Постанова

від 20.07.2023 по справі 160/14658/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 липня 2023 року м. Дніпросправа № 160/14658/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання: Юрчука М.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2022 року (суддя Лозицька І.О., м. Дніпро, повний текст рішення виготовлено 21.12.2022 року) в справі №160/14658/22 за позовом Приватного підприємства «Віктор і К» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в:

22.09.2022 року ПП «Віктор і К» (далі по тексту позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту відповідач), в якому, враховуючи уточнення позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача за формою «В4» від 22.08.2022 року № 188/32-00-07-01-03-32.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2022 року позовні вимоги задоволено.

Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що суб`єкт господарювання ПП «Росток», який є контрагентом позивача, у своїй діяльності не створював реальних дій по продажу товарів, що не були реалізовані, та метою діяльності якого є проведення фіктивних господарських операцій. Апелянт вказував, що метою діяльності контрагента позивача було формування недійсного від`ємного значення для позивача. Апелянт вказував, що господарські операції позивача з контрагентом не є фактичними, оскільки не відповідають основній діяльності підприємств, не встановлено дійсність та необхідність отримання товару, контрагент не має виробничих потужностей та трудових ресурсів, відсутні наймані працівники для здійснення будь-яких дій по виконанню взятих на себе договірних зобов`язань. Апелянт зазначив, що придбані позивачем товари не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності надалі, відсутня мета їх замовлення. Апелянт вважав, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, інші первинні документи взагалі відсутні. Відповідач зазначає, що позивачем завищено суму податкового кредиту сформованого у податковій декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року на 13919,00 грн. внаслідок відображення в податковій звітності результатів взаємовідносин за нереальними операціями з ПП «Росток» при відсутності можливості здійснення операцій з її постачання внаслідок відсутності у постачальника достатньої площі земельних ділянок рілля, матеріально-технічних умов та чисельності працюючих для обробітку сільськогосподарських угідь та вирощування насіння.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податкові накладні за грудень 2021 року на суму ПДВ 13918,98 грн., що виписані ПП «Росток», позивачем включено до податкового кредиту січня 2022 року та відображається в Додатку 1 декларації з ПДВ за січень 2022 року. Податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентом податкових накладних, контрагент позивача є платником податків та спроможний здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договору поставки насіння соняшника. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентом є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Згідно матеріалів справи, фахівцями Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків у період з 20.06.2022 року по 15.07.2022 року було проведено позапланову документальну невиїзну перевірку ПП «Віктор і К» з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн., по декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року (вх. № 903635635 від 21.02.2022 року) з урахуванням уточнюючого розрахунку (вх. № 9051952404 від 10.05.2022), за наслідками якої складено акт №180/32-00-07-01-02/20651018 від 22.07.2022 року. Висновками акту зафіксовано порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, ст. 201 ПК України, що призвело до завищення податкових зобов`язань, нарахованих за нереальними операціями з постачання товарів «покупцю» ТОВ «Орбік Зумкс» та одночасно не нарахування податкових зобов`язань при постачанні товарів нез`ясованим іншим особам в цій же сумі та не нарахування податкових зобов`язань при отриманні коштів на суму 525422 грн., та у січні 2022 року на суму 841154 грн., що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту за грудень 2021 року у розмірі 525422 грн., та заниження податкових зобов`язань податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року у розмірі 841154 грн.; абз. а) п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, ст. 198 з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту (рядок 17) податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року у розмірі 13919 грн.; п. 200.1, абз. в) п. 200.4 ст. 200 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 1380495 грн. Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин зокрема з ПП «Росток», встановлено відсутність придбання товарів, що не були реалізовані.

На підставі акту перевірки, 22.08.2022 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесло податкове повідомлення-рішення №188/32-00-07-01-03-32 за формою «В4», яким зменшено суму від`ємного значення податку на додану вартість за січень 2022 року у розмірі 13919 грн.

Встановлено, що 06.09.2021 року між ПП «Росток» (постачальник) та ПП «Віктор і К» (покупець) було укладено договір поставки № 06092120, за умовами якого постачальник зобов`язувався передати у власність покупця насіння соняшника, покупець приймає товар та здійснює за нього оплату. Умовами договору передбачено, що поставка насіння соняшника, асортимент, кількість, термін поставки і порядок оплати товару визначається у первинних документах.

ПП «Росток» виписано рахунок на оплату № 75 від 10.12.2021 року. Між ПП «Росток» та ПП «Віктор і К» підписано видаткову накладну.

ПП «Віктор і К» здійснило оплату за отриманий товар, що підтверджується платіжною інструкцією № 494 від 14.12.2021 року на суму 1960000,00 грн., платіжною інструкцією № 4939 від 15.12.2021 року на суму 790877,19 грн., платіжним дорученням № 37887 від 20.01.2022 року.

За результатами виконання договору, ПП «Росток» було виписано податкову накладну № 11 від 26.12.2021року на суму 113340,30 грн. у тому числі ПДВ 13918,98 грн., яку було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлено, що податкову накладну за грудень 2021 року на суму ПДВ 13918,98 грн. позивачем включено до податкового кредиту січня 2022 року та відображається в Додатку 1 декларації з ПДВ за січень 2022 року.

Згідно наявної в матеріалах справи копії товаро-транспортної накладної, перевезення насіння соняшника здійснювалось автомобільним перевізником ТОВ «Лідер Агро Пром», замовник перевезення ПП «Росток», вантажовідправник ПП «Росток», вантажоодержувач ПП «Віктор і К» (м. Світловодськ, смт. Власівка, вул. Висоцького 2), пункт навантаження с. Нові Боровичі, Корюківський район, м. Сновськ, пункт розвантаження Черкаська область, смт. Чорнобаї.

Встановлено, що насіння соняшника розвантажено на Чорнобаївському елеваторі ПП «Віктор і К». Позивач надає докази наявності у його власності нерухомого майна, зокрема складських приміщень для зберігання зерна, куди було транспортовано насіння соняшника (Черкаська область, смт. Чорнобаї).

Відповідач, стверджуючи про нереальність господарських операцій, вказує на відсутність у власності чи орендному користуванні у ПП «Віктор і К» будь-якого нерухомого майна у тому числі складу для приймання та зберігання насіння соняшника. Відповідно до даних Державного підприємства «Держреєстр України» у період взаємовідносин між ПП «Віктор і К» та ПП «Росток», у грудні 2021 року не містив жодних даних щодо наявності зернових складів у ПП «Росток» за адресами: Черкаська область, Драбівський район, с. Великий Хутір чи с. Нові Боровичі, Корюківський район, м. Сновськ.

ПП «Віктор і К» пояснює, що насіння соняшника зберігалось на складі ПП «Росток», склад не включений до основного реєстру на загальнодоступному офіційному сайті Державного підприємства «Держреєстри України», оскільки згідно Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні», в реєстрі зерна реєструються зернові склади, які надають фізичним та юридичним особам послуги із зберігання зерна з видачею складських документів на зерно, зберігання зерна на власному складі не потребує реєстрації в реєстрі Державного підприємства «Держреєстри України». ПП «Віктор і К» надає підтверджуючі документи права власності на елеватор.

ПП «Віктор і К» отримане насіння соняшника поставило на складський та бухгалтерський облік згідно рахунку 631.

Встановлено, що придбане у ПП «Росток» насіння соняшника було перепродане ПП «Віктор і К» іншим суб`єктам господарювання.

Відповідно до підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (із змінами та доповненнями), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21 , у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включаються до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переносяться значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

Податкова декларація з ПДВ за січень 2022 року ПП «Віктор і К» містить значення в рядку 16 «Від`ємне значення, що включаються до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду», що відповідно до довідки про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) за грудень 2021 року.

Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Суд вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов`язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання, тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагента товари (насіння соняшника), наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.

Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200, має від`ємне значення, тому бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг, або залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що контрагент позивача на момент виконання договору був зареєстрований як платник податку на додану вартість, мав право виписувати податкові накладні. Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договір, який був укладений між позивачем та його контрагентом щодо постачання товарів не визнаний судом недійсним або розірваний з ініціативи сторін. Податковий орган не наділена правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.

Колегія суддів зазначає, що від`ємне значення сформоване за результатами взаємовідносин з контрагентом, визначене вірно у частині, враховуючи правомірність формування сум податкового кредиту та підтвердження його виникнення. Від`ємне значення суми ПДВ виникає у разі, коли податковий кредит платника більший за податкове зобов`язання, враховуючи, що податковий кредит позивачем сформовано вірно, його формування підтверджено всіма первинними документами, сума від`ємного значення не потребує коригування.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.12.2022 року в справі №160/14658/22 залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддяО.М. Лукманова

суддяЛ.А. Божко

суддяЮ. В. Дурасова