Постанова

від 20.06.2023 по справі 560/4260/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2023 року

м. Київ

справа №560/4260/20

адміністративне провадження № К/9901/33047/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №560/4260/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АР-БУД» до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області про визнання протиправними, скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 (головуючий суддя Польовий О.Л.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15.06.2021 (головуючий суддя Сторчак В.Ю., судді: Іваненко Т.В., Граб Л.С.),

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АР-БУД» звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.07.2019 №0008441413, від 10.07.2019 №0008431413.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 адміністративний позов задоволено частково.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15.06.2021 змінено рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 в частині відшкодування витрат на професійну правничу допомогу на користь позивача. В іншій частині рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 залишено без змін.

Головне управління Державної податкової служби у Хмельницькій області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Ухвалою Верховного Суду від 30.09.2021 відкрито касаційне провадження у справі №560/4260/20 за касаційною скаргою податкового органу.

Позивач подав відзив на касаційну скаргу податкового органу.

Ухвалою суду від 19.06.2023 розгляд справи призначено у попередньому судовому засіданні на 20.06.2023.

Касаційний розгляд справи здійснюється у попередньому судовому засіданні з урахуванням положень статті 343 КАС України.

Верховний Суд у справі, що розглядається, з`ясував наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідно до наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 03.04.2019 №783, на підставі направлень від 09.04.2019 №1217, від 09.04.2019 №1218, від 18.04.2019 №1389, від 18.04.2019 №1390, від 09.04.2019 №1219 посадові особи Головного управління ДФС у Хмельницькій області провели документальну планову виїзну перевірку ТОВ "АР-БУД" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

За результатами перевірки складено акт від 23.05.2019 №0331/22-01-14-13/38148009, згідно з яким встановлено порушення:

підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 4, 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.1999 №237, статті 9 Закону №996-XIV, пунктів 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, - занижений податок на прибуток на загальну суму 3284252,00 грн;

пункту 44.1 статті 44, підпункту "а" пункту 198.1, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України - занижений податок на додану вартість на загальну суму 3324797,00 грн.

На підставі висновків перевірки Головне управління ДФС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 10.07.2019 №0008431413, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 4' 105' 315,00грн (3284252,00грн за податковим зобов`язання, 821063,00грн за штрафними санкціями);

від 10.07.2019 №0008441413, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 4' 155' 996,00грн (3324797,00грн за податковим зобов`язанням, 831199,00грн за штрафними санкціями).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач оскаржив до суду. Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що контролюючий орган дійшов до висновку про нереальність господарських операцій товариства у зв`язку з відсутністю у контрагентів активів для поставки будівельних матеріалів, виробничих та трудових ресурсів для виконання будівельно-ремонтних робіт. Відповідач до висновків про нереальність господарських операцій дійшов виключно на підставі податкової інформації без дослідження первинних документів податкового обліку. Вказав, що наявність кримінальних проваджень у контрагентів не є підставою для визнання операцій позивача нереальними. Вважає, що наявність у товариства всіх первинних бухгалтерських документів свідчить про реальність господарських операцій та безпідставність спірних податкових повідомлень-рішень.

Відповідач проти позову заперечив, зазначив, що контрагенти фактично будівельні роботи та ТМЦ до ТОВ "АР-БУД" не поставляли, надали недостовірні документи, у вказаних контрагентів були відсутні матеріальні та трудові ресурси, активи для здійснення господарських операцій. Крім того, позивач безпідставно списав з балансу дебіторську заборгованість ТОВ "Екотехноком-Прогрес", оскільки за нею не сплинув термін позовної давності. Вказане свідчить про правомірність податкових повідомлень-рішень.

Суд першої інстанції позов задовольнив частково. Визнано протиправними і скасовано податкове повідомлення-рішення від 10.07.2019 №0008431413. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.07.2019 №0008441413 в частині основного платежу в розмірі 3' 316' 459,00грн та 829115,00грн штрафних санкцій. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Ухвалено стягнути на користь позивача 41987,45грн. судового збору та 60000,00грн. витрат на професійну правничу допомогу за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не надав доказів про узгодженість дій позивача з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагента, а висновки про нереальність господарських операцій ґрунтуються лише на наявній у відповідача податковій інформації. Крім того, з урахуванням наявного в матеріалах справи договору прощення боргу, висновки контролюючого органу про неправомірність віднесення позивачем до складу інших операційних витрат списану з балансу дебіторську заборгованість є необґрунтованими.

Апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.07.2019 №0008431413, №0008441413 в частині основного платежу в розмірі 3316459,00 грн та 829115,00 грн штрафних санкцій.

Поряд з цим, суд апеляційної інстанції змінив рішення суду першої інстанції, зменшивши суму відшкодування витрат на професійну правничу допомогу на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АР-БУД" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області з 60000,00грн. до 25000,00грн. В іншій частині рішення суду залишено без змін. Суд не визнав належним чином обґрунтованою суму компенсації витрат на правничу допомогу у контексті дослідження обсягу фактично наданих адвокатом послуг та, відповідно, співмірності обсягу цих послуг із розміром заявленої суми витрат на професійну правничу допомогу.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, податковий орган оскаржив їх у касаційному порядку. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на застосування судами норм матеріального права без урахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, а саме: щодо заниження «інших доходів», реальності виконання господарських операцій; відсутність висновку Верховного Суду щодо завищення «інших операційних витрат». На думку відповідача, судами не встановлено обставин, які потребують з`ясування і доказування, не надано належну оцінку фактам, які комплексно свідчать, що контрагенти позивача поставку будівельних матеріалів, виконання будівельних та ремонтних робіт фактично не здійснювали, за спірними операціями лише оформлені завідомо недостовірні первинні документи з метою отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди, зменшенням величини резерву сумнівних боргів. Крім того, відповідач вважає, що судами попередніх інстанцій порушено норми процесуального права в частині: дотримання строків звернення до суду, з огляду на правовий висновок Верховного Суду; витребування доказів для підтвердження обставин у справі - необхідність з`ясування всіх обставин у справі; відшкодування витрат на професійну правничу допомогу - застосування критерію розумності розміру витрат, виходячи з конкретних обставин та фінансового стану обох сторін. На підставі викладеного, відповідач просить залишити позовну заяву без розгляду, у випадку незалишення позову без розгляду - скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Позивачем подано відзив на касаційну скаргу, з якого слідує, що Товариство вважає доводи податкового органу необґрунтованими, вказує, що касаційна скарга не містить обґрунтування неправомірності судових рішень. Як зазначає позивач, долучені до адміністративної справи первинні документи містять необхідну інформацію для підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами. Крім того, позивач зауважує, що у наведених відповідачем у касаційній скарзі постановах Верховного Суду встановлено обставини на підставі наявних доказів. З урахуванням зазначеного, позивач просить залишити касаційну скаргу податкового органу без задоволення, а рішення судів попередньої інстанції - без змін.

Верховний Суд, переглянувши рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як вбачається, податковий орган просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та залишити позовну заяву без розгляду, посилаючись на положення частин третьої, четвертої статті 123 КАС України. В обґрунтування заявлених вимог відповідач вказує, що відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 26.11.2020 в справі №500/2486/19, пункт 56.19. статті 56 ПК України прямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження. У цій справі, 15.10.2019 позивачу вручено рішення за результатами адміністративного оскарження, у свою чергу, Товариство звернулось до суду з позовом 29.07.2020. Таким чином, позивач при зверненні до суду пропустив строк, який обчислюється з дня вручення платнику рішення ДПС за наслідками адміністративного оскарження. Відтак, позовна заява у даній справі повинна бути залишена без розгляду.

Суд касаційної інстанції не вбачає правових підстав задовольнити вимоги відповідача про залишення позовної заяви без розгляду, з огляду на наступне.

Постановою Верховного Суду від 21.02.2019 у справі №818/309/18 сформовано правову позицію, відповідно до якої, строк для звернення до суду платника податків із вимогою щодо визнання протиправним рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання повинен визначатися за правилами пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України. Зазначений строк становить 1095 днів із дня отримання такого рішення, незалежно від того, чи скористалася особа своїм правом на досудове розв`язання спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження.

У подальшому Верховний Суд неодноразово погоджувався з вказаним висновком, висвітлюючи його у постановах, зокрема у справі №2540/2576/18.

26.11.2020 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №500/2486/19, відступив від висновків викладених у постановах Верховного Суду у справах №818/309/18 та №2540/2576/18, сформувавши наступний правовий висновок.

Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

У справі, яка розглядається, суд звертає увагу на те, що у згаданій постанові від 26.11.2020 у справі №500/2486/19, зауважено на тому, що:

суди повинні уникати випадків правового пуризму, зокрема скасування правомірних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи судом апеляційної та/або касаційної інстанції змінилось юридичне тлумачення відповідної правової норми;

зміна судової практики, що відбулася після ухвалення судами остаточного рішення, не повинна порушувати принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання, чинного на час розгляду справи судами попередніх інстанцій;

задля додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.

З матеріалів справи, що розглядається слідує та відповідач вказує, що з позовом у цій справі Товариство звернулось звернувся до суду першої інстанції 29.07.2020. Що в свою чергу - до прийняття 26.11.2020 постанови Верховного Суду, якою змінено правовий підхід до визначення строків звернення до суду за оскарженням податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань, після їх адміністративного оскарження, з метою уникнення правового пуризму та недопущення обмеження права на доступ до суду через зміну судової практики, Суд констатує відсутність правових підстав для задоволення клопотання податкового органу про залишення позову у цій справі без розгляду з підстав пропуску строку звернення до суду.

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 23.12.2021 в справі №520/3793/19.

Як вказав суд апеляційної інстанції, врахувавши правові висновки Верховного Суду щодо додержання принципу правової визначеності, доводи податкового органу в частині пропуску позивачем місячного строку звернення до суду не можуть бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції.

Відтак, у цій справі відсутні правові підстави для залишення позовної заяви без розгляду та рішення судів попередніх інстанцій підлягають перегляду у порядку касаційного провадження по суті.

Як вбачається з оскаржуваних судових рішень, відповідач зазначив, що ТОВ "АІРКО", ТОВ "Теонік", ТОВ "Компанія Лайтекс", ТОВ "Адонора ЛТД", ТОВ "Лірейн Плюс", ТОВ "Мінрейл Про", ТОВ "Гронлайн", ТОВ "Олдерні пром", ТОВ "Велтесар Плюс", ТОВ "Дакнет", ТОВ "Рейка", ТОВ "Лафт", ТОВ "Юкрейн Код", ТОВ "Деларі", ТОВ "Сталь Холдинг", ТОВ "Інтекс Пром", ТОВ "Платінум Холд", ТОВ "Глобал прайд", ТОВ "Павермонт Інвест", ТОВ "Техногруп-Інжиніринг", ТОВ "Техногруп-інвест" фактично будівельні роботи та ТМЦ до ТОВ "АР-БУД" не поставляли, в порушення вимог Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" надали недостовірні документи. Також у вказаних контрагентів були відсутні матеріальні та трудові ресурси, активи для здійснення господарських операцій. Отримання будівельних послуг та ТМЦ на суму 16808147,00грн від вказаних операцій призвело до збільшення активів позивача, у зв`язку з цим, сума 16808147,00грн є доходом позивача. Оформлені за господарськими операціями з вказаними контрагентами податкові накладні не є підставою для формування податкового кредиту з податку на додану вартість. У відзиві на позов відповідач послався на наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивача. Крім того, позивач безпідставно списав з балансу дебіторську заборгованість ТОВ "Екотехноком-Прогрес" в сумі 1437696,00 грн, оскільки за нею не сплинув термін позовної давності. Позивач безпідставно відніс до складу податкового кредиту з податку на додану вартість суму 8338,00грн, яка не підтверджена податковою накладною.

Судами на підставі матеріалів справи встановлено, що ТОВ "АР-БУД" та ТОВ "АІРКО", ТОВ "Теонік", ТОВ "Компанія Лейтекс", ТОВ "Адонора ЛТД", ТОВ "Лірейн Плюс", ТОВ "Менрейл Про", ТОВ "Гронлайн", ТОВ "Рейка", ТОВ "Лафт", ТОВ "Делері", ТОВ "Інтекс Пром", ТОВ "Платінум Холд", ТОВ "Глобал Прайд", ТОВ "Павермонт Інвест", ТОВ "Техногруп-Інжиніринг", ТОВ "Техногруп Інвест" уклали ряд договорів підряду на виконання будівельних робіт.

Крім цього, ТОВ "АР-БУД" та ТОВ "Лірейн Плюс", ТОВ "Олдерні пром", ТОВ "Велтесар Плюс", ТОВ "Даркнет", ТОВ "Юкрейн код" уклали договір купівлі-продажу.

ТОВ "АР-БУД" та ТОВ "Сталь Холдинг" уклали договір поставки.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

У цій справі на підставі наявних матеріалів судами з`ясовано, що надані первинні документи містять усі необхідні реквізити для надання їм юридичної сили та доказовості і підтверджують факт здійснення спірних господарських операцій та спростовують висновок контролюючого органу, що укладені договори не спрямовані на реальне настання господарських наслідків, що обумовлені ним.

Контролюючий орган не надав доказів того, що надані позивачем документи складені з порушенням вимог Закону №996-XIV та Податкового кодексу України. Тому такі документи суд вважає достатніми підставами для висновку про реальність господарських операцій ТОВ "АР-БУД" з своїми контрагентами.

Переглядаючи доводи касаційної скарги суд враховує, як слідує зі змістуі Акту перевірки та доводів касаційної скарги, в обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на дані досудового розслідування, вказує, що контрагенти позивача є учасниками у кримінальних провадженнях.

Розглянувши згадані доводи, суди зазначили, що в жодному документі податковий орган не вказує інформації про передачу таких кримінальних проваджень до суду, також відсутня інформація про наявний вирок суду, що набрав законної сили, яким було б доведено та встановлено винуватість осіб, які мають відношення до контрагентів позивача, зазначених в Акті перевірки, у скоєнні злочину, передбаченому КК України.

Необхідно врахувати, що обставини досудового провадження у кримінальних справах не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

Відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 06.03.2018 у справі N2а-9375/11/1370, від 13.03.2018 у справі N 826/13582/13-а, від 27.03.2018 у справі N816/809/17, факт відкриття кримінального провадження не є беззаперечним та достатнім фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених відповідним контрагентом.

Крім того, Суд вважає необхідним вказати, що товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором, та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів. Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 20.08.2020 у справі № 804/5374/17.

На підставі встановлених судами обставин та досліджених доказів, Суд вважає доцільним врахувати, що посилання контролюючого органу на відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати на праві оренди або лізингу. Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, викладений, зокрема, в постанові від 21.10.2020 у справі №140/1845/19.

Усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, ні помилки в оформленні первинних документів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Верховний Суд вважає, що доводи касаційної скарги в частині незгоди позивача з висновками судів попередніх інстанцій щодо безтоварності господарських операцій не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені позивачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).

Також, у цій справі податковий орган під час перевірки встановив, що на дату 30.09.2017 списання із балансу дебіторської заборгованості в сумі 1437696,00грн по ТОВ "Екотехноком-Прогрес" термін позовної давності не минув. Відповідач дійшов до висновку про порушення позивачем вимог підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, у зв`язку з вказаним, до складу інших операційних витрат віднесена списана з балансу дебіторська заборгованість в сумі 1437696,00 грн, що не відповідає ознакам безнадійної.

Матеріали справи підтверджують, що позивач надав суду укладений з ТОВ "Екотехноком-Прогрес" договір прощення боргу від 25.09.2017, відповідно до умов якого ТОВ "АР-БУД" звільнило боржника від сплати боргу в розмірі 1437696,00 грн. Доказів визнання недійсним вказаного договору матеріали справи не містять.

Відповідач, посилаючись на ту обставину, що позивач не надавав цього договору під час перевірки, на підтвердження зазначеного не надав будь-яких доказів, зокрема, опису наданих позивачем документів для перевірки.

Поряд з цим, Суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків контролюючого органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Також, відповідач у касаційній скарзі зазначає, що податковому органу відмовлено у задоволенні клопотання про витребування доказів.

З оскаржуваних судових рішень слідує, що у зв`язку з неможливістю самостійно надати докази Головне управління ДПС у Хмельницькій області заявляло клопотання про витребування доказів, а саме: звернутись до органів досудового розслідування та прокуратури Харківської області з метою надання інформації, що підтверджує фіктивність ТОВ «Техногруп-Інжиніринг» (код 40875720), ТОВ «Павермонт Інвест» (код 40471582), ТОВ «Мінрейл Про» (код 41268781), ТОВ «Техногруп-Інвест» (код 40876881), ТОВ «Деларі» (код ЄДРПОУ 41346047) (протоколи допитів, пояснень, висновки експертів (спеціалістів), первинні документи, тощо), яка здобута під час розслідування кримінальних проваджень, однак суд першої інстанції відмовив у задоволенні такого клопотання.

Суди вказали, що суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Судами констатовано, що відповідач не надав доказів неможливості отримання відповідної інформації від правоохоронних органів до або під час проведення перевірки позивача, тому підстави для витребування вказаних матеріалів під час судового розгляду даної справи відсутні.

Відповідач залишає поза увагою, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Переглядаючи судові рішення у порядку касаційного оскарження, суд касаційної інстанції з`ясував, що Акт перевірки не містить посилань, інформації про направлення запитів на адресу прокуратури, інформацію щодо наявних кримінальних проваджень щодо позивача - для встановлення судом фактів, які б свідчать про обізнаність платника податків щодо поведінки контрагента у ланцюгу постачання та злагодженість дій між ними. Також, податковий орган не надав інформацію про наявність вироків за кримінальним провадженням щодо контрагентів по ланцюгу постачання. Відтворення у тексті факту наявності кримінального провадження щодо контрагента не може бути покладена в основу висновків перевірки про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, та як наслідок, в основу - податкового-повідомлення рішення.

Як слідує, висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.

Також, у цій справі застосуванню підлягали положеннями частини сьомої статті 139 КАС України, де встановлено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Суд апеляційної інстанції вказав, що на підтвердження витрат на правову допомогу позивач надав договір про надання правової допомоги від 02.06.2020, акт приймання-передачі послуг №1 від 29.07.2020, звіт про надання правничої допомоги за договором від 02.06.2020, рахунок від 29.07.2020 №4.

Відповідно до платіжних доручень від 03.08.2020 №1553, від 23.09.2020 №1577, від 16.10.2020 №1577, від 04.11.2020 №1577, від 13.11.2020 №1577, від 25.11.2020 №1577, від 01.12.2020 №1577 позивач сплатив за надані послуги 72850,00 грн.

Згідно з рахунком від 29.07.2020 №4 розмір понесених витрат на надання юридичних послуг в сумі 95550,00 грн пов`язаний з такими послугами: з`ясування адвокатом всіх відомих клієнту обставин, якими обґрунтовуються вимоги (450,00 грн), вивчення акта перевірки від 23.05.2019 (2700,00 грн), аналіз чинного законодавства, пошук та дослідження практики застосування відповідних норм права з метою вивчення наявності фактичних та правових підстав для виконання доручення клієнта, надання роз`яснень з правових питань, пов`язаних з справою (1800,00 грн), складення та підписання договору про надання правничої допомоги (450,00 грн), консультація клієнта щодо отримання додаткових матеріалів (доказів) та їх отримання справи (450,00 грн), нарада з клієнтом щодо погодження тактики представництва та заходів, які вживатимуться адвокатом (450,00 грн), підготовка позовної заяви (60300,00 грн), копіювання додатків до позовної заяви (7200,00 грн), завірення додатків до позовної заяви (6300,00 грн), відправлення позовної заяви до суду (450,00 грн), гонорар (15000,00 грн).

Відповідач подав клопотання про зменшення витрат на правничу допомогу.

Апеляційний суд не вважав, що позивачем належним чином обґрунтованою суму компенсації витрат на правничу допомогу у контексті дослідження обсягу фактично наданих адвокатом послуг та, відповідно, співмірності обсягу цих послуг із розміром заявленої суми витрат на професійну правничу допомогу.

Проаналізувавши розрахунок витрат на професійну правничу допомогу та враховуючи критерій обґрунтованості та доцільності понесених позивачем витрат, суд вважає розмір витрат на оплату послуг адвоката у цій адміністративній справі неспівмірний із складністю справи та наданими послугами, обсягом наданих послуг та виконаних робіт та значенням справи для сторони.

Таким чином, з врахуванням принципу співмірності та розумності судових витрат, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг, колегія суддів апеляційного суду вважала за необхідне зменшити розмір судових витрат позивача на професійну правничу допомогу, які відшкодовуються за рахунок відповідача до 25000грн.

Відповідно до частини дев`ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:

1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;

2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;

3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;

4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Затим, нормами процесуального законодавства передбачено основні критерії визначення та розподілу судових витрат, як їх дійсність, обґрунтованість, розумність і співмірність відповідно до ціни позову, з урахуванням складності та значення справи для сторін.

Необхідно відзначити, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Слід враховувати, що склад та розмір витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

У постанові Верховного Суду від 09.04.2019 у справі №826/2689/15 зазначено, що чинним процесуальним законодавством не передбачено обов`язку сторони, яка заявляє клопотання про відшкодування витрат на правничу допомогу, доводити обґрунтованість їх ринкової вартості. Натомість, саме на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, покладено обов`язок доведення неспівмірності витрат з наданням відповідних доказів.

Враховуючи доводи представників сторін, на підставі матеріалів справи судом не встановлено належного правового обґрунтування, заявленого відповідачем, що може бути покладено в основу для зменшення відшкодування судових витрат чи відмови у такому відшкодуванні.

Таким чином, суд касаційної інстанції з урахуванням вказаного, дійшов висновку, що контролюючим органом не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені належними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. Також, не подано відповідачем доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальника, як-от: судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суди неправильно оцінили наявні у матеріалах справи докази.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

У цій справі необхідно наголосити, що, виходячи з окреслених процесуальним законом меж, предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права, а не факту, а тому до їх переоцінки Верховний Суд не вдається у разі відсутності підстав, визначених підпунктами 1, 3, 4 частини другої статті 353 КАС України.

Суд зауважує, що обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 52, 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області залишити без задоволення.

Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15.06.2021 у справі №560/4260/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

І.Я . Олендер

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду