Постанова

від 28.06.2023 по справі 808/1923/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 червня 2023 року

м. Київ

справа №808/1923/16

касаційне провадження № К/9901/31706/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14.09.2016 (суддя Прасов О.О.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017 (головуючий суддя - Білак С.В., судді - Шальєва В.А., Олефіренко Н.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Профіт-Контроль" до Державної податкової інспекції у Солом`янському районі ГУ ДФС у місті Києві, Державної податкової інспекції у Заводському районі міста Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідачів: Управління Державної казначейської служби України у Заводському районі міста Запоріжжя Запорізької області, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Профіт-Контроль" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Солом`янському ГУ ДФС у м. Києві (далі - відповідач-1, Інспекція, податковий орган), Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач 2), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідачів: Управління Державної казначейської служби України у Заводському районі м. Запоріжжя Запорізької області (далі - третя особа), в якому просило:

визнати протиправним та скасувати рішення Інспекції від 24.09.2015 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість;

зобов`язати відповідача-2 вчинити дії для внесення до Реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування анулювання реєстрації платника та запису про реєстрацію позивача як платника податку на додану вартість з 01.04.2015;

зобов`язати відповідача-2 відновити в картці особового рахунку платника належної йому суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 19353827,57 грн;

зобов`язати відповідача-22 надати Управлінню Державної казначейської служби України в м. Запоріжжі висновок із зазначенням суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 19353827,57 грн за травень-червень 2015 року, яка підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України на користь платника.

В обґрунтування вимог позивач зазначив, що Товариство не змінювало свого місцезнаходження, однак щодо нього безпідставно винесено запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань про відсутність за місцезнаходженням, що в подальшому стало наслідком позбавлення позивача статусу платника податку на додану вартість, а також списання податкового кредиту, наявного у позивача в сумі 19353827,57 грн., внаслідок закриття електронного рахунку платника податку на додану вартість, в результаті чого він втратив право на використання у визначений законом спосіб 19353827,57 грн за податковими накладними, які були одержані від постачальників і зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 14.09.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017, позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував рішення Інспекції від 24.09.2015 №24/11 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість платника; зобов`язав відповідача-2 вчинити дії для внесення до Реєстру платників податку на додану вартість змін щодо скасування анулювання реєстрації позивача та запису про реєстрацію позивача як платника податку на додану вартість з 01.04.2015; зобов`язав відповідача-2 надати платнику бюджетне відшкодування з урахуванням сформованої Товариством податкової звітності по податку на додану вартість за травень-вересень 2015 року. В іншій частині позовних вимог відмовив.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, відповідач-2 звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення у справі про відмову у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог відповідач-2 посилається на те, що податкові органи, здійснюючи дії, які передували анулюванню реєстрації платника податків, та безпосереднє анулювання такої реєстрації, діяли виключно в порядку встановленому законодавством виходячи з наявності в Єдиному державному реєстрі юридичних та фізичних осіб запису про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням. Скаржник зазначає, що підставою для не прийняття спірних податкових накладних слугувала невідповідність місцезнаходження юридичної особи інформації Єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб-підприємців, про що свідчить запис, який внесено до Реєстру.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 04.07.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача-2.

Від інших сторін у справі заперечень (відзивів) на касаційну скаргу до суду не надано, що не перешкоджає її розгляду.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2018 прийняв касаційну скаргу до провадження та витребував матеріали справи з суду першої інстанції, а ухвалою від 26.06.2023 - закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до касаційного розгляду в порядку письмового провадження з 27.06.2023.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі і правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій і підтверджено наявними матеріалами справи, позивача зареєстровано 04.03.2015 відділом державної реєстрації юридичних осію та фізичних осіб-підприємців Солом`янського району реєстраційної служби Головного територіального управління юстиції у м. Києві новоутвореною юридичною особою шляхом заснування юридичної особи з місцезнаходженням юридичної особи: м. Київ, Солом`янський район, вулиця Волинська, буд.25, офіс 3. Товариство зареєстровано платником податків на додану вартість 01.04.2015 за № 1526584501832.

22.09.2015 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань було внесено інформацію про відсутністб юридичної особи позивача за вказаною адресою.

24.09.2015 відповідачем-1 прийнято рішення №24/11 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства.

На рішенні №24/11 від 24.09.2015 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість позивача міститься позначка про направлення платнику примірника рішення поштою 24.09.2015 за №25/01.

Разом з цим, судами було встановлено, що доказів надіслання листом з повідомленням про вручення протягом трьох робочих днів після дня анулювання одного примірника рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість особі, реєстрацію якої анульовано, за місцезнаходженням такої особи відповідачем-1 не надано.

В Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань наявний запис від 22.09.2015 №10731430005028424 про відсутність юридичної особи Товариства за вказаною адресою, відомості надійшли до ДПІ в електронному вигляді.

Матеріалами справи підтверджується, що пункти 4, 5 (те, що встановила комісія) рішення №24/11 від 24.09.2015 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість не заповнені.

Як зазначено у рішенні №24/11 від 24.09.2015 про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість комісія дійшла висновку, що перелічені документи є підставою для анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, реквізити якого вказано вище, у зв`язку з тим, в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців наявний запис про відсутність юридичної особи або фізичної особи за її місцезнаходженням (місцем проживання) або запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу та відповідно до підпункту «ж» пункту 184.1 статті 184 розділу V ПК України.

Також, судами було встановлено, що позивачем до відповідача-1 були подані декларації з податку на додану вартість, в яких заявлено до бюджетного відшкодування податок на додану вартість за травень-червень 2015 року у загальній сумі 19353827,57 грн і розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів. До податкових декларацій з податку на додану вартість додано заяви про повернення зазначеної суми бюджетного відшкодування.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Вичерпний перелік підстав та порядок анулювання реєстрації платника податку на додану вартість визначено положеннями статті 184 ПК України.

Так, підпунктом «ж» пункту 184.1 статті 184 ПК України передбачено, що реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається, зокрема, у разі якщо в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців наявний запис про відсутність юридичної особи або фізичної особи за її місцезнаходженням (місцем проживання) або запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу.

У свою чергу, порядок внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі, врегульовано положеннями статті 19 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» від 15.05.2003 № 755-IV (далі - Закон №755-IV)

Відповідно до абзацу 2 частини дванадцятої статті 19 Закону № 755-IV у разі надходження (поштовим відправленням або в електронному вигляді в порядку взаємообміну) державному реєстратору від органу доходів і зборів повідомлення встановленого зразка про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням державний реєстратор зобов`язаний надіслати поштовим відправленням протягом п`яти робочих днів з дати надходження зазначеного повідомлення юридичній особі повідомлення щодо необхідності подання державному реєстратору реєстраційної картки.

Державний реєстратор залишає реєстраційну картку про підтвердження відомостей про юридичну особу без розгляду, про що повідомляє заявника у випадках, передбачених частиною шостою цієї статті, та у порядку, встановленому частиною сьомою цієї статті (частина 13 статті 19 Закону № 755-IV).

Згідно з частиною чотирнадцятою статті 19 Закону № 755-IV у разі неподання юридичною особою протягом місяця з дати надходження їй відповідного повідомлення реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юридичну особу державний реєстратор повинен внести до Єдиного державного реєстру запис про відсутність підтвердження зазначених відомостей датою, яка встановлена для чергового подання реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юридичну особу. Якщо державному реєстратору повернуто поштового відправлення, державний реєстратор повинен внести до Єдиного державного реєстру запис про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням.

Дії посадових осіб органу доходів і зборів щодо порядку та підстав надіслання такого повідомлення регламентуються Порядком обліку платників податків і зборів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за № 503/25280 (далі - Порядок №1588, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 12.2 Порядку №1588 підрозділи контролюючого органу: стосовно платників податків, якими не подано у встановлені законом терміни податкових декларацій (звітів, розрахунків), у порядку, передбаченому законодавством, самостійно визначають суму грошового зобов`язання, проводять роботу з узгодження грошового зобов`язання та інші заходи; стосовно платників податків, які мають податковий борг, у порядку, передбаченому законодавством, здійснюють заходи з погашення податкового боргу.

У рамках проведення цих заходів, а також при призначенні чи проведенні будь-якого виду перевірки платника податків чи при виконанні інших службових обов`язків працівниками контролюючих органів здійснюється або може здійснюватися перевірка місцезнаходження (місця проживання) платника податків. За наслідками перевірки складається акт перевірки місцезнаходження платника податків. Якщо встановлено відсутність платника податків за його місцезнаходженням (місцем проживання), то проводиться робота із з`ясування фактичного місця розташування (місцезнаходження, місця проживання) платника податків, відповідальних та пов`язаних осіб.

Згідно з пунктом 12.4 Порядку №1588 щодо кожного платника податків, стосовно якого виявлена відсутність його за місцезнаходженням (місцем проживання) та не з`ясоване його фактичне місцезнаходження (місце проживання), підрозділ контролюючого органу, який з`ясував зазначений факт, готує та передає підрозділам податкової міліції запит на встановлення місцезнаходження (місця проживання) платника податків за встановленою формою.

Якщо за результатами заходів щодо встановлення фактичного місцезнаходження юридичної особи підрозділами податкової міліції буде підтверджено відсутність такої особи за місцезнаходженням або встановлено, що фактичне місцезнаходження юридичної особи не відповідає зареєстрованому місцезнаходженню, керівник (заступник керівника) контролюючого органу протягом трьох робочих днів приймає рішення про надсилання до відповідного державного реєстратора повідомлення про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням за формою N 18-ОПП (додаток 24) для вжиття заходів, передбачених частиною дванадцятою статті 19 Закону. Повідомлення за формою N 18-ОПП надсилається державному реєстратору поштовим відправленням або в електронному вигляді у порядку взаємного обміну інформацією з реєстрів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, та Центрального контролюючого органу. Копія повідомлення підшивається до реєстраційної частини облікової справи платника податків. Про надсилання такого повідомлення вносяться дані до Єдиного банку даних юридичних осіб та запис до журналу обліку повідомлень про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням за формою N 19-ОПП (додаток 25) (пункт 12.5 Порядку №1588).

Наведені правові норми свідчать про те, що контролюючий орган надсилає повідомлення про відсутність юридичної особи за місцезнаходженням (форма №18-ОПП) державному реєстратору для вжиття заходів, передбачених абзацом 2 частини чотирнадцятої статті 19 Закону № 755-IV, лише після здійснення передбачених Порядком №1588 заходів для встановлення фактичного місцезнаходження юридичної особи.

Разом з тим, як встановлено судами і не спростовано доводами касаційної скарги, контролюючим органом не дотримано процедури, передбаченої Порядком №1588, знаходження Товариства за юридичною адресою підтверджується відповідним договором оренди та актом приймання - передачі до вказаного договору, платник не отримував від державного реєстратора повідомлення, щодо необхідності подання державному реєстратору реєстраційної картки.

Пунктом 45.2 статті 45 ПК України визначено, що податковою адресою юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про яку містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань.

Відповідно до частини першої статті 18 Закону № 755-IV якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін.

Як зазначалось раніше, порядок та випадки анулювання реєстрації особи як платника податку на додану вартість передбачені статтею 184 ПК України, водночас, процедура реєстрації та анулювання реєстрації платника податку на додану вартість визначена Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 №1130 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Положення № 1130).

Відповідно до Положення №1130 реєстрація осіб платниками податку на додану вартість, перереєстрація платників податку на додану вартість проводяться шляхом внесення записів до Реєстру із формуванням за кожним таким записом окремого ідентифікатора. Особа є зареєстрованою платником податку на додану вартість з відповідної дати реєстрації, внесеної до Реєстру. Реєстрація платника податку на додану вартість є анульованою з дати виключення цього платника податку на додану вартість з Реєстру.

Пунктом 184.2 статті 184 ПК України передбачено, що анулювання реєстрації у підпунктах "б" - "з" пункту 184.1 цієї статті може здійснюватися за заявою платника податку або за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу.

Згідно з пунктом 5.5 розділу 5 Положення №1130 анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у підпунктах "б" - "з" пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункти "б" - "з" пункту 5.1 цього розділу). Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.

Рішення про анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей). Такими документами є, зокрема, повідомлення державного реєстратора, відомості з Єдиного державного реєстру щодо наявності запису про відсутність юридичної особи або фізичної особи - підприємця за місцезнаходженням (місцем проживання) або запису про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу (підстава - підпункт "ж" пункту 184.1 статті 184 розділу V ПК України).

Відповідно до пункту 184.10 статті 184 ПК України після прийняття рішення про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, контролюючий орган зобов`язаний письмово повідомити особу протягом трьох робочих днів після дня анулювання такої реєстрації.

З системного аналізу зазначених норм права вбачається, що достовірність документів, які подаються органом державної податкової служби України до державного реєстратора з питань перебування платника податків за місцезнаходженням будь-якій перевірці з боку державного реєстратора не підлягає.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій встановлено відсутність доказів отримання Товариством від державного реєстратора повідомлення, щодо необхідності подання державному реєстратору реєстраційної картки, доказів вжиття структурними підрозділами податкової інспекції (податковою міліцією) належних і достатніх заходів на підтвердження відсутності платника податків за місцезнаходженням або виявлення підрозділами податкової міліції невідповідності фактичного місцезнаходження платника податків відомостям Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку, що реєстраційна дія, що була вчинена державним реєстратором на підставі отриманого від податкового органу документу, який має дефект змісту і походження, не може мати юридичне значення.

Приймаючи до уваги, що право позивача на податковий кредит з податку на додану вартість за податковими накладними, виписаними постачальниками і зареєстрованими у Єдиному реєстрі податкових накладних у спірних правовідносинах не було спростовано податковим органом у визначений законом спосіб, а саме: шляхом проведення податкової перевірки та прийняття податкових повідомлень-рішень у порядку, передбаченому положеннями статей 54, 58, 86 ПК України, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність у платника податків права на відображення зазначених показників в обліковій картці на рахунку платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість юридичної особи.

За приписами статті 200-1 ПК України на вказану суму податку позивач має право виписати податкові накладні і за умови додержання закону в частині належного оформлення податкових накладних, перебування за податковою адресою, дії договору про визнання електронних документів, відсутності інших передбачених законом перешкод подати виписані податкові накладні засобами телекомунікаційного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 4 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (далі - Порядок №569) визначено, що електронний рахунок відкривається платнику податку Казначейством автоматично на безоплатній основі.

Пунктами 7, 26 Порядку №569 передбачено, що у разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Помилково та/або надміру зараховані кошти до бюджету повертаються платнику податку на електронний рахунок у порядку, визначеному статтею 43 ПК України.

За приписами статті 43 ПК України помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

У разі наявності у платника податків податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов`язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку або шляхом повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків.

Пунктом 200-1.8 статті 200-1 ПК України передбачено, що після анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру такий орган перераховує суми податку до бюджету.

З аналізу наведених положень вбачається, що прийняття податковим органом рішення про анулювання реєстрації суб`єкта господарювання як платника податку на додану вартість спричиняє виникнення низки негативних (несприятливих) для платника податків юридичних наслідків: втрата індивідуального податкового номера, який використовується для сплати податку; припинення дії договору про визнання електронних документів; закриття рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; перерахування до бюджету залишку коштів, наявних на рахунку платника податку на додану вартість у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, тощо.

Відтак, установлення судом факту протиправності згаданого рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, яке існувало до моменту прийняття незаконного рішення, вчинивши дії з поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника податку на додану вартість, поновлення дії договору про визнання електронних документів, поновлення функціонування рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відновлення даних рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Водночас, колегія суддів дійшла висновку про передчасність вимог позивача щодо зобов`язання відповідача-2 надати платнику бюджетне відшкодування з урахуванням сформованої Товариством податкової звітності по податку на додану вартість за травень-вересень 2015 року, з огляду на таке.

Згідно з пунктом 200-1.1 статті 200-1 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку зокрема суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України визначено форму, за якою платник податку визначає суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку.

Як зазначалось раніше, за умовами пункту 200.1.8 статті 200.1 ПК України та пункту 7 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 (далі - Порядок №569, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), після анулювання реєстрації особи як платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається. Перерахування коштів до бюджету здійснюється на підставі реєстру, який центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів (далі Казначейство), в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника і сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру Казначейство перераховує суми податку до бюджету.

Повідомлення про закриття електронного рахунка Казначейство надсилає ДФС не пізніше наступного робочого дня з дня його закриття.

При цьому у разі анулювання реєстрації особи як платника податку податкові зобов`язання визначаються на підставі податкової декларації з податку за підсумками останнього звітного (податкового) періоду, визначеного пунктом 184.6 статті 184 ПК України. Після анулювання такої реєстрації залишок коштів на електронному рахунку платника податку після розрахунків з бюджетом за результатами останнього звітного (податкового) періоду перераховується до бюджету.

Пунктом 3 Порядку №569 визначено, що періодичність, структура та формат обміну інформацією і реєстрами платників податку, необхідними для функціонування системи електронного адміністрування податку, визначаються ДФС та Казначейством.

Електронні рахунки відкриваються виключно на підставі реєстру платників податку, який ДФС надсилає Казначейству не раніше ніж за один робочий день до дати реєстрації особи платником податку (пункт 5 Порядку №569).

Казначейство відповідно до вимог статті 69 ПК України надсилає ДФС повідомлення про відкриття електронного рахунка в день його відкриття. Після надходження такого повідомлення ДФС інформує платника податку про реквізити його електронного рахунка (пункт 6 Порядку №569).

У разі анулювання реєстрації платника податку залишок коштів на його електронному рахунку перераховується до бюджету, а такий рахунок закривається (пункт 7 Порядку №569).

У разі повторної реєстрації особи платником податку йому відкривається новий електронний рахунок (пункт 8 Порядку №569).

Пунктом 10 Порядку №569 встановлено, що ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.

Згідно з пунктом 13 Порядку №569 платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.

Слід зазначити, що нормами ПК України та Порядку № 569 не передбачено відновлення закритого рахунку платника податків в СЕА після скасування реєстрації такого суб`єкта господарювання платником ПДВ та поновлення в облікових даних платника податку суми ПДВ, без проведення обчислення відповідно до формули визначеної пунктом 9 Порядку №569, навіть у випадку поновлення свідоцтва платника ПДВ.

Помилково та/або надміру зараховані кошти до бюджету повертаються платнику податку на електронний рахунок у порядку, визначеному статтею 43 ПК України.

Згідно з пунктом 43.4-1 статті 43 ПК України у разі повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з ПДВ, зарахованих до бюджету з рахунка платника податку в СЕА, такі кошти підлягають поверненню виключно на рахунок платника в СЕА, а у разі його відсутності на момент звернення платника податків із заявою на повернення надміру сплачених податкових зобов`язань з ПДВ чи на момент фактичного повернення коштів - шляхом перерахування на поточний рахунок платника податків в установі банку.

З аналізу вказаних вище законодавчих норм убачається, що відновлення показників в обліковій картці на рахунку платника податку у системі електронного адміністрування ПДВ, а також надання висновків та документів, які необхідні для повернення коштів, на новостворений рахунок платника податків в системі електронного адміністрування ПДВ належить до повноважень ДФС України. При цьому, такі повноваження контролюючого органу здійснюються у певній послідовності після дослідження питання стосовно правомірності процедури включення до облікових карток певної інформації щодо стану розрахунків платника за податками, зборами, єдиним внеском, митними платежами та операцій, які проводяться з коштами передоплати.

Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 21.07.2020 у справі №820/1053/16, від 22.07.2020 у справі №520/5627/19, від 10.11.2020 у справі №826/22457/15.

Установлення судом факту протиправності рішення суб`єкта владних повноважень зумовлює виникнення потреби в обтяженні цього або іншого (в разі коли має місце подія вибуття платника податків поза межі територіальної юрисдикції певного органу ДФС України) суб`єкта обов`язком усунути всі спричинені рішенням негативні юридичні наслідки та повернути платника податків у первинне правове становище, яке існувало до моменту прийняття цього рішення, вчинивши дії з поновлення реєстрації суб`єкта господарювання як платника ПДВ, поновлення дії договору про визнання електронних документів, поновлення функціонування рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ.

Підсумовуючи зазначене, колегія суддів дійшла висновку, що позовні вимоги про зобов`язання відповідача-2 надати платнику бюджетне відшкодування з урахуванням сформованої Товариством податкової звітності по податку на додану вартість за травень-вересень 2015 року є передчасними, а відтак не підлягають задоволенню.

В зазначеній частині суди попередніх інстанції неправильно застосували норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору у зазначеній частині, тому касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а оскаржувані судові рішення відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України - частковому скасуванню з ухваленням нової постанови про відмову в задоволенні позову у визначеній частині.

Керуючись пунктом 3 частини першої статті 349, статті 351, частин першої та п`ятої статті 355, статтями 356, 359, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14.09.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017 скасувати в частині задоволених позовних вимог про зобов`язання Державної податкової інспекції у Заводському районі міста Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області надати Товариству з обмеженою відповідальністю "Профіт-Контроль" бюджетне відшкодування з урахуванням сформованої Товариством з обмеженою відповідальністю "Профіт-Контроль" податкової звітності по податку на додану вартість за травень-вересень 2015 року та ухвалити в цій частині нове рішення, яким у позові відмовити.

В решті постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14.09.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова