Ухвала

від 01.03.2023 по справі 380/18064/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

УХВАЛА

01 березня 2023 року

Київ

справа № 380/18064/21

адміністративне провадження № К/990/5886/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гімона М.М.,

суддів: Усенко Є.А., Яковенка М.М.,

перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.06.2022 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.11.2022 у справі №380/18064/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТІАС-БУД» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

20.02.2023 до суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (далі - скаржник, ГУ ДПС), направлена до суду поштою 17.02.2023.

Вирішуючи питання про відкриття касаційного провадження, колегія суддів виходить з такого.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 13.06.2022, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.11.2022, позовні вимоги задовольнив у повному обсязі. Підставою для задоволення позовних вимог став висновок суду першої інстанції, з яким погодився повністю апеляційний суд, про допущення контролюючим органом істотних порушень норм Податкового кодексу України (далі - ПК України) під час призначення перевірки, які зумовлюють недопустимість як доказів порушення позивачем норм податкового законодавства наявного в матеріалах справи Акта перевірки.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку про протиправність призначеної відносно позивача перевірка, оскільки наказ про її проведення видано на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі - Постанова КМУ №89), в той час як був чинним і незміненим пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким введено мораторій на проведення відповідної документальної перевірки. Обґрунтовуючи свій висновок, суди послалися на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, а застосовуючи наслідок допущеного порушення у вигляді скасування податкових повідомлень-рішень, суди врахували висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, від 21.10.2021 у справі №817/1314/17. Також апеляційний суд зазначив, що Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 26.01.2022 у справі №640/18314/21 визнав протиправною та нечинною Постанову КМУ №89, вказане судове рішення набрало законної сили за наслідками апеляційного провадження 05 липня 2022 року.

ГУ ДПС із посиланням на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України вважає, що визнання протиправними результатів проведення перевірки у зв`язку з процедурними порушеннями в частині призначення та проведення перевірки підлягає оцінці зв`язку причина-наслідок. Даного підходу дотримувався неодноразово і Верховний Суд (постанови від 08.09.2021 у справі №816/228/17, від 06.07.2022 у справі №815/5551/14), однак, наявність позицій висловлених Верховним Судом в постановах по справах №802/1241/17-а, № 821/371/17 та №819/1355/17 та застосування їх судами першої та апеляційної інстанції спричиняє скасування фактично правомірних рішень органів влади та допомагає платникам податків ухилятися від сплати податків. Також у постанові від 25.11.2021 у справі №440/1961/19 Верховний Суд зазначав, що у питаннях дотримання контролюючими органами процедури проведення перевірки, істотне значення має встановлення обставин забезпечення платникам податків можливості реалізувати їх права, передбачені ПК України, а у разі їх порушення - чи могло це істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті рішення. Отже, Львівський окружний адміністративний суд та Восьмий апеляційний адміністративний суд повинні були застосовувати усю правозастосовну практику Верховного Суду, не обмежуючись виключно тими позиціями, які надають змогу скасувати рішення контролюючого органу. Відповідно, на переконання ГУ ДПС, суди повинні були перевірити висновки контролюючого органу по суті виявлених порушень, чого не зробили, що є підставою для оскарження судових рішень відповідно також до пункту 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

Колегією суддів встановлено, що Верховний Суд у постанові від 22.02.2022 у справі №420/12859/21 виклав правову позицію про те, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

У постанові від 27.04.2022 у справі №140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування Постанови КМУ № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

У постановах від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 17.05.2022 у справі № 520/592/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21 Верховний Суд враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Більш того, у постановах від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21 Верховний Суд висловив позицію, що у висновку Великої Палати Верховного Суду, висловленому у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі.

Верховний Суд дійшов висновку, що у подібних правовідносинах застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.

Отже, висновки судів попередніх інстанції у справі, у якій подано касаційну скаргу, в частині застосування норм пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та постанови КМУ № 89 відповідають висновкам Верховного Суду, викладеним у подібних правовідносинах. Такі висновки не суперечать висновку Великої Палати Верховного Суду, як і не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, у якій Верховний Суд, оцінивши допущені контролюючим органом процедурні порушення, про які заявляв позивач, дійшов висновку про визнання їх такими, що не тягнуть за собою протиправність податкових повідомлень-рішень.

Слід зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 09.06.2022 у справі №520/2098/19 підтримала усталену позицію Верховного Суду про те, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто згідно з правовою позицією Верховного Суду такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними (постанови від 12.03.2019 у справі № 913/204/18, від 10.03.2020 у справі № 160/1088/19).

Така ж правова позиція була неодноразово викладена й у постановах Верховного Суду України, зокрема у постанові від 10.02.2016 у справі № 537/5837/14-а, де суд зазначив, що, керуючись принципом законності та виходячи із визначених у частині четвертій статті 9 КАС (у редакції, чинній на час прийняття судових рішень) загальних засад пріоритетності законів над підзаконними актами, слід застосовувати не постанову Кабінету Міністрів України, а закон.

Відповідно, незмістовними є посилання ГУ ДПС на те, що ухвалою Верховного Суду від 23.12.2022 у справі №640/18314/21 зупинено дію рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.07.2022. Більш того, такі доводи не впливають на обґрунтованість висновків судів попередніх інстанцій у справі, у якій подано касаційну скаргу.

Оскільки встановлений у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України мораторій на проведення перевірки імперативно забороняє контролюючому органу її проводити, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень.

Посилання скаржника на те, що існує різна судова практика Верховного Суду у подібних правовідносинах не знаходять свого підтвердження.

Згідно з пунктом 6 частини першої статті 333 КАС України суд касаційної інстанції відмовляє у відкритті касаційного провадження у справі, якщо Верховний Суд уже викладав у своїй постанові висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі на судове рішення, зазначене у частині першій статті 328 цього Кодексу, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку або коли Верховний Суд вважатиме за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах).

Отже, колегія суддів вважає, що доводи, наведені скаржником у касаційній скарзі не є достатніми для відкриття касаційного провадження у справі на підставі пунктів 1 і 4 частини четвертої статті 328 КАС України. Висновки судів попередніх інстанцій відповідають висновкам Верховного Суду, постанови про відступлення від яких немає, і колегія суддів не вважає за необхідне відступити від таких у цій справі, у зв`язку з чим у відкритті касаційного провадження належить відмовити.

На підставі вищенаведеного та керуючись статтями 328, 333, 359 КАС України,

УХВАЛИВ:

Відмовити у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.06.2022 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.11.2022 у справі №380/18064/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТІАС-БУД» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Копію ухвали про відмову у відкритті касаційного провадження разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами направити особі, яка подала касаційну скаргу.

Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.

СуддіМ.М. Гімон Є.А. Усенко М.М. Яковенко