Постанова

від 23.05.2023 по справі 2а-168/10/0970

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2023 року

м. Київ

справа № 2a-168/10/0970

касаціне провадження № К/9901/27141/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 (суддя - Черепій П.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016 (головуючий суддя - Судова-Хомюк Н.М., судді - Довгополов О.М., Коваль Р.Й.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Даноша" до Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Івано-Франківської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Даноша» (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Івано-Франківської області (далі - відповідач, Інспекція, контролюючий орган), в якому (з урахуванням заяви про зміну позовних вимог) просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.04.2009 №0001552304/0, від 15.05.2009 №0001832304/0 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 3560,00 грн за лютий 2009 року та 6332761,00 грн за березень 2009 року.

Свої вимоги обґрунтовує тим, що оскаржувані податкові повідомленні-рішення прийняті внаслідок неправильного тлумачення контролюючим органом положень підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 №168/97-ВР (далі - №168/97-ВР). Позивач зазначає, що ним сплачено податок на додану вартість у ціні товарів і послуг контрагентам в загальній сумі 9093413,00 грн, яка не брала участі в бюджетному відшкодуванні. Вважає, що приймаючи рішення відповідачем безпідставно не прийнято до уваги первинні документи, які підтверджують правомірність включення Товариством до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість. Збільшення суми бюджетного відшкодування було проведено шляхом подання уточнюючих розрахунків та відповідного коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку зі змінами, внесеними до статті 8-1 Закону №168/97-ВР, що свідчить, на думку позивача, про безпідставність, необґрунтованість та протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень і є підставою для їх скасування.

Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 30.08.2010, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.11.2011, у задоволенні позову відмовив повністю.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.08.2015 скасував судові рішення першої та апеляційної інстанцій, справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд суд касаційної інстанції дійшов до висновку, що суди попередніх інстанцій, досліджуючи правомірність формування позивачем податкового кредиту, що в подальшому вплинуло на суму бюджетного відшкодування, не врахували, що 20.02.2009 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року позивач подав розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість (вхідний №3549), згідно з яким збільшив податковий кредит січня 2009 року на 1050279,00 грн у зв`язку з коригуванням зі спеціальної декларації , а саме: збільшено рядок 16.3 за січень 2009 року, а 26.03.2009 позивачем подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок (вхідний №6398) та розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року (вхідний №6399), згідно з яким збільшено податковий кредит січня 2009 року на 8486397,00 грн, а саме збільшено рядок 16.4 декларації за січень 2009 року. Разом з тим, зазначені суми податку на додану вартість не вплинули на розрахунок суми бюджетного відшкодування, яка є предметом розгляду у даній справі, що не враховано судовими інстанціями.

Суд касаційної інстанції також зазначив, що вимогами заявленого позову є визнання недійсними податкових повідомлень-рішень і предметом доказування у даній справі мають бути саме обставини, які свідчать про обґрунтованість чи безпідставність зменшення заявленої позивачем до відшкодування суми податку на додану вартість, а також наявність чи відсутність порушень законодавчих приписів позивачем, які не було досліджено судовими інстанціями та яким не було надано належної правової оцінки.

За результатами нового розгляду справи, Івано-Франківський окружний адміністративний суд постановою від 18.11.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016, позов задовольнив повністю, визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Інспекції від 29.04.2009 №0001552304/0, від 15.05.2009 № 0001832304/0 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 3560,00 грн за лютий 2009 року та 6332761,00 грн за березень 2009 року.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач 20.02.2009 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року подав розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість (вхідний №3549), згідно якого збільшив податковий кредит січня 2009 року на 1050279,00 грн у зв`язку з коригуванням зі спеціальної декларації, а саме збільшено рядок 16.3 декларації за січень 2009 року, а 26.03.2009 позивач подав до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок (вхідний №6398) та розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року (вхідний №6399), згідно якого збільшено податковий кредит січня 2009 року на 8486397,00 грн, а саме збільшено рядок 16.4 декларації за січень 2009 року. Водночас, зазначені суми податку на додану вартість не вплинули на розрахунок суми бюджетного відшкодування, яка є предметом розгляду у даній справі. Суди також зазначили, що сума податку на додану вартість у розмірі 8486397,00 грн, на яку було збільшено суму податкового кредиту січня 2009 року не заявлялася позивачем до відшкодування, оскільки згідно уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок 26.03.2009 та розрахунку коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2009 року позивачем зменшено податковий кредит лютого 2009 року на 8486397,00 грн, а відтак контролюючим органом протиправно зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та, відповідно, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними.

Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: статей 7, 8, 11 Закону №168/97-ВР та статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Стверджує про неврахування судами попередніх інстанцій, що платник, здійснюючи коригування (уточнення) сум податку на додану вартість, не сплачував податок на додану вартість до бюджету, декларуючи податкові зобов`язання за спеціальною податковою декларацією, не мав підстав для включення скоригованих сум до загальної податкової декларації, оскільки вони не мали включатися до спеціальної декларації, спрямовувалися на підтримку власного виробництва, а не заявлялись до відшкодування.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в актах перевірок та якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Позивач заперечення (відзив) на касаційну скаргу до суду не надав, що не перешкоджає її розгляду.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 12.01.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.05.2023 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 23.05.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи скаржників та дійшов висновку, що касаційні скарги задоволенню не підлягають, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією в період з 09.04.2009 по 15.04.2009 проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2009 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось в період з 01.12.2008 по 31.12.2008, за результатами якої складено акт від 22.04.2009 №585/23-04/32464900, яким встановлено порушення Товариством положень:

підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону №168/97-ВР, в наслідок чого завищено заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість за січень 2009 року на 41573,00 грн;

підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону №168/97-ВР, в наслідок чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість за січень 2009 року на 3650,00 грн;

підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР, пункту 5.8 наказу ДПА України від 30.05.1997 №166 «Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання», в наслідок чого позивачем завищено податковий кредит січня 2009 року на 9536676,00 грн;

У вказаному акті перевірки зазначено, що за результатами перевірки неможливо підтвердити заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість за січень 2009 року на 911947,00 грн, що пов`язано з проведенням додаткового комплексу заходів, спрямованих на підтвердження достовірності відомостей, що є підставою для нарахування податкового кредиту.

На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.04.2009 №0001552304/0, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) на 41573,00 грн.

Також, в період з 05.05.2009 по 14.05.2009 Інспекцією проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за лютий березень 2009 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення з податку на додану вартість, що декларувалось у період з 01.12.2007 по 28.02.2009, за наслідками якої контролюючим органом складено акт від 15.05.2009 № 870/23-04/32464900, яким встановлено порушення позивачем положень:

підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону №168/97-ВР завищено заявлену до бюджетного відшкодування суму податку на додану вартість за лютий 2009 року на 1053839,00 грн, за березень 2009 року на 6332761,00 грн;

пункту 4.3 статті 4 Закону №168/97-ВР занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість у березні 2009 року на 18683,00 грн;

В акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку про неможливість підтвердження заявленої до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість за лютий 2009 року у розмірі 298278,00, березень 2009 року у розмірі 455015,00 грн, що пов`язано з проведенням додаткового комплексу заходів, спрямованих на підтвердження достовірності відомостей, що є підставою для нарахування податкового кредиту.

За наслідками проведеної перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.05.2009 №0001832304/0, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість за лютий, березень 2009 року на 7386600,00 грн.

Податкове повідомлення-рішення від 15.05.2009 №0001832304/0 оскаржується позивачем у частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 3560,00 грн за лютий 2009 року та 6332761,00 грн за березень 2009 року.

Судами також установлено, що позивач 20.02.2009 подав до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2009 року (вх. №3548) та розрахунок суми бюджетного відшкодування за січень 2009 року, відповідно до якого сума податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку, становить 953520,00 грн.

Перевіркою первинних документів позивача встановлено, що у грудні 2008 року ним було сплачено від`ємне значення вказаного податкового періоду у розмірі 911947,00 грн, з огляду на що податковим органом прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 29.04.2009 №0001552304/0, яким зменшено суму бюджетного відшкодування за січень 2009 року на 41573,00 грн.

Згідно поданої позивачем податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2009 року (вх. №6206) та розрахунку суми бюджетного відшкодування, сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку становить 1352117,00 грн.

Згідно журналів-ордерів по рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками» та платіжних документів, а також реєстрів отриманих податкових накладних, позивачем у січні 2009 року оплачено від`ємне значення січня 2009 року у розмірі 298278,00 грн.

Відповідно до поданої 21.04.2009 податкової декларації з податку на додану вартість та розрахунку суми бюджетного відшкодування, сума, що підлягала бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за березень 2009 року становила 6787776,00 грн. Згідно журналів-ордерів по рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками» та платіжних документів, а також реєстрів отриманих податкових накладних, позивачем у лютому 2009 року оплачено від`ємне значення лютого 2009 року у розмірі 455015,00 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Оподаткування спірних операцій та формуванням податкового кредиту з податку на додану вартість у період до 01.01.2011 регулювалися положеннями Закону №168/97-ВР.

Пунктом 1.8 статті 1 Закону №168/97-ВР визначено, що бюджетне відшкодування, є сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв`язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону №168/97-ВР сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону №168/97-ВР встановлено, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від`ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Таким чином, для отримання бюджетного відшкодування законодавцем передбачено дві невід`ємні складові - це фактична сплата отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг) та розрахунок від`ємного значення, частина якого і підлягає бюджетному відшкодуванню.

Порядком заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженим наказом ДПА України від 30.05.1997 №166, у редакції наказу ДПА України від 15.06.2005 №213 "Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.06.2005 №702/10982, у рядку 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування передбачено відображати суму податкового кредиту попереднього податкового періоду, фактично сплачену отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів.

Абзацом першим підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону №168/97-ВР визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 7.8.1 пункту 7.8 зазначеної статті податковим періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених цим Законом, календарний квартал.

З огляду на зазначене, колегія суддів не може погодитись з доводами скаржника, що бюджетному відшкодуванню підлягає сума податку на додану вартість, яка була фактично сплачена лише у попередньому податковому періоді.

Як установлено судовими інстанціями, 20.02.2009 до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року позивач подав розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість (вхідний №3549), згідно якого збільшив податковий кредит січня 2009 року на 1050279,00 грн у зв`язку з коригуванням зі спеціальної декларації, а саме - збільшено рядок 16.3 декларації за січень 2009 року.

Платником 26.03.2009 подано до контролюючого органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок (вхідний №6398) та розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2009 року (вхідний №6399), згідно якого збільшено податковий кредит січня 2009 року на 8486397,00 грн, а саме: збільшено рядок 16.4 декларації за січень 2009 року.

Водночас, зазначені суми податку на додану вартість не вплинули на розрахунок суми бюджетного відшкодування, яка є предметом розгляду даної справи.

Платником не заявлялась до відшкодування сума податку на додану вартість у розмірі 8486397,00 грн, на яку було збільшено суму податкового кредиту січня 2009 року, оскільки згідно уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 26.03.2009 та розрахунку коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2009 року позивачем зменшено податковий кредит лютого 2009 року на 8486397,00 грн.

Ураховуючи встановлені судовими інстанціями обставини у даній справі та вказані правові норми, колегія суддів погоджується з висновками судів про протиправність зменшення контролюючим органом суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у визначеній частині.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтовує і не зазначає, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Калуської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18.11.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.12.2016 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова