі податки та надало фінансову допомогу іншому суб`єкту господарювання.

В контексті наведеного колегія суддів зауважує, що за результатом проведеної документальної планової перевірки ТОВ «Сокар Енерджі Україна» податковий орган підтвердив відсутність порушення законодавства в частині відображення податку на прибуток та відображення отриманих сум безповоротної фінансової допомоги до доходу.

При цьому, колегія суддів зауважує, що безповоротна фінансова допомога була надана позивачем ТОВ «Сокар Енерджі Україна», яке є платником податку на прибуток на загальних підставах, тому відповідно до підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті, 140 Податкового кодексу України різниці щодо податку на прибуток не виникають, норма щодо коригування не застосовується і у позивача відсутній обов`язок збільшувати фінансовий результат на суму виданої безповоротної фінансової допомоги.

За таких обставин, колегія суддів апеляційного суду доходить висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача.

Перевіряючи всі доводи обох сторін, апеляційний суд також приймає до уваги правову позицію ЄСПЛ, викладену в рішенні від 21.01.1999 р. по справі «Гарсія Руїз проти Іспанії», відповідно до якої «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».

Отже, судом першої інстанції було неповно встановлено обставини справи, порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору в цілому.

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум" задовольнити.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2022 року скасувати, прийняти постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Сокар Петролеум" задовольнити.

Податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС №0007344617 від 04.09.2019 визнати протиправним та скасувати.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя: І.В. Федотов

Судді: Н.М. Єгорова

Є.О. Сорочко

Повний текст постанови виготовлено 09.12.2022 року.