Постанова

від 10.10.2023 по справі 640/3156/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2023 року

м. Київ

справа № 640/3156/21

адміністративне провадження № К/9901/45432/21

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІНКОМС» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03.06.2021 (суддя - Погрібніченко І.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03.11.2021 (головуючий суддя - Грибан І.О., судді: Ключкович В.Ю., Парінов А.Б.) у справі №640/3156/21.

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВІНКОМС» (далі - ТОВ «ВІНКОМС») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві) від 25.01.2021 № 00043650701, № 00043710701.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 03.06.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.07.2021, позов задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у м. Києві оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову суду апеляційної інстанції та прийняти у справі нове рішення, яким відмовити повністю в задоволенні позову.

В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС у м. Києві посилається на те, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 20.10.2020 у справі № 140/30/20, від 11.06.2020 у справі №823/1606/17, від 20.03.2020 у справі №2а-9423/12/2670, від 09.10.2019 у справі №808/9397/13-а, від 05.05.2020 у справі №826/678/16, від 23.12.2020 у справі №804/2813/18.

У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що відповідно до відмітки поштової служби на корінці рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення повернуто за закінченням терміну зберігання на адресу контролюючого органу, а отже повідомлено позивача про призначення перевірки до початку її проведення, тому в даному випадку податковим органом виконано вимоги пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України щодо повідомлення позивача про призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. Також зазначає, що на платника податків також покладено обов`язок надання документів, необхідних для здійснення перевірки та встановлено наслідки невиконання цього обов`язку - застосування фінансової відповідальності. Крім того наголошує, що при вирішенні даної справи судами порушено норми процесуального права в частині недослідження зібраних у справі доказів.

Крім того, звертає увагу на правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах від 01.06.2020 у справі №280/597/19, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20, від 21.10.2021 у справі №802/1464/17-а.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «ВІНКОМС» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, відповідно до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 19.11.2020 року № 575-п та на підставі пункту 78.1.8 статті 78 Податкового кодексу України у період з 26.11.2020 по 02.12.2020 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ВІНКОМС».

За результатами проведеної перевірки складено акт від 09.12.2020 № 977/Ж5/26-15-07-01-05/42787249, в якому відображено висновки про порушення ТОВ «ВІНКОМС»:

пункту 185.1 статті 185; пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198; пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 9191072,00 грн;

пунктів 44.1, 44.6. статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України - не надано посадовим особам контролюючого органу документи під час перевірки.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 25.01.2021 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 00043690701, яким з збільшено розмір грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 11488840,00 грн, в тому числі 9191072,00 грн за податковими зобов`язаннями та 2297768,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 00043710701, яким з згідно ТОВ «ВІНКОМС» зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 7772017, 00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що процедурні порушення, які були допущені контролюючим органом, свідчать про незаконність проведеної ним перевірки позивача, що обумовлює протиправність актів індивідуальної дії, прийнятих за її насідками.

В силу приписів частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Згідно з пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

При цьому, відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

У той же час абзацом 2 пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України).

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова (пункт 79.3 статті 79 Податкового кодексу України).

Незважаючи на необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній все ж має право бути присутнім.

Зазначене узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України, відповідно до якого платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка (пункт 79.5 статті 79 Податкового кодексу України).

Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, а також письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац другий пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України визначає, що виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Надаючи аналіз змісту наведених вище норм Податкового кодексу України, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.08.2021 у справі № 816/228/17 дійшла висновку, що з метою дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, Податковим кодексом України встановлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Судами встановлено, 18.11.2020 ГУ ДПС у м. Києві, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, видно наказ про проведення документальної позапланової перевірки позивача з 19.11.2020 тривалістю 10 робочих днів. Наказ на адресу позивача не направлявся.

19.11.2020 складено акт №285/Ж6/26-15-07-01-05 про неможливість проведення перевірки ТОВ «ВІНКОМС», згідно якого за податковою адресою: м. Київ, вул. Курінного Петра, буд11, офіс 304,- посадові особи або законні представники підприємства відсутні.

19.11.2020 ГУ ДПС у м. Києві, на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, прийнято наказ № 575-п «Про проведення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ВІНКОМС» (код 42787249)» з 26.11.2020.

Копію наказу від 19.11.2020 № 575-п направлено на податкову адресу позивача (03148, м. Київ, вул. Петра Курінного, 11, офіс 304) та повідомлення від 24.11.2020 № 62/26-15-07-01-05 про необхідність надання первинних документів до перевірки.

Судами встановлено, що позивач не отримував до початку проведення перевірки копію наказу від 19.11.2020 № 575-п «Про проведення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ВІНКОМС» (код 42787249)» та повідомлення від 24.11.2020 № 62/26-15-07-01-05 про початок і місце її проведення.

Так, поштове відправлення на адресу позивача податковим органом було здійснено 25.11.2020, тобто за день до початку проведення перевірки. При цьому, відповідачем перевірку проведено 26.11.2020 та закінчено 09.12.2020, тобто до того, як 29.12.2020 (дані https://track.ukrposhta.ua/tracking_UA.html) повернулося рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення з відміткою «за закінченням встановленого строку зберігання».

09.12.2020 відповідачем складено акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки № 977/Ж5/26-15-07-01-05/427-87249, на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Проте доказів повідомлення позивача про надходження на його адресу рекомендованого (реєстрованого) поштового відправлення, тобто про його обізнаність про таке надходження й ухилення від отримання поштової кореспонденції, відповідачем надано не було, що виключає обґрунтованість доводів відповідача про належне вручення позивачу копії наказу від 19.11.2020 № 575-п «Про проведення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ВІНКОМС» (код 42787249)» та повідомлення від 24.11.2020 № 62/26-15-07-01-05 про початок і місце її проведення.

Отже, відсутність факту ознайомлення позивача до початку проведення документальної позапланової невиїзної перевірки з наказом про її проведення, відомостями про дату її початку та місце проведення перевірки, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Пунктом 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Судами встановлено, що під час проведення позапланової невиїзної перевірки позивача, податковим органом було направлено запит від 27.11.2020 № 152693/10/26-15-07-01-05 «Про надання документів».

Вказане поштове відправлення було повернуто на адресу податкового органу з відміткою пошти «за закінченням встановлено строку зберігання», у зв`язку з чим відповідачем складено Акт від 02.12.2020 № 597/Ж6/26-15-07-01-05 про ненадання документів.

У той же час, згідно наданої до суду копії поштового відправлення (конверту), запит від 27.11.2020 № 152693/10/26-15-07-01-05, податковим органом на адресу позивача було направлено лише 01.12.2020, що виключало, з урахуванням строку на його доставлення до адресу позивача, будь-яку можливість, станом на 02.12.2020 року надання витребуваних документів.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Позивачем під час розгляду даної справи, на підтвердження правомірності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке ставить більше 100 тис. грн. за вересень 2020 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за грудень 2019 року, липень, серпень 2020 року, а саме: копію договору поставки від 13.07.2020 № 409 П/ХФ, укладеного з ПАТ «Миронівский хлібопродукт», копію договору поставки від 31.08.2020 № 93, копію договору поставки від 01.09.2020 № 134, копію Договору поставки від 01.08.2020 № 215/20, укладеного з ТОВ «Захід Агропродукт», копію Договору поставки від 27.08.2020 № 27/08-20, укладеного ТОВ «Пташине подвір`я», копію Договору поставки від 01.09.2020 № б/н, укладеного ТОВ «Захид-Птиця», копію Договору поставки від 04.09.2020 № 13, укладеного ФГ «Стимул 777»; копію Договору поставки від 20.07.2020 № 20/07-20.1, укладеного ТОВ «Союзторг-2015», податкових накладних, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних , акти приймання-передачі продукції.

В подальшому ТОВ «ВІНКОМС» придбаний товар, в межах своєї господарської діяльності, реалізовувало: ТОВ «Торговий дім Аскаліс» (договір поставки №14/01/20 від 14.01.2020); на ТОВ «АНСТОПАБЛ» (договір поставки №21-20 від 22.07.2020); ТОВ «ПРАЙМ АГРО СЕРВІС» (договір поставки №33-20 від 30.07.2020); ТОВ «ФОРНАТЕКС ПРОФІТ» (договір поставки № 37-20 від 13.08.2020); ТОВ «АГРОВЕСТ ТОРГ» (договір №17-20 від 18.07.2020); ТОВ «БУДВЕСТ ЛАЙН» (договір поставки №24-20 від 23.07.2020); ТОВ «НАУКОВО ВИРОБНИЧА ФІРМА «СЕМТОК» (договір поставки №34-20 від 05.08.2020).

За результатами дослідження вище перелічених первинних та інших документів складених позивачем за результатами його господарської діяльності судами встановлено, що вони оформлені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України, та в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Зважаючи на викладені обставини справи в їх сукупності та наведені положення законодавства, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у м. Києві) від 25.01.2021 № 00043650701, № 00043710701.

Доводи скаржника про те, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції ухвалено без урахування висновків, викладених у постановах Верховного Суду у справах за подібними правовідносинами, колегія суддів вважає безпідставними. Так, аналіз наведених скаржником судових рішень дає підстави вважати, що вони були ухвалені за інших фактичних обставин, установлених судами (ненадання документів під час проведення документальної виїзної перевірки, стягнення коштів). У зв`язку з викладеним не можна дійти висновку про невідповідність судового рішення суду касаційної інстанції викладених у постановах Верховного Суду висновку щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права, оскільки подібності правовідносин не встановлено.

Водночас посилання у касаційній скарзі на постанову Верховного Суду від 11.06.2020 у справі №823/1606/17 є неприйнятним, оскільки рішення судів першої та апеляційної інстанцій у даній справі скасовано, а справу направлено на новий розгляд з огляду на неналежне з`ясування фактичних обставин справи, що виключає можливість формулювання судом касаційної інстанції остаточної правової позиції у справі, оскільки застосування норм матеріального права можливе лише на підставі повного і всебічного встановлення обставин справи.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03.06.2021 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 03.11.2021 у справі №640/3156/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова