Постанова

від 17.01.2023 по справі 810/2899/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2023 року

м. Київ

справа № 810/2899/16

касаційне провадження № К/9901/41512/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі у тексті - Інспекція) на постанову Київського окружного адміністративного суду від 03.10.2016 (суддя Брагіна О.Є.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 (головуючий суддя - Троян Н.М. судді: Твердохліб В.А., Бужак Н.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» до Богуславського відділення Білоцерківської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про зобов`язання вчинити певні дії,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» (далі у тексті - Товариство, позивач, платник) звернулось до суду із позовом до Богуславського відділення Білоцерківської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - Відділення Інспекції, відповідач, податковий орган), в якому просило зобов`язати відповідача включити до системи електронного адміністрування податку на додану вартість суму податку у розмірі 13989910,00 грн, збільшивши відповідно суму, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Свої вимоги обґрунтовує тим, що станом на день 01.06.2016 відповідачем не було відображено від`ємне значення в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на вказану суму, що, на думку позивача, порушує його права як платника податків.

Київський окружний адміністративний суд постановою від 03.10.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 адміністративний позов задовольнив, зобов`язав Відділення Інспекції збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 13 989 910 грн та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що податкова декларація з податку на додану вартість з додатками, подана Товариством до контролюючого органу, є однією з форм податкової звітності з податку на додану вартість, а отже сформовані у ньому показники (зокрема рядку 24) мали бути враховані податковим органом при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 13989910 грн.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, Інспекція подала касаційну скаргу, у якій (з урахуванням доповнень до касаційної скарги від 30.10.2017), посилаючись на незаконність, необґрунтованість судових рішень, порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Скаржник посилається на невідповідність судових рішень вимогам статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі у тексті - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи), оскільки судом не з`ясовані всі обставини справи та не враховані надані суду докази, вважає, що значення реєстраційної суми автоматично збільшується контролюючим органом на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 Податкового кодексу України (далі у тексті - ПК України, тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), за червень 2015 року.

Також, скаржник зазначає, що Відділення Інспекції не є належним відповідачем у справі, оскільки не має статусу юридичної особи та відповідно до статті 193 ПК України здійснює виключно сервісне обслуговування і відповідно не може забезпечити виконання судового рішення з підстав того, що функції щодо збільшення суми, на яку платники мають право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних належать до функцій Державної фіскальної служби України, яка не є відповідачем у даній справі.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, податковий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час відмови у збільшенні суми, на яку платники мають право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У запереченнях на касаційну скаргу Товариство, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу Інспекції без задоволення. Зазначає, що відповідачем не враховані при автоматичному збільшенні суми, на яку Товариство має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 07.06.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 16.01.2023 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження з 17.01.2023.

14.02.2022 від Товариства з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство» надійшла заява про заміну сторони, в якій заявник просить замінити позивача у справі - Товариство з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» на Товариство з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство».

В обґрунтування заявлених вимог, заявник посилається на те, що 30.11.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» (код ЄДРПОУ 38435063) припинено шляхом приєднання до Товариства з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство» (ЄДРПОУ 33927172, місцезнаходження: 09751, Київська область, Білоцерківській район, с. Медвин, вул. Олександра Василенка, буд. 125), що підтверджується рішенням учасника Товариства з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» від 21.09.2021 та Описом документів, що подаються заявником для проведення державної реєстрації в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань «Держана реєстрація припинення юридичної особи в результаті її реорганізації» від 29.11.2021.

Пунктом 1.4 Статуту Товариства з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство», затвердженого рішенням від 26.11.2021 №26/11/21-01 передбачено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство» є правонаступником майна, прав і обов`язків Товариства з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» (код ЄДРПОУ 38435063).

Статтею 52 КАС України (у редакції, чинній на час розгляду заяви) встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну позивача - Товариство з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» (код ЄДРПОУ 38435063) його правонаступником - Товариством з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство» (ЄДРПОУ 33927172, місцезнаходження: 09751, Київська область, Білоцерківській район, с. Медвин, вул. Олександра Василенка, буд. 125).

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у податковій декларації за червень 2015 року Товариство задекларувало у рядку 24 «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» податковий кредит у сумі 13 989 910 грн, який був сформований з жовтня 2014 року згідно з первинними документами позивача.

Товариство звернулось до відповідача з листом від 05.10.2015 №165, в якому просило протягом наступних 10 днів зарахувати від`ємне значення з податку на додану вартість, яке було визначено в рядку 24 «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» в поданій декларації за червень 2015 року до рядку 9 «Сума від`ємного значення, на яку збільшується показник «Накл» Витяга з системи електронного адміністрування ПДВ»

Відповідач листом від 18.11.2015 №777/10/15-03 повідомив позивача про підтвердження від`ємного значення в податковій декларації за червень 2015 року та склав інформаційну довідку по платнику від 28.08.2015 №165, якою підтверджено суми від`ємного значення, задекларовані в р.24 та/або р.31 декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року, однак сума податкового кредиту так і не була внесена до системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

У подальшому, Товариство звернулося до Головного управління ДФС України в Київські області з вимогою протягом наступних 10 днів зарахувати сформоване значення з податку на додану вартість, яке було визначено в рядку 24 «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» в поданій декларації за червень 2015 року до рядку 9 «Сума від`ємного значення, на яку збільшується показник «Накл» Витяга з системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Головне управління ДФС України в Київські області листом від 11.12.2015 №3247/10/10-36-15-01-19 повідомило платника про те, що збільшення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, здійснюється автоматично.

Товариство у червні 2016 року подало скаргу до Державної фіскальної служби України №95, в якій просило включити до системи електронного адміністрування податку на додану вартість податковий кредит в сумі 13 989 910 грн, який сформований станом на 01.07.2015 із врахуванням результатів попередніх періодів.

Головне управління ДФС України в Київські області у зв`язку з дорученням Державної фіскальної служби України листом від 11.07.2016 №1578/10/10-36-12 відмовило позивачу у включенні до системи електронного адміністрування податку на додану вартість податкового кредиту, оскільки збільшення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму від`ємного значення, що зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, здійснюється автоматично.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість визначено статтею 2001 розділу V ПК України, якою було доповнено ПК України відповідно до Закону України від 28.12.2014 № 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", що набрав чинність з 01.01.2015.

Положеннями пунктів 2001.1, 2001.2 статті 2001 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку:суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.

Постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість" затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (далі у тексті - Порядок №569, тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Згідно з пунктом 1 Порядку №569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р. або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної Ради України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.

Відповідно до пункту 35 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України період з 1 лютого 2015 року до 1 липня 2015 року є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку №569 рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка у сумі, необхідній для досягнення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок.

Відповідно до пункту 91 Порядку №569 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, за рішенням платника податку може бути збільшена на суму непогашених залишків сум податку, заявлених ним до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларованих до бюджетного відшкодування за такі періоди в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку наступних звітних (податкових) періодів, від`ємного значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, та залишку від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларованих платником податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року. Таке рішення платник податку відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації за звітний (податковий) період після 1 лютого 2015 року, в якому воно прийняте. ДФС після проведення камеральної перевірки зазначеної податкової декларації автоматично збільшує суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на відповідну суму та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення відображається платником податку у складі податкового кредиту податкової декларації за звітний (податковий) період, в якому воно здійснене.

Згідно з пунктом 92 Порядку №569 після закінчення перехідного періоду, зазначеного у пункті 1 цього Порядку: 1) ДФС автоматично збільшує розмір суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначеної відповідно до пункту 9 цього Порядку, на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / чотири квартали, та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку ДФС шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком з урахуванням середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців/чотири квартали, станом на дату перерахунку. На запит платника податку ДФС інформує його про результати такого перерахунку шляхом надсилання електронного повідомлення; 2) сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, автоматично збільшується на суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку. На суму такого збільшення:зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету в звітному (податковому) періоді, або збільшується сума від`ємного значення, задекларована в звітному (податковому) періоді; помилково та/або надміру сплачені грошові зобов`язання з податку вважаються погашеними.

Відповідно до пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів, від`ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, та залишок від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року: а) або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. Суми такого від`ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку; б) або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 січня 2014 року.

Пунктом 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що 1 липня 2015 року зареєстрованим платникам податку автоматично збільшується розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу, на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / 4 квартали. Така сума збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку з урахуванням показника середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / 4 квартали, станом на дату такого перерахунку. Такий перерахунок здійснюється шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком. Суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку на додану вартість станом на 1 липня 2015 року автоматично збільшують суму податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу. На суму такого збільшення: зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету звітного періоду або збільшується сума від`ємного значення, задекларована в звітному періоді; помилково та/або надміру сплачені грошові зобов`язання з податку на додану вартість вважаються погашеними.

Законом України від 16.07.2015 № 643-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» (який набрав чинності з 29.07.2015) були внесені зміни до пункту 2001.3 статті 200 ПК України, згідно з якими платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою: SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ, де: SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України; SПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунка в системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, відкритого для перерахування коштів на його спеціальний рахунок, відкритий в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів; SНаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних; SВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок; SПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних. Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників SНаклОтр та SНаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників SНаклОтр, SНаклВид та SМитн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку суми SНакл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX»Перехідні положенн» цього Кодексу.

Законом України від 16.07.2015 № 643-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» пункт 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу також викладений в іншій редакції. Так, підпунктами 2 та 4 цього пункту встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності зазначеним Законом зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене згідно з пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових SНаклОтр, SНаклВид та SМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом: - протягом третього робочого дня після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" на суму залишків коштів на рахунках платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість станом на початок такого дня за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов`язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту 200 1.6 статті 200 1 цього Кодексу. До 31 липня 2015 року / 20 серпня 2015 року сума, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зменшується на суму податкових зобов`язань, задекларованих за звітний (податковий) період за червень 2015 року / II квартал 2015 року (підпункт 2); - до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року). Суми такого від`ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку (підпункт 4).

За змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з податку на додану вартість платника податку.

В свою чергу, до податкової звітності з податку на додану вартість згідно положень пункту 8 розділу 1 Порядку № 966 належать: податкова декларація з податку на додану вартість з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Суди, приймаючи рішення про задоволення позовних вимог не дослідили правовий статус відповідача, не встановили та не надали оцінку діям саме відповідача у даній справі - Богуславського відділення Білоцерківської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, судами не з`ясовано на який саме податковий орган покладено обов`язок щодо врахування або неврахування при автоматичному збільшенні суми, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 13989 910 грн.

При цьому відповідач наполягає на тому, що він не може бути належним відповідачем у даній справі, оскільки саме на Державну фіскальну службу України покладено обов`язок автоматично збільшувати суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на відповідну суму та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Відповідач вказує, що до його функцій належать лише функції, визначені пунктом 193.1 статті 193 ПК України, зокрема: здійснює сервісне обслуговування платників податків; здійснює реєстрацію та ведення обліку платників податків та платників єдиного внеску, об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням; формує та веде Державний реєстр фізичних осіб - платників податків, Єдиний банк даних про платників податків - юридичних осіб, реєстри, ведення яких покладено законодавством на контролюючі органи; виконує інші функції сервісного обслуговування платників податків, визначених законом.

Частиною 3 статті 50 КАС України (в редакції, чинній на час прийняття оскаржуваних судових рішень) визначено, що відповідачем в адміністративній справі є суб`єкт владних повноважень, якщо інше не встановлено цим Кодексом.

Відповідно до статті 3 КАС України суб`єктом владних повноважень є орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Водночас, судами не з`ясовано який саме суб`єкт владних повноважень здійснює повноваження або якому органу делеговано повноваження, які є предметом спору у даній справі, зокрема, щодо збільшення суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування.

Як зазначалось раніше, пунктами 91 та 92 Порядку №569 визначено, зокрема, що Державна фіскальна служба України автоматично збільшує суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначеної відповідно до пункту 9 цього Порядку.

Водночас, Державна фіскальна служба України до участі у справі в якості належного відповідача не залучалася.

Положення статті 52 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій) передбачають, що суд першої інстанції, встановивши, що з адміністративним позовом звернулася не та особа, якій належить право вимоги, або не до тієї особи, яка повинна відповідати за адміністративним позовом, може за згодою позивача допустити заміну первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи.

Якщо позивач не згоден на його заміну іншою особою, то ця особа може вступити у справу як третя особа, яка заявляє самостійні вимоги на предмет спору, про що суд повідомляє третю особу.

Отже, визначення відповідачів, предмета та підстав спору є правом позивача. Натомість, встановлення належності відповідачів й обґрунтованості позову - обов`язком суду, який виконується під час розгляду справи. При цьому обов`язком суду є встановлення належності відповідачів та їх заміна у разі необхідності.

З цього слідує, що суд за результатами розгляду справи відмовляє в позові до неналежного відповідача та приймає рішення по суті заявлених вимог щодо належного відповідача.

Водночас колегія суддів зазначає, що позивач не завжди спроможний правильно визначити відповідача. Звертаючись до суду з адміністративним позовом, позивач зазначає відповідачем особу, яка, на його думку, повинна відповідати за позовом, проте під час розгляду справи він може заявити клопотання про заміну неналежного відповідача належним. Заміна відповідача може відбутися за клопотанням не лише позивача, а й будь-якої іншої особи, яка бере участь у справі, у тому числі й за клопотанням самого відповідача, або навіть за ініціативою суду.

Проте суд першої інстанції вищенаведених вимог процесуального закону не дотримався, та, вирішуючи спір про зобов`язання відповідача включити до системи електронного адміністрування податку на додану вартість суму податку у розмірі 13989910,00 грн, збільшивши відповідно суму, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних, не з`ясував хто є належним відповідачем у справі та не вирішив питання про залучення до участі у справі належного відповідача чи співвідповідача.

Для вирішення питання про залучення належного відповідача у цій справі, колегія суддів Верховного Суду вважає необхідним скасувати рішення судів попередніх інстанцій та передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції для встановлення належного відповідача та вирішення питання про його залучення.

Згідно із частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 4 частини третьої статті 353 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд, якщо суд прийняв рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі.

Зважаючи на викладене та приписи статті 353 КАС України, касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а оскаржувані судові рішення - скасуванню із направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 52, 345, 349, 353, 355, 356 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Замінити позивача - Товариство з обмеженою відповідальністю «Ольшаницький елеватор» його правонаступником - Товариством з обмеженою відповідальністю «Медвинське хлібоприймальне підприємство».

Касаційну скаргу Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 03.10.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова І.Я.Олендер