Постанова

від 09.08.2023 по справі 826/3464/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року

м. Київ

справа № 826/3464/16

касаційне провадження № К/9901/5232/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засідання касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.07.2017 (головуючий суддя - Федорчук А.Б., судді - Качур І.А, Мазур А.С.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14.11.2017 (головуючий суддя - Шелест С.Б., судді - Кузьмишина О.М., Пилипенко О.Є.) у справі за позовом Приватного підприємства "ВКП Блок" до Державної фіскальної служби України про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії,

УСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "ВКП Блок" (далі - позивач, Підприємство, платник) звернулось до суду із позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС України, податковий орган), в якому просило: визнати протиправною бездіяльність ДФС України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Підприємство має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме - на величину надмірної сплати податку на додану вартість та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в загальному розмірі 6476574,00 грн; зобов`язати ДФС України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Підприємство має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину надмірної сплати податку на додану вартість та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в загальному розмірі 6476574,00 грн.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 21.07.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.11.2017, позов задовольнив повністю: визнав протиправною бездіяльність ДФС України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Підприємство має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: на величину надмірної сплати податку на додану вартість та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в загальному розмірі 6476574,00 грн; зобов`язав ДФС України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Підприємство має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину надмірної сплати податку на додану вартість та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в загальному розмірі 6476574,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили із того, що внесення позивачем змін у податковий облік за червень 2015 року шляхом подачі уточнюючих розрахунків для виправлення самостійно виявлених помилок відповідає нормам статті 50 ПК, не включення цієї суми від`ємного значення до складу суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що одночасно означає не відображення цієї суми в картці інтегрованого рахунку підприємства в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є порушенням його прав, оскільки ця сума фактично є сумою надмірно сплаченого ним податку. Відповідачем протиправно не забезпечено автоматичне збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, включеної до податкового кредиту у червні 2015 року у розмірі 6476574,00 грн у системі електронного адміністрування податку на додану вартість за податковими накладними, складеними до 01.07.2015.

ДФС України оскаржило судові рішення попередніх інстанцій до суду касаційної інстанції. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог ДФС України, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зазначає про неврахування судами, що у зв`язку із внесенням змін у податкове законодавство, відсутні підстави для включення від`ємного значення податку на додану вартість у розмірі 6476574 грн до системи електронного адміністрування податку на додану вартість після 31.07.2015. Вважає, що за змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на додану вартість на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме у податковій звітності з податку на додану вартість платника податку в період до 31.07.2015.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.01.2018 відкрив касаційне провадження у цій справі за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу не надав до суду, що не перешкоджає її розгляду.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.08.2023 визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у попередньому судовому засіданні і призначив справу до розгляду на 09.08.2023.

Перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій установлено та підтверджується матеріалами справи, що Підприємством було подано податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2015 року №9152076414, в якій задекларовано значення рядка 24 (Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду) на суму податку на додану вартість у розмірі 873940,00 грн. Вказана сума була врахована ДФС України.

Позивачем 18.08.2015 було подано уточнюючий розрахунок до декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року №9174151741, в якому задекларовано збільшення рядка 24 (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду) на суму податку на додану вартість у розмірі 6462065,00 грн.

Також, платником 20.08.2015 подано уточнюючий розрахунок по декларації з податку на додану вартість за березень 2015 року, у якому задекларовано показник рядка 18 (позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 9 - рядок 17)) у розмірі 14509,00 грн.

Уточнюючі розрахунки були прийняті та зареєстровані контролюючим органом.

Втім, після отримання витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість від 31.08.2015 №31301301 позивачу стало відомо, що у складі реєстраційної суми (загальний розмір - 392009,55 грн) врахована сума від`ємного значення лише у розмірі 873940,00 грн замість 7336005,00 грн та сума помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань з податку на додану вартість лише у розмірі 25123,00 грн замість 39632,00 грн.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ визначено статтею 200-1 розділу V ПК України, якою доповнено вказаний Кодекс згідно Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", що набрав чинності 01 січня 2015 року.

Так, згідно пунктів 200-1.1, 200-1.2 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування ПДВ забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування ПДВ; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ.

На виконання приписів вказаної норми ПК України постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі - Порядок №569) затверджено Порядок електронного адміністрування ПДВ, яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Згідно пункту 1 Порядку №569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р. або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної Ради України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.

Пунктом 35 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України встановлено, що період з 1 лютого 2015 року до 1 липня 2015 року є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

За змістом же приписів пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України (в редакції, чинній з 29 липня 2015 року) платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (?Накл), обчислену за такою формулою: ?Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ. У цій нормі наведене значення кожного показника згаданої формули.

Показники формули, визначеної цим пунктом, обраховуються з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку показників ?НаклОтр та ?НаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників ?НаклОтр, ?НаклВид та ?Митн використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року.

Під час обрахунку суми ?Накл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

При цьому у відповідності до пункту 33 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум ПДВ, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов`язань з ПДВ наступних звітних (податкових) періодів, від`ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, та залишок від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року: а) або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення. В такому випадку суми такого від`ємного значення та/або бюджетного відшкодування можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку; б) або підлягають поверненню платнику у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу у редакції, що діяла станом на 31 грудня 2014 року.

Вказана процедура деталізована у пункті 9-1 Порядку №569 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), яким передбачено, що сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, за рішенням платника податку може бути збільшена на суму непогашених залишків сум податку, заявлених ним до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларованих до бюджетного відшкодування за такі періоди в рахунок зменшення податкових зобов`язань з податку наступних звітних (податкових) періодів, від`ємного значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України, та залишку від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларованих платником податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року. Таке рішення платник податку відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації за звітний (податковий) період після 1 лютого 2015 року, в якому воно прийняте. ДФС після проведення камеральної перевірки зазначеної податкової декларації автоматично збільшує суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на відповідну суму та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення відображається платником податку у складі податкового кредиту податкової декларації за звітний (податковий) період, в якому воно здійснене.

Водночас нормою пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України (в редакції, чинній з 29.07.2015) встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" від 16 липня 2015 року №643-VIII зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових ?НаклОтр, ?НаклВид та ?Митн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом, зокрема: 4) до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від`ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з ПДВ, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).

В свою чергу до податкової звітності з ПДВ згідно пункту 8 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №13), належать: податкова декларація з ПДВ з додатками; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник ПДВ, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що з набранням 29.07.2015 чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" від 16.07.2015 №643-VIII, яким зазначені положення ПК України були викладені в наведеній редакції, всім зареєстрованим в системі електронного адміністрування ПДВ платникам податків було "обнулено" значення суми податку (позитивне або від`ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому зареєстрованим платникам податку значення суми, на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягало автоматичному збільшенню у визначених в пункті 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України випадках, за змістом підпункту 4 якого визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з ПДВ платника податків за червень 2015 року.

Наведене у сукупності свідчить про помилковість висновків контролюючого органу про те, що реєстраційна сума в системі електронного адміністрування ПДВ може бути збільшена на суму від`ємного значення, що задекларована Підприємством виключно в податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року, та не підлягає перерахунку у зв`язку з подальшим уточненням показників такої звітності шляхом подання відповідних уточнюючих розрахунків, адже такі не ґрунтуються на нормах чинного законодавства

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у серпні 2015 року Підприємство подало до податкового органу уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок податкової декларації з ПДВ за березень та за червень 2015 року, відповідно до яких уточнений, зокрема, показник рядка 24 (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду) й вказано його значення у розмірі 6462065,00 грн.

Проте ДФС України не забезпечено відображення у системі електронного адміністрування ПДВ суми від`ємного значення, яка була відображена позивачем в уточнюючих розрахунках, що свідчить про допущення контролюючим органом протиправної бездіяльності й дає підстави для зобов`язання вказаної особи збільшити реєстраційну суму, на яку Підприємство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення за червень 2015 року у розмірі 6476574,00 грн., та відобразити відповідне збільшення у витягу із системи електронного адміністрування ПДВ.

За таких обставин, Верховний суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що відповідачем протиправно не забезпечено автоматичне збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, включеної до податкового кредиту за червень 2015 року в сумі 6476574,00 грн у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а відтак про задоволення позовних вимог.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 241 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи.

Таким чином, зважаючи на обставини цієї справи, колегія суддів вважає, що ухвалені у справі судові рішення про задоволення позовних вимог ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.07.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14.11.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова