Постанова

від 11.05.2023 по справі 280/614/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 травня 2023 року м. Дніпросправа № 280/614/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Головко О.В. (доповідач),

суддів: Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2021 року (суддя Кисіль Р.В., повний текст рішення складено 16.01.2023) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробниче об`єднання Запоріжресурс»

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» в 2019 році звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № 0016891406 від 31.10.2018.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 05.08.2019 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області № 0016891406 від 31.10.2018 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 44900,00 грн. В іншій частині позов залишено без задоволення.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 скасовано рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05.08.2019 у справі № 280/614/19, позов ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» задоволено в повному обсязі. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 31.10.2018 № 0016891406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 151994 грн.

Постановою Верховного Суду від 27.05.2021 рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Суд касаційної інстанції вказав, що для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

За результатом нового розгляду справи, рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2021 року позов задоволено повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішенням, яким у задоволенні позову відмовити.

Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що згідно з наказом Головного управління ДФС у Запорізькій області від 25.09.2018 № 3273 було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» з метою встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток при здійсненні фінансово-господарських правовідносин з контрагентом ТОВ «ТОРРІН» за 2015 рік, за результатом якої складено Акт № 7592/08-01-14-06/34748425 від 08.10.2018.

Податковий орган в ході перевірки встановив порушення з боку ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» вимог пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, адже правочини, вчинені з ТОВ «ТОРРІН», носять нереальний характер та не були спрямовані на реальне настання юридичних наслідків.

На підставі Акту перевірки ГУ ДФС у Запорізькій області 31.10.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0016891406, згідно з яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 151994,00 грн.

Надаючи оцінку обґрунтованості висновків податкового органу та правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Статтею 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Приписами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» (замовник) та ТОВ «ТОРРІН» (виконавець) було укладено договір № Д01.12-14/17 від 01.12.2014 на техобслуговування, діагностику та дрібний ремонт механізмів дробарки щекової СМД-741Д (м. Київ).

На підтвердження реальності виконання господарської операції за названим договором позивачем надано: акти приймання-передачі майна та надання послуг; видаткову та товарно-транспортну накладні; податкові накладні; акти наданих послуг; платіжні доручення.

Також між ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» (покупець) та ТОВ «ТОРРІН» (продавець) було укладено договір купівлі-продажу запасних частин обладнання (м. Вишгород) № Т0105.15-01 від 05.01.2015.

На виконання умов договору складено: видаткову накладну; податкові накладні; товарно-транспортну накладну; акт приймання-передачі майна. Оплата придбаного товару підтверджується платіжним дорученням.

Крім того між позивачем (орендар) та ТОВ «ТОРРІН» (орендодавець) було укладено договір оренди спецтехніки № Т0105.15- 02 від 05.01.2015 (м. Запоріжжя).

Орендоване майно було передано за Актами приймання-передачі майна. Також сторонами складено: акти надання послуг; товарно-транспортні накладні. Оплата підтверджується платіжними дорученнями.

Також позивачем (замовник) було укладено з ТОВ «ТОРРІН» (виконавець) договір на техобслуговування, діагностику та ремонт механізмів дробарки валкової (м. Київ) № Т0105.15-03 від 05.01.2015.

На підтвердження факту виконання умов цього договору позивачем надано: акт надання послуг; рахунки та платіжні доручення.

Копії названих первинних документів містяться в матеріалах справи.

Податковий орган, в свою чергу, стверджує про відсутність факту реального здійснення господарських операцій, адже первинні документи, виписані від імені ТОВ «ТОРРІН», не можна вважати належно оформленими та підписаними повноваженою особою, оскільки відносно такої особи постановлені вироки за фактом фіктивного підприємництва.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов, дійшов висновку, що під час перевірки податковий орган не встановив обставин, які б свідчили про умисел позивача або його контрагентів на укладення правочинів без наміру створити наслідки, які передбачені ними. Цих доказів не надано й під час судового розгляду справи, що свідчить про необґрунтованість висновків відповідача про фіктивний характер проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Щодо доводів відповідача стосовно обставин, вказаних у вироку Оболонського районного суду м. Києва від 30.01.2017 у справі № 756/14923/16-к відносно контрагента ТОВ «ТОРРІН», суд першої інстанції зазначив, що жодних фактів, які б свідчили про здійснення цим підприємством нереальної господарської діяльності, зокрема за правовідносинами із позивачем, цим вироком не встановлено.

Що стосується вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 по справі № 335/13457/16-к, суд першої інстанції послався на правову позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 07 липня 2022 року в справі № 160/3364/19.

Також суд першої інстанції зазначив, що фактичні обставини справи та надані сторонами документи об`єктивно засвідчують здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «ТОРРІН».

Натомість суд апеляційної інстанції вважає такі висновки суду першої інстанції необґрунтованими, адже судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам відповідача, суд допустив формальний, поверхневий підхід щодо обставин, на які посилається податковий орган.

По-перше, суд посилається на певні первинні документи, як на докази реальності виконання умов договорів, які не стосуються відповідної господарської операції.

Наприклад, в якості доказів реальності виконання умов договору № Д01.12-14/17 від 01.12.2014, суд посилається на товарно-транспортну накладну № 0000000012 від 19.01.2015, перевізник ТОВ «Автортранс-Запоріжжя», чим підтверджується перевезення придбаного товару. Зазначає, що оплата вартості придбаного товару підтверджується платіжними дорученнями № 678, № 679 від 02.03.2015; передача придбаного товару підтверджується Актом приймання-передачі майна № 0001/К від 19.01.2015.

Натомість суд апеляційної інстанції звертає увагу, що предметом договору № Д01.12-14/17 є техобслуговування, діагностика та дрібний ремонт механізмів дробарки щекової СМД-741Д, а не придбання товару.

Оцінюючи реальність виконання договору № Т0105.15- 02 від 05.01.2015, суд першої інстанції посилається, зокрема, на акти надання послуг, тоді як предметом договору є оренда спецтехніки, що не охоплюється наданням послуг.

При цьому без належної оцінки з боку суду першої інстанції залишилися самі первинні документи, долучені позивачем до матеріалів справи.

Натомість судом апеляційної інстанції встановлено, що на підтвердження виконання договору від 05.01.2015 № Т0105.15-01 позивачем надано видаткову накладну № 2210 та акт приймання-передачі майна № ЗП- 125.15/01, датовані 22.01.2015, в яких зафіксовано момент передачі майна 22.01.2015, 10 год. 15 хв., тоді як в товарно-транспортній накладній № 0000000015 зазначено, що товар отримано покупцем 30.01.2015.

Також не зрозумілим є висновок суду першої інстанції, що подальша реалізація товарів та послуг підтверджується договорами з ТОВ «Ферросистема», з ТОВ «Автотранс-Запоріжжя» разом з видатковими накладними, податковими накладними, банківськими виписками та товарно-транспортними накладними, які були досліджені в ході перевірки.

Вказаний висновок не висвітлює які саме товари були в подальшому реалізовані позивачем на адресу ТОВ «Ферросистема» та ТОВ «Автотранс-Запоріжжя» і яким чином реалізація відповідних товарів пов`язана з вищевказаними договорами, укладеними між ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» та ТОВ «ТОРРІН».

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників правочинів, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій, проте критерієм реальності їх здійснення є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу.

Суд апеляційної, перевіряючи доводи апелянта, встановив, що всі надані первинні документи підписані від імені контрагента позивача ОСОБА_1 .

Вироком Оболонського районного суду м. Києва від 30.01.2017 по справі № 756/14926/16-к, який набрав законної сили 02.03.2017, ОСОБА_1 визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205 КК України.

Згідно з висновками, викладеними в названому вироку, ОСОБА_1 у листопаді 2014 року, діючи на прохання невстановлених досудовим слідством осіб, матеріали відносно яких виділено в окреме провадження, повторно вчинив пособництво у фіктивному підприємництві шляхом придбання суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) Товариства з обмеженою відповідальністю «Торрін» (код ЄДРПОУ 39432750) за грошову винагороду з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні від імені даного підприємства, псевдо фінансово-господарських операцій з метою незаконного переведення безготівкових грошових коштів в готівку. Придбання ТОВ «Торрін» відбулося без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, яка передбачена статутом вказаного товариства, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб, яка полягала у документальному оформленні від імені даного підприємства псевдо фінансово-господарських операцій з метою незаконного переведення безготівкових грошових коштів в готівку та інше.

Тобто, названим вироком беззаперечно підтверджується факт того, що протягом періоду, коли оформлені первинні документи за правочинами, укладеними позивачем з ТОВ «ТОРРІН», останній здійснював фіктивну діяльність шляхом формального оформлення документів з метою незаконного переведення безготівкових грошових коштів в готівку.

У зв`язку з цим окремої уваги заслуговує вирок Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 по справі № 335/13457/16-к, який набрав законної сили 23.03.2017, згідно з яким визнано винним ОСОБА_2 у вчиненні злочинів, передбачених ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 27 ч. 2 ст. 205 КК України.

В межах розгляду даної кримінальної справи судом встановлено, що ОСОБА_2 протягом 2013-2015 років особисто, а також за допомогою підшуканих ним осіб, було зареєстровано та придбано суб`єкти підприємницької діяльності з метою зайняття фіктивною підприємницькою діяльністю. Дані підприємства створювалися ним для створення видимості законної діяльності та прикриття незаконної діяльності у формуванні податкового кредиту підприємствам реального сектору економіки вигодонабувачам та отримувати від них безготівкові кошти на банківські рахунки фіктивних суб`єктів підприємницької діяльності у банківських установах, та після здійснення ланцюга транзитних перерахувань коштів між рахунками підконтрольних фіктивних підприємств, переводити їх у готівку та повертати замовникам вигодонабувачам за вирахуванням процентів від суми угоди за прикриття діяльності, що дає змогу реально діючим підприємствам ухилятися від сплати податків. В більшості ці операції були безтоварні. Печатки, реєстраційні та статутні документи всіх підприємств знаходились у нього.

Також судом в кримінальній справі № 335/13457/16-к було досліджено діяльність у спірному періоді ТОВ «ТОРРІН» та встановлено, що 11.11.2014 ОСОБА_2 , маючи умисел на зайняття незаконною діяльністю, пов`язаною з фіктивним підприємництвом, діючи повторно, з метою придбання підконтрольного підприємства, яке б діяло у складі підконтрольних фіктивних підприємств та було зареєстровано на особу, яка не усвідомлювала власної ролі у злочинній схемі та не обізнану у господарській діяльності, підшукав у м. Харкові ОСОБА_1 , який не будучи обізнаним у злочинних намірах ОСОБА_2 , погодився стати засновником та директором підприємства ТОВ «Торрін» (код за ЄДРПОУ 39432750).

Після внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців про перереєстрацію ТОВ «Торрін» на нового власника та директора ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , заволодівши печаткою та реєстраційними документами придбаного підприємства та виконуючи злочинні наміри, здійснював складання первинних бухгалтерських документів щодо безтоварних операцій, які надавали право службовим особам підприємств-контрагентів на відображення незаконного податкового кредиту з податку на додану вартість та складання податкової звітності з податку на додану вартість, у якій відображено завищені податкові зобов`язання за період з 11.11.2014 по 01.03.2015, наступним підприємствам: січень 2015 року: …ТОВ «ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ ЗАПОРІЖРЕСУРС» у сумі 168882,26 грн…

Також, отримавши печатку та реєстраційні документи придбаного підприємства ТОВ «Торрін» та виконуючи свої злочинні наміри, ОСОБА_2 02.12.2014 відкрив поточні рахунки № НОМЕР_1 , № НОМЕР_2 у Філії «Запорізьке РУ» АТ «Банк Фінанси та Кредит» МФО 313371, на які у продовж грудня 2014 року - червня 2015 року надходили кошти від інших підконтрольних ОСОБА_2 суб`єктів господарювання та реально діючих суб`єктів господарської діяльності від безтоварних операцій в якості оплати товарів, робіт, послуг, які в подальшому частково були переведені у готівку, а решту перераховано на рахунки фіктивних підприємств, підконтрольних ОСОБА_2 .

Також 10.02.2015 ОСОБА_2 , на підставі підписаного ОСОБА_1 наказу № 4 від 25.11.2014 про призначення ОСОБА_2 на посаду заступника директора з комерційних питань з правом підпису господарських, фінансових, банківських та бухгалтерських документів на ТОВ «Торрін», відкрив поточний рахунок № НОМЕР_3 у АТ «ОТП Банк» МФО 300528, на який у продовж лютого 2015 року - квітня 2015 року надходили кошти на загальну суму 5 612 276 грн. від інших підконтрольних ОСОБА_2 суб`єктів господарювання та реально діючих суб`єктів господарської діяльності від безтоварних операцій в якості оплати товарів, робіт, послуг, які в подальшому перераховано на рахунки фіктивних підприємств підконтрольних ОСОБА_2 .

Судом першої інстанції не надано належної оцінки в контексті спірних правовідносин тим обставинам, що відповідно до наданих позивачем до матеріалів справи платіжних доручень оплата за укладеними з ТОВ «ТОРРІН» договорами була здійснена на розрахункові рахунки № НОМЕР_3 у АТ «ОТП Банк» МФО 300528 та № НОМЕР_2 у Філії «Запорізьке РУ» АТ «Банк Фінанси та Кредит» МФО 313371, які були відкриті ОСОБА_2 з метою забезпечення проведення незаконної діяльності, що прямо встановлено вироком Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 по справі № 335/13457/16-к.

Встановлені та викладені в наведених вироках обставини, за висновком суду апеляційної інстанції, доводять, що первинні документи, надані позивачем до перевірки, складені формально, не підтверджують фактичний та реальний рух активів від контрагента ТОВ «ТОРРІН» до позивача.

При цьому не є обґрунтованими посилання суду першої інстанції, без конкретної оцінки названих вироків, на правові позиції, викладені в постанові Верховного Суду від 29.03.2018 у справа № 826/3498/15 та в постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, адже вказані судові рішення не є правовстановлюючим, а містять певні висновки за результатами конкретних правовідносин.

Так, у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду вказала, що сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Натомість суд апеляційної інстанції звертає увагу, що у спірних правовідносинах податковий орган стверджує про надходження товарів, робіт (послуг) з джерела невідомого походження, його легалізацію за рахунок використання первинних документів, складених ТОВ «ТОРРІН» на загальну суму 844411 грн.

Колегія суддів наголошує, що такий висновок відповідача в повній мірі підтверджується вищенаведеними вироками, які містять оцінку як діяльності ТОВ «ТОРРІН» в цілому, так і оцінку взаємовідносин з ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс».

Таким чином, вищенаведені вироки є самостійним та достатнім доказом нереальності господарських операцій, оформлених між ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» та ТОВ «ТОРРІН».

Також суд першої інстанції невірно оцінив пояснення свідка ОСОБА_3 , адже останній під час первинного розгляду справи підтвердив, що ремонт дробарки здійснювався власними силами ТОВ «ВО Запоріжресурс», без залучення сторонніх організацій, що також свідчить про формальне складання первинних документів.

При цьому критичній оцінці підлягають саме свідчення ОСОБА_3 під час нового розгляду справи, який пояснив розбіжності в показаннях тривалим перебігом часу та можливим забуттям подій.

Враховуючи сукупність викладених обставин, суд апеляційної інстанції знаходить висновки податкового органу обґрунтованими, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення правомірними.

Рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню через неповне з`ясування обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 жовтня 2021 року в адміністративній справі № 280/614/19 скасувати.

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю ТОВ «Виробниче об`єднання Запоріжресурс» відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з 11 травня 2023 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

Повна постанова складена 11 травня 2023 року.

Головуючий - суддяО.В. Головко

суддяТ.І. Ясенова

суддяА.В. Суховаров