Постанова

від 28.09.2023 по справі 640/2575/22

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 вересня 2023 року

м. Київ

справа № 640/2575/22

адміністративне провадження № К/990/3507/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 червня 2022 року (головуючий суддя - Шулежко В.П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2022 року (колегія суддів у справі: головуючий суддя - Василенко Я.М., судді - Ганечко О.М., Кузьменко В.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроволодар» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:

У січні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агроволодар» (далі - ТОВ «Агроволодар», Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (правонаступник - Головне управління ДПС у м. Києві, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України), в якому просило: визнати протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Агроволодар» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. за вересень 2021 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за березень, квітень, травень, червень, липень, серпень 2021 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20 жовтня 2021 року №9310517748), яка оформлена актом від 02 грудня 2021 року №89182/Ж5/26-15-07-01-05/40419480; визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 грудня 2021 року № 00964600701 та №00964680701.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказував, що контролюючим органом порушено встановлений Податковим кодексом України (далі - ПК України) порядок проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства, а висновки такої перевірки зроблені без дослідження відповідних первинних документів.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 червня 2022 року, залишеним без змін, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2022 року, позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У розрізі заявленої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач звертає увагу на застосування судами норм ПК України (пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України) без урахування висновків, висловлених Верховним Судом у постанові від 17 серпня 2021 року у справі №420/6598/20. У вказаному рішенні касаційний суд констатував відсутність у платника податку права на отримання бюджетного відшкодування з огляду на ненадання до перевірки запитуваних контролюючим органом документів.

Також, заявник касаційної скарги звертає увагу на те, що позивач не надав усіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків) з податку на додану вартість, які вплинули на формування від`ємного значення ПДВ, в той час як наказ на проведення перевірки отримано уповноваженою особою підприємства до завершення перевірки. Окрім того, відповідач вказує, що позивач не скористався правом подати запитувані документи разом із запереченнями на акт перевірки, натомість в останніх він висловив лише незгоду із порядком проведення перевірки. Як звертає увагу податковий орган, ТОВ «Агроволодар» за податковою адресою не знаходиться, що створювало перешкоди для проведення перевірки у встановлені наказом терміни на її проведення. З огляду на перелічені обставин, відповідач наполягає на тому, що ним дотримано порядок документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства, а складений за її результатами акт є правомірним.

Стверджуючи про порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України) заявник касаційної скарги стверджує, що суди не дослідили належним чином зібрані у справі докази та не встановили фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 14 лютого 2023 року відкрито касаційне провадження у справі, витребувано справу із суду першої інстанції.

Матеріали справи надійшли до касаційного суду 24 серпня 2023 року.

Відзиву на касаційну скаргу не надходило, що, втім, не перешкоджає касаційному перегляду справи. Правова позиція позивача у цьому спорі викладена у письмових поясненнях, що містяться в матеріалах справи, й така залишалась послідовною протягом слухань справи в судах попередніх інстанцій.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, на підставі наказу від 17 листопада 2021 року №9137-п, повідомлення від 19 листопада 2021 року, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.1 статті 79 ПК України посадовими особами Головним управлінням ДПС у м. Києві проведена документальна позапланова невиїзна перевірка TOB «Агроволодар» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, за вересень 2021 року, визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за березень - серпень 2021 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20 жовтня 2021 року №9310517748), за результатами якої складено акт від 02 грудня 2021 року №89182/Ж5/26-15-07-01-05/40419480.

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем: пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1'439'412 грн, в тому числі за вересень 2021 року та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації з ПДВ), на загальну суму 6'086'300 грн; пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині неподання посадовим особам контролюючого органу документів під час перевірки.

Не погоджуючись із висновками акта перевірки, 15 грудня 2021 року позивачем подано заперечення на нього. За результатами розгляду заперечень контролюючим органом надано відповідь від 29 грудня 2021 року, якою повідомлено про залишення без змін висновків акта перевірки.

На підставі встановлених перевіркою порушень 30 грудня 2021 року відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення: №00964600701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1' 439' 412 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 359' 853,00 грн; №00964680701, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 6' 086' 300 грн.

Не погоджуючись із діями відповідача щодо проведення перевірки та прийнятими за її наслідками податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги Товариства у повному обсязі суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що контролюючим органом не дотримано вимог статей 78, 79 ПК України при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки позивача. Тому, як уважали суди, податкові повідомлення-рішення, прийняті на підставі висновків акта перевірки, який є недопустимим доказом, а також без дослідження поданих платником податків первинних документів на підтвердження відображених у податковій звітності показників, не можуть вважатись правомірними.

За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентовано статтею 78 ПК України.

Пунктом 78.1 статті 78 визначено підстави проведення документальних позапланових перевірок. Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 означеної статті однією із таких підстав є подання платником декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Відповідно до пунктів 79.1, 79.2, 79.3, 79.5 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.

Відповідно ж до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Перевіряючи обставини дотримання контролюючим органом встановленого ПК України порядку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Агроволодар» суди попередніх інстанцій з`ясували наступні фактичні обставини.

Згідно з наявними у справі матеріалами копію наказу ГУ ДПС у м. Києві від 17 листопада 2021 року №9137-п про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки TOB «Агроволодар» разом з повідомленням від 19 листопада 2021 року №1917/26-15-07-01-05 про початок та місце проведення перевірки надіслано позивачу засобами поштового зв`язку з рекомендованим повідомленням про вручення за податковою адресою: 04071, м. Київ, вул. Костянтинівська, буд. 2-А та вручено Товариству 26 листопада 2021 року.

В той же час, як видно зі змісту наказу від 17 листопада 2021 року №9137-п (пункт 1), встановлено провести документальну позапланову невиїзну перевірку TOB «Агроволодар» у період з 19 листопада 2021 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів.

Наведені фактичні обставини зумовили висновок судів попередніх інстанцій про те, що контролюючим органом не дотримано вимог статей 78, 79 ПК України при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки позивача та врученні йому копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом, до її початку.

Також, судами взято до уваги, що з метою проведення документальної позапланової невиїзної перевірки TOB «Агроволодар» на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 ПК України ГУ ДПС у м. Києві направлено на податкову адресу позивача (вул. Костянтинівська, буд. 2-А, м. Київ, 04071) запит «Про надання документів» від 24 листопада 2021 року за №35867/1/26-15-07-01-05.

Так, в акті перевірки від 02 грудня 2021 року №89182/Ж5/26-15-07-01-05/40419480 контролюючим органом констатовано порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині ненадання посадовим особам контролюючого органу запитуваних документів під час перевірки.

Поряд із тим, як установили суди із наявних у справі матеріалів, запит щодо надання документів, які підтверджують дані податкових декларацій, датований 24 листопада 2021 року, направлено позивачу засобами поштового зв`язку, та отримано останнім 03 грудня 2021 року, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення. Тобто, запит було отримано платником податку після проведення перевірки та складання за її результатами відповідного акта.

Крім того, судами попередніх інстанцій ураховано, що, надіславши позивачеві запит про надання документів 24 листопада 2021 року, вже 25 листопада того ж року (на наступний день) контролюючим органом складено акт №6340/ж6/26-15-07-01-05 про ненадання документів, не урахувавши при цьому строків пересилання поштової кореспонденції від адресата до отримувача.

З урахуванням викладеного суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що фактично позивача позбавлено права на подання первинних документів на підтвердження законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість у зв`язку з невчасним отриманням запиту, а також, як згадувалось, наказу на проведення перевірки.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суди, керуючись вимогами частини п`ятої статті 242 КАС України, врахували висновки щодо застосування норм права, викладені в постанові Верховного Суду від 02 вересня 2020 року у справі № 820/3426/16. Зміст такого висновку зводився до того, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому особисто чи його уповноваженому представнику копії наказу про проведення перевірки. Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, а відтак - з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення. Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме - підстав для прийняття за її результатами актів індивідуальної дії, зокрема і податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, установлені в даній справі фактичні обставини доводять факт недотримання контролюючим органом обов`язкових умов для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податку та, власне, порядку проведення такої, що свідчить на користь правильності висновку судів першої та апеляційної інстанцій про незаконність проведення перевірки та, як наслідок, неправомірність складених за її результатами податкових повідомлень-рішень.

При вирішенні спору судами попередніх інстанцій ураховано також й те, що позивачем на підтвердження законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. за вересень 2021 року , долучено до матеріалів справи усі необхідні первинні документи. За наслідками дослідження поданих позивачем документів судами установлено, що зафіксовані перевіркою факти заниження податкового зобов`язання на суму 1'439'412,00 грн та завищення від`ємного значення податкового кредиту на суму 6'086'300, 00 грн ґрунтуються виключно на зарахуванні сум від`ємних значень, які вже були сформовані та задекларовані TOB «Агроволодар» у попередніх (звітних) періодах.

У доводах касаційної скарги її заявник стверджує, що суди першої та апеляційної інстанцій не врахували при вирішенні спору постанову КАС ВС від 17 серпня 2021 року у справі №420/6598/20. Утім, вивчивши вказане рішення, колегія суддів констатує, що правовідносини у наведеній скаржником постанові є відмінними, оскільки у рамках того спору Верховний Суд надавав правову оцінку факту ненадання підприємством до перевірки запитуваних первинних документів з огляду на їх втрату (знищення) та, як наслідок, констатував відсутність законних підстав для перенесення термінів проведення перевірки та відсутність у платника податку права на отримання бюджетного відшкодування. У справі ж, яка переглядається, спірним є дотримання контролюючим органом порядку проведення перевірки платника податку та законність фіксації її наслідків за умови невчасного повідомлення такого суб`єкта господарювання про проведення перевірки та необхідність надання документів.

Відхиляє колегія суддів й посилання відповідача на те, що позивач, подаючи до контролюючого органу заперечення на акт перевірки, не скористався своїм правом подати запитувані документи, оскільки ця обставина не впливає на установлений судами в цій справі факт порушення відповідачем порядку проведення позапланової невиїзної перевірки Підприємства.

Отже, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

Колегія суддів констатує, що судами попередніх інстанцій в цій справі надано належну й вичерпну правову оцінку усім доводам, якими відповідач обґрунтовував правомірність своїх дій при проведення перевірки та прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають вимогам статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості судового акту.

Своєю чергою, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які слугували підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2022 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська