Постанова

від 21.06.2023 по справі 500/4539/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2023 рокуЛьвівСправа № 500/4539/22 пров. № А/857/5253/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І.М., Шинкар Т. І.,

за участю секретаря судового засідання Доморадової Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕХ АГРО ЗАХІД" на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року (головуючий суддя Осташ А.В., м. Тернопіль) у справі № 500/4539/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕХ АГРО ЗАХІД" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

в с т а н о в и в:

ТОВ "ТЕХ АГРО ЗАХІД" звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі відповідач 1), Державної податкової служби України (далі відповідач 2), в якому просить визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області № 7281379/44034238 від 01.09.2022, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 30.07.2022 на загальну суму 139621,00 грн., в т.ч. ПДВ 23270,17 грн; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 30.07.2022.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що відповідач 1 безпідставно відмовив в реєстрації податкової накладної за відсутності конкретних підстав, які б виключали можливість реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач звертає увагу на те, що отримавши повідомлення про зупинення реєстрації податкової накладної, контролюючому органу було направлено пояснення та документи, які вичерпно розкривають суть господарської операції. Зазначає, що оскаржуване рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості як акт індивідуальної дії.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що контролюючий орган у квитанції вказав на відсутність первинних документів без будь-якої її конкретизації, у зв`язку з чим Товариство перебувало у стані правової невизначеності, що позбавляло його можливості надати податковому органу необхідний в його розумінні пакет документів. Вказує, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що з наданого ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД повідомлення №1 від 25.08.2022 не можна встановити господарську операцію (послуги оренди мультикоптера), на яку виписана податкова накладна №1 від 30.07.2022. Апелянт вважає, що зазначений Акт чітко вказує на суть господарської операції послуги оренди мультикоптера, факт настання «першої події», що слугує підставою для реєстрації податкової накладної, сторони господарської операції, її вартість, одиниці виміру. Також зазначає, що крім акта було надано повідомлення про надання пояснень та копій документів, де міститься відповідний опис господарської операції. Звертає увагу, що зміст господарської операції підтверджується також іншими документами, які долучені Товариством до позову ( договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем від 01.06.2022, Акт надання послуг, Акти приймання-передачі техніки, платіжне доручення №314 і ін.), а зазначення в рішенні контролюючого органу «не надано повний пакет підтверджуючих документів по придбанню ТМЦ/послугах та наданих послугах» не відповідає дійсності, оскільки такі були надані на розгляд Комісії.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.

Відповідач 1 подав до суду відзив на апеляційну скаргу, а якому зазначив, що позивачем на розгляд Комісії не надавались всі документи, які надані при поданні адміністративного позову, а саме: платіжне доручення №137 від 02.09.2022; платіжне доручення №314 від 22.08.2022; договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем (оператором) №01/22 від 01.06.2022; витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, а тому контролюючий орган при прийнятті рішення від 01.09.2022 №7281379/44034238 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 30.07.2022 був позбавлений можливості проаналізувати договори, укладені між ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД та ПП АГРОАЕРОСЕРВІС, а інші також первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, а також розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків. Просить залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, належним чином були повідомлені про дату, час та місце апеляційного розгляду.

Згідно 4 ст. 229 КАС України неприбуття сторін не перешкоджає апеляційному розгляду справи, а тому відповідно до статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційний суд ухвалив розгляд справи здійснити за відсутності учасників справи та без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши доповідь головуючого судді, проаналізувавши письмові докази, що є в матеріалах справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, суд вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД зареєстроване як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з видом економічної діяльності за КВЕД: 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві (основний); 01.11 Вирощування зернових культур(крім рису),бобових культур і насіння олійних культур; 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.24 Вирощування зерняткових і кісточкових фруктів; 01.26 Вирощування олійних плодів; 01.50 Змішане сільське господарство; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

30.07.02022 ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД подало на реєстрацію податкову накладну №1 від 30.07.2022 на загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 139 621 грн, у якій зазначено опис товару і послуги послуги оренди мультикоптера.

За наслідками подання до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 30.07.2022 ДПС України позивачу було направлено квитанцію про реєстрацію ПН/РК кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 12.08.2022 №9157980003, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена і зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = 11.0213%, "Р" = 0.

На виконання Квитанції від 12.08.2022 №9157980003, позивачем надіслано податковому органу повідомлення №1 від 25.08.2022, з поясненнями та додано копії документів в кількості 8 шт.: повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 25.08.2022; податкова накладна №4 від 30.07.2022; лист-пояснення на розблокування ПН 1 від 30.07.2022; договір оренди майна №18 від 21.06.2022; акт надання послуг №19 від 30.07.2022; акт надання послуг №1 від 30.07.2022; рахунок на оплату №2 від 30.07.2022; квитанція №1 від 17.08.2022.

Апеляційний суд зазначає, що перелік зазначених вище документів, доданих до повідомлення №1 від 25.08.2022, визнається як позивачем, так і відповідачем.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 01.09.2022 прийнято рішення №7281379/44034238 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 30.07.2022 у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

В графі «Додаткова інформація» у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної від 01.09.2022 №7281379/44034238 зазначено, що не надано повний пакет підтверджуючих документів по придбаних ТМЦ\послугах та наданих послугах.

Позивачем подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.09.2022 №44977/44034238/2, залишено скаргу без задоволення.

Не погодившись з рішенням комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області № 7281379/44034238 від 01.09.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄДРПН, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що на момент прийняття оскаржуваного рішення позивачем не надано податковому органу необхідного обсягу документів, які б підтверджували господарську операцію, за якою виписана спірна податкова накладна.

Також суд першої інстанції вказав, що незазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної переліку документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, за умови, що такий чітко визначений у Порядку №520, не є достатньою підставою вважати, що податковий орган не дотримався вимог Порядку №1165.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України), зокрема, він визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).

Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як встановлено, позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 30.07.2022.

За наслідками проведеного моніторингу відповідачем зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП послуги надання в оренду мільтикоптера відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК.

На виконання вимог квитанції позивачем 25.08.2022 направлено контролюючому органу повідомлення від 25.08.2022 №1 про надання пояснень та копій документів, а саме, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 25.08.2022; податкова накладна №4 від 30.07.2022; лист-пояснення на розблокування ПН 1 від 30.07.2022; договір оренди майна №18 від 21.06.2022; акт надання послуг №19 від 30.07.2022; акт надання послуг №1 від 30.07.2022; рахунок на оплату №2 від 30.07.2022; квитанція №1 від 17.08.2022.

У поясненнях, доданих до повідомлення Товариство зазначило, що орендує майно у ПП «ТАЛЕКС ТРК» згідно договору оренди майна №18 від 21.05.2022: вантажний спеціалізований фургон RENAULT MASTER-2 in, мультикоптер моделі Agras T20 - 2 шт. ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД надає в оренду ПП «АГРОАЕРОСЕРВІС» згідно договору оренди від 01.06.2022: мультикоптер Agras T20.

Як вбачається з матеріалів справи, Товариство на стадії подання документів після отримання Квитанції не оспорювало її зміст.

Колегія суддів наголошує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкових накладних, є обставини щодо подання платником достатнього обсягу документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкову накладну. Тобто, позивач має довести, що ним було подано документи, які в повній мірі підтверджують зміст і обставини господарської операції, на підставі якої податкова накладна подавалась на реєстрацію.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що з поданих документів неможливо встановити зміст господарської операції, а також письмових пояснень, наданих самим платником для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію.

Так, предметом господарської операції за податковою накладною №1 від 30.07.2022 є послуги оренди мільтикоптера на суму 116350,83 грн (сума ПДВ 23270,66 грн).

Акт надання послуг №1 від 30.07.2022, укладений між ТОВ ТЕХ АГРО ЗАХІД та ПП АГРОАЕРОСЕРВІС, має відношення до господарської операції (послуги оренди мультикоптера), на яку виписана спірна податкова накладна, всі інші надані документи стосуються контрагента ПП ТАЛЕКС ТРК.

Апеляційний суд зазначає, що платником податку не було надано контролюючому органу договір оренди, на підставі якого надавались послуги оренди мільтикоптера.

Дану обставину не заперечує позивач, пояснюючи це тим, що відповідачем не конкретизовано перелік документів, які мають бути надані, вважає, що надані документи є достатніми.

Лише до суду першої інстанції подавались копії наступних документів: договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем (оператором) №01/22 від 01.06.2022, а також платіжне доручення №137 від 02.09.2022; платіжне доручення №314 від 22.08.2022; витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Колегія суддів звертає увагу, що при дослідженні правомірності оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише ті документи, що подавались платником податку безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідне рішення. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

Вказане спростовує доводи апелянта про те, що зміст господарської операції підтверджується документами, які долучені до матеріалів справи (договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем (оператором) №01/22 від 01.06.2022, платіжне доручення №314 від 22.08.2022, акт надання послуг, акти приймання передачі техніки), оскільки такі, як зазначено вище, безпосередньо не подавались податковому органу для прийняття оскаржуваного рішення.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що неподання договору оренди позбавило комісію ГУ ДПС у Тернопільській області можливості встановити істотні умови такого договору щодо його предмету, ціни, строку та порядку поставки товару, порядку розрахунків між контрагентами тощо, а також з`ясувати, за фактом виконання яких саме договірних зобов`язань сформовано спірну податкову накладну, подану на реєстрацію.

Таким чином, оскільки на момент прийняття оскаржуваного рішення у податкового органу були відсутні усі необхідні документи, які б підтверджували господарську операцію, відтак, комісія Головного управління ДПС у Тернопільській області правомірно вважала недоведеним факт настання подій, передбачених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, які зумовлюють виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, та обгрунтовано відмовила у реєстрації податкової накладної платнику, господарські операції з яким віднесено до ризикових.

Щодо доводів апелянта про те, що сам Акт надання послуг №1 від 30.07.2022 чітко вказує на суть господарських операцій і слугує підставою для реєстрації податкової накладної, то апеляційний суд не погоджується з такими, оскільки акт надання послуг, не є достатнім для підтвердження фактичного руху товарів/послуг і коштів у процесі їх здійснення. Оцінити реальність відповідних фінансово-господарських операцій можливо лише при дослідженні умов договірних відносин.

Також колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що акт надання послуг містить відомості про господарську операцію, проте, не може бути достатнім документом для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої на виконання договірних зобов`язань, оформлених письмовим договором, якого при цьому не надано на розгляд комісії.

Апеляційний суд зазначає, що не відповідають обставинам справи та не є нормативно обгрунтованими аргументи позивача про залежність дій платника від зазначення в квитанції конкретного переліку документів.

З п.12 та п. 13 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 вбачається, що розшифрування та перевірка податкової накладної, надісланої на реєстрацію до ЄРПН здійснюється в автоматизованому режимі за результатами чого формується квитанція про прийняття або неприйняття, чи зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Тож на розглядуваному етапі посадові особи Державної податкової служби України не беруть участі в процесі прийняття податкової накладної та не вирішують питання про її реєстрацію або відмову в такій реєстрації.

Отже, повідомлення про зупинення реєстрації податкових накладних не є рішенням суб`єкта владних повноважень в розумінні п.19 ч. 1 ст. 4 КАС України, так як не містить волі суб`єкта, який здійснює владні управлінські функції, позаяк їх формує та направляє платнику Автоматизована система «Єдине вікно подання електронний документів» ДФС України.

Відповідно до п.11. Порядку №1165 в квитанції згідно абз. З повинна міститися тільки пропозиція платнику податків подати документи. Вказаним Порядком не передбачено зазначення у квитанції конкретного переліку документів, що їх необхідно подати на розгляд комісії для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній. Такого зазначення не може бути в квитанції, адже перелік документів залежить від специфіки господарської операції в кожному конкретному випадку.

Фактично пропозиція платнику податків подати документи є відсильною і кореспондується з п.5 Порядку №1165, в якому зазначено про право (не обов`язок) платника подати документи залежно від специфіки операції, зазначеної в зупиненій податковій накладній.

Таким чином, спростовується висновок апелянта про залежність дій платника податків від зазначення в квитанції переліку документів, оскільки можливі дії платника у випадку автоматичного зупинення системою реєстрації податкової накладної чітко врегульовано Порядком №1165.

Відсутність у квитанції конкретного переліку документів жодним чином не впливає на критерії чіткості, зрозумілості та обґрунтованості рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, оскільки квитанція і рішення - це два окремих та не пов`язаних документи. При цьому квитанція не є рішенням суб`єкта владних повноважень, а є тільки повідомленням платнику про зупинення реєстрації накладної, не впливає на права платника податків і не створює будь-яких обов`язків для нього.

Апеляційний суд зазначає, що позивач не був позбавлений можливості з огляду на зміст господарської операції визначити для себе, подання яких саме первинних документів матиме наслідком реєстрацію контролюючим органом спірних податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що позивач повинен був розуміти, що основним документом, який підтверджує факт господарських зобов`язань між сторонами є договір, надання якого визначено пунктом 5 Порядку №520.

Окрім того, відповідний договір міг бути поданий Товариством на етапі адміністративного оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, однак цього зроблено не було.

В свою чергу, оскільки при вирішенні питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації ПН завдання суду полягає у перевірці наявності достатніх документів для спростування сумнівів контролюючого органу про ризиковість платника податку чи ризиковість здійснених операцій, а також чи такі документи були надані контролюючому органу і наскільки обґрунтовані підстави для відмови у врахуванні таких при прийнятті рішення про відмову у реєстрації ПН, тобто акцент покладено саме на перевірку обґрунтованості прийняття рішення про відмову у реєстрації, а тому суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд, за вищевикладених обставин, не може підміняти орган в оцінці документів, які не були предметом перевірки, проте, на відсутність таких вказувалось, як на підставу відмови у реєстрації. Надання ж таких документів суду не може бути підставою для визнання протиправною відмови в реєстрації ПН.

Враховуючи вищенаведене, у зв`язку з тим, що позивачем не подано контролюючому органу належного та достатнього обсягу первинних документів для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 01.09.2022 №7281379/44034238 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.07.2022 в ЄРПН, прийнято правомірно.

Крім цього, оскільки судом апеляційної інстанції встановлено правомірність оскаржуваного рішення, відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну.

При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕХ АГРО ЗАХІД" залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року у справі № 500/4539/22 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Л. П. Іщук судді І. М. Обрізко Т. І. Шинкар Повне судове рішення складено 29 червня 2023 року