Постанова

від 31.10.2023 по справі 2а/1570/102/11

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 жовтня 2023 року

м. Київ

справа № 2а/1570/102/11

касаційне провадження № К/9901/3519/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Лиманської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 30.03.2017 (суддя Гусев О.Г.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017 (головуючий суддя - Семенюк Г.В., судді - Шляхтицький О.І., Лук`янчук О.В.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» до Державної податкової інспекції у місті Южному ГУ ДФС у Одеській області, за участю Прокуратури у місті Южному, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Одеський припортовий завод» (далі - Товариство, позивач, платник) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у місті ГУ ДФС (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган), за участю Прокуратури у місті Южному, в якому, з урахуванням уточнень до позову, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Інспекції від 29.12.2010 №0000153500/0, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств державної власності на загальну суму 25003598,00 грн, у тому числі: за основним платежем в сумі 10673812,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 14329786,00 грн.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що відповідачем неправомірно зроблені висновки про включення до валового доходу суми нарахованих амортизаційних відрахувань, як вартості корисного використання, нарахованих на державне майно, що передано позивачу відповідно до договорів зберігання державного майна, яке в процесі приватизації не увійшло до статутного фонду платника, оскільки договори зберігання, які укладено між позивачем та регіональним відділенням Фонду державного майна України в Одеській області не є договорами відповідального зберігання. Посилається на відсутність законодавчих підстав для збільшення валових доходів на суму ремонтів (модернізації, реконструкцій) основних фондів, що не увійшли до статутного фонду платника. Зазначає, що відповідно до положень Закону України «Про оподаткування прибутку», яким встановлена заборона віднесення до валових витрат збитків від продажу товарів робіт, послуг, за цінами нижче, ніж звичайні, лише з пов`язаним з таким платником податку особам, заборона стосується лише пов`язаних осіб, а всі інші працівники підприємства не є пов`язаними особами з підприємством. Зауважує, що перевезення працівників на роботу не є фінансуванням їх особистих потреб, оскільки зазначене прямо пов`язано з виконанням працівниками трудових функцій та передбачено нормами колективного договору. Вважає, що витрати на дослідження деформації ґрунтового масиву та прогноз стійкості схилу не є нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені, зокрема, витрати на дослідження. Зауважує, що витрати на оновлення програмного забезпечення NOD32 Antivirus Dusiness Edition були правомірно віднесені позивачем до складу валових витрат на підставі підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку» як суми витрат, сплачені (нараховані) у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва. Також зазначає, що позивач правомірно відніс до валових витрат суми внесків на страхування здоров`я фізичних осіб на випадок хвороби, як витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 05.07.2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2012, позов задовольнив частково, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 29.12.2010 №0000153500/0 в частині нарахування податку на прибуток в сумі 22590125,09 грн, в іншій частині позову відмовив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 07.10.2015 скасував судові рішення першої та апеляційної інстанцій, справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, суд касаційної інстанції виходив з того, що суди попередніх інстанцій не звернули уваги на те, що норми податкового законодавства встановлюють поступове віднесення не тільки витрат на придбання основних фондів, але і витрат на їх поліпшення. Безпідставними та такими, що зроблені без встановлення обставин у справі, є також висновки судів попередніх інстанцій щодо формування позивачем валових витрат за операціями з досліджень деформації ґрунтового масиву та прогнозу стійкості схилу. Вказані операції не були підставою для зменшення позивачу валових витрат згідно з актом перевірки, висновки якого стали підставою для визначення податкового зобов`язання із податку на прибуток згідно зі спірним податковим повідомленням-рішенням. Поза увагою суду залишились інші обставини, з якими податковий орган, як свідчить акт перевірки, пов`язує донарахування у податковому обліку позивача податкових зобов`язань із податку на прибуток. Суди попередніх інстанцій не звернули уваги на положення підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 №334/94-ВР (далі - Закон №334/94-ВР, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), які виключають право платника податку на віднесення до валових витрат витрат зі страхування життя, здоров`я або інших ризиків, пов`язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов`язковість якого не передбачена законодавством, а особисте страхування від нещасних випадків на транспорті, згідно з положеннями пункту 6 статті 7 Закону України «Про страхування», віднесено до видів обов`язкового страхування.

За наслідками нового розгляду справи, Одеський окружний адміністративний суд постановою від 30.03.2017, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017, позов задовольнив, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 29.12.2010 №0000153500/0.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем правомірно відображено у податковому обліку валові доходи, валові витрати та амортизацію, а також визначено об`єкт оподаткування та податкові зобов`язання з податку на прибуток.

Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Скаржник доводить, що позивачем не нараховано і не зараховано до складу валових доходів використання матеріальних цінностей у розмірі корисного використання цих матеріальних цінностей; занижено валовий доход у розмірі здійснених ремонтів щодо майна, яке не являється власністю позивача, а є власністю Фонду державного майна України; завищено валові витрати у розмірі витрат, понесених ним від транспортних перевезень робітників, валові витрати згідно даних фактично нарахованих витрат, сформованих в програмному забезпеченні по обліку розрахунків, та даними, відображеними в бухгалтерській програмі SAP, валові витрати у розмірі вартості програмного забезпечення NOD32 Antivirus Dusiness Edition оновлення на 100 користувачів, валові витрати у розмірі витрат на страхування здоров`я фізичних осіб, обов`язковість якого не передбачена законодавством, валові витрати в частині віднесення до складу валових витрат сум нарахованих податків, зборів (обов`язковість платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування», валові витрати у розмірі витрат щодо обов`язкового особистого страхування водіїв від нещасних випадків на транспорті, а також неправомірно віднесено до валових витрат вартості послуг із дослідження деформації ґрунтового масиву та прогнозу стійкості схилу.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просив залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 09.01.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.10.2023 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження з 31.10.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що фактичною підставою для донарахування позивачу сум податкового зобов`язання із податку на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з оспорюваним податковим повідомленням-рішенням стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 20.12.2010 №809/41/23-1008/00206539 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 4.1.1, 4.1.6 пункту 4.1, підпунктів 5.2.1, 5.2.5, 5.2.10 пункту 5.2, підпунктів 5.3.1, 5.3.2, 5.3.9 пункту 5.3, підпунктів 5.4.6 пункту 5.4, підпунктів 5.6.1, 5.6.2 пункту 5.6, пункту 5.9 ст.5, підпункту 8.2.2 пункту 8.2 ст.8 Закону №334/94-ВР).

Так, згідно з актом перевірки позивач занизив валовий дохід на загальну суму 27747480,00 грн у податковому обліку за 2-4 квартали 2009 року, 1-2 квартали 2010 року, зокрема: 2388771,00 грн - за операціями з оплати витрат на ремонт основних фондів, які є державною власністю та передані позивачу безоплатно; 25358708,71 грн - не включення до складу валових доходів використання основних фондів, які є державною власністю та передані позивачу безоплатно, у розмірі корисного їх використання - суми амортизаційних відрахувань.

Також, за висновками акту перевірки позивач завищив валові витрати на загальну суму 14315962,00 грн у податковому обліку за 2-4 квартали 2009 року, 1-2 квартали 2010 року, а саме: 5653728,09 грн - сума збитків за операціями з поставки від ВАТ «Північтранс» послуг з перевезення працівників позивача на роботу та з роботи; 10965,00 грн - вартість комп`ютерного програмного забезпечення, які підлягають амортизації; 149800,00 грн - оплата на користь ТОВ «Буд-гарант-інвест» за послуги з виготовлення технічної документації, проектів з метою залучення основних фондів, сума яких підлягає амортизації; 9066967,00 грн - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 38780583,00 грн - завищення убутку балансової вартості запасів з огляду на невідповідність показників бухгалтерського обліку, який ведеться на підприємстві згідно з програмою SAP, та задекларованих підприємством показників податкового обліку; 4372070,00 грн - безпідставно включено до складу витрат на оплату праці витрат на добровільне страхування життя та здоров`я фізичних осіб - працівників позивача; 495220,00 грн - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 1520495,00 грн - безпідставно включено до складу витрат суму страхових внесків, нарахованих на фонд заробітної плати, визначений з врахуванням витрат на добровільне страхування працівників підприємства; 180878,00 грн - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 102524,00 грн - невідповідність даним у податковій звітності із земельного податку, податку з власників транспортних засобів, збору за спеціальне використання природних ресурсів (води); комунального податку, збору за використання радіочастотного ресурсу України; збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства; збору за забруднення навколишнього природного середовища, суми яких включені до валових витрат; 1577797,00 грн - витрати на поліпшення основних фондів у зв`язку зі збільшенням капітальних інвестицій шляхом зменшення виробничої собівартості основних фондів; 409702,00 грн - витрати на оплату послуг із добровільного страхування від нещасних випадків для фізичних осіб - працівників позивача; 483276,00 грн - витрати на оплату послуг із добровільного страхування від нещасних випадків для фізичних осіб - працівників позивача; 35604,90 грн - сума збитків за операціями з поставки від ВАТ «Північтранс» послуг з перевезення працівників позивача на роботу та з роботи.

Окрім зазначеного за висновками акту перевірки позивачем завищені амортизаційні відрахування на загальну суму 631808,00 грн у податковому обліку за 2-4 квартали 2009 року, 1-2 квартали 2010 року у зв`язку з неправильним віднесенням системи пожежної сигналізації, вентиляційних систем, систем опалення, систем охоронної та охоронно-пожежні сигналізації разом із системами їх управління, охоронної сигналізації та інших систем, які є невід`ємними частинами 1-ї групи основних фондів до 3-ї групи основних фондів. У результаті вказаних порушень позивачем занижені податкові зобов`язання із податку на прибуток у загальній сумі 10673812,00 грн у податковому обліку за 2-4 квартали 2009 року, 1-2 квартали 2010 року.

На підставі висновків акта перевірки Інспекцією було прийняте податкове повідомлення-рішення від 29.12.2010 №0000153500/0, яким позивачу визначені податкові зобов`язання із податку на прибуток у сумі 25003598,00 грн, у тому числі: за основним платежем в сумі 10673812,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 14329786,00 грн, які застосовані на підставі підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, Верховний Суд виходить із такого.

Питання формування доходу та валових витрат на час виникнення спірних правовідносин до 31.03.2011 було врегульовано Законом №334/94-ВР.

Підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР до доходів з інших джерел відноситься вартість матеріальних цінностей, переданих платнику податку згідно з договорами схову (у відповідальне зберігання) та використаних ним у власному виробничому чи господарському обороті.

Відповідальне зберігання - господарська операція платника податку, що передбачає передання згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій особі без права їх використання у господарському обороті такої фізичної чи юридичної особи, з подальшим поверненням цих матеріальних активів платнику податку без зміни їх якісних або кількісних характеристик (пункт 1.24 статті 1 Закону №334/94-ВР).

Пунктом 5.1 статті 5 Закону №334/94-ВР визначено, що валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону №334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. З положень наведеної норми закону слідує, що з-поміж витрат, які за своєю суттю відповідають законодавчо наведеному визначенню валових витрат, до складу валових витрат обігу та виробництва можуть бути віднесені ті витрати, понесення яких є об`єктивно необхідним.

Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (підпункт 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Як установлено судами попередніх інстанцій, 14.04.2007 між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області та позивачем укладено договір зберігання №2, відповідно до якого Фонд державного майна України по Одеській області передає, а позивач приймає державне майно: під`їзд малосімейного гуртожитку, що знаходиться за адресою: м. Южне, вул. Леніна, 21; малосімейний гуртожиток з вбудованими їдальнею №6 та будівлею топкової, що знаходиться у м. Южне, вул. Новобілярська, 26 , та матеріальні активи (700 од.) згідно інвентарного опису та порівнювальної відомості основних засобів.

Також, 14.04.2007 між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області та позивачем було укладено договір зберігання №3 відповідно до якого позивач приймає державне майно: під`їзні дороги до причалу №4 (92 од.) у м. Южному, вул. Заводська, 3, автодорогу до шлаконакопичувача та до накопичувача твердих відходів (кар`єр) у м. Южному, вул. Заводська, 3, зброя (пістолет «Miami» (1 од.), пістолет «Wallter» (16 од.), газові пістолети «Сомаndr» (4 од.), що знаходяться у м.Южному, вул. Заводська, 3, фізкультурно-спортивний комплекс (спортивний корпус «Олімп», готель «Єлада», котельня, енергоблок, дизельний генератор, обладнання, виробничий та господарський інвентар, меблі та передавальні пристрої (2129 од.), К 623 будівля пульта керування на причалі №4, К 600/4 технологічна ділянка на причалі №4, берегоукріплення, дамба через Аджаликський лиман, глибоководний випуск в море.

14.04.2007 між Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області та позивачем укладено договір зберігання №4, відповідно до якого позивач приймає об`єкти цивільної оборони бомбосховища III класу №57507, №57508, №57555 та обладнання, інвентар, меблі об`єктів цивільної оборони, автоцистерни пожежні - 40 130 МО63Б 92 од, автоцистерна пожежна ЗИЛ-130, автомашина пожежна АЦ-40 (130) 635, автомашина пожежна АЦ63Б, автомобіль ЗИЛ АЦ-40, спеціальна пожежна установка на шасі автомобіля «Сканія», які не увійшли до статутного фонду позивача станом на 01.01.2007.

За умовами договорів майно перебуває на балансі зберігача, який зобов`язується зберігати майно, підтримувати його у постійній готовності до використання за призначенням відповідно до вимог нормативних документів.

Зберігач зобов`язаний зберігати майно згідно вимог діючого законодавства та умовами договорів, вчасно здійснювати ремонт у встановленому законодавством порядку (пункт 2.8 договорів).

Договір є безоплатним, витрати зберігача на зберігання майна органом управління не відшкодовуються (пункт 6.3 договорів).

Ураховуючи, що договори зберігання, які укладено між позивачем та Регіональним відділенням Фонду державного майна України Одеській області, є договорами відповідального зберігання відповідно до пункту 1.24 статті 1 Закону №334/94-ВР, колегія суддів вважає правильним висновок судів попередніх інстанцій, що вимоги підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону №334/94-ВР не поширюються на дані договори.

Таким чином, до складу валових доходів не відноситься нарахована в бухгалтерському обліку сума амортизації на основні засоби, які в момент приватизації не увійшли до статутного фонду акціонерного товариства та залишились на його балансі у відповідності з умовами договорів зберігання державного майна.

Приймаючи до уваги, що при здійснені витрат на ремонт основних фондів, які не увійшли до статутного фонду позивача у відповідності з умовами договорів зберігання державного майна, укладених з Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області, не відбувається збільшення власних активів і не зростає власний капітал позивача, колегія суддів дійшла висновку, що у даному випадку позивач не отримує валовий дохід у розмірі здійснених ремонтів основних фондів, що не є власністю позивача, а є власністю держави. До складу валових витрат підприємства включаються витрати, пов`язані з ремонтом основних засобів, що в момент приватизації не увійшли до статутного фонду акціонерного товариства та залишились на його балансі за договорами зберігання державного майна, укладеними з Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області.

Щодо висновків контролюючого органу про завищення позивачем задекларованих показників у рядку 04.1 Декларації «витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11» на загальну суму 5814493,00 грн внаслідок включення до складу валових витрат витрат, понесених від транспортних перевезень робітників, колегія суддів зазначає про таке.

За правилами підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/94-ВР встановлена заборона віднесення до валових витрат збитків від продажу товарів робіт, послуг, за цінами, нижче ніж звичайні, лише пов`язаним з таким платником податку особам. Пов`язаними з платником податку можуть бути або засновники, які володіють часткою не менше 20 відсотків від статутного фонду платника податку, або посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або зупинення правових відносин, а також члени її сім`ї, тобто керівник та члени його сім`ї. Крім того, перевезення працівників на роботу не є фінансуванням їх особистих потреб, так як це прямо пов`язано з виконанням працівниками трудових функцій та передбачено нормами колективного договору.

Зокрема, відповідно до пункту 5.9 колективного договору адміністрація підприємства зобов`язується здійснювати доставку на роботу і з роботи працівників заводу відповідно до затверджених маршрутів з оплатою 0,4 грн в день. В цілях поліпшення доставки працівників заводу на роботу і з роботи приймати заходи по поліпшенню якості обслуговування орендованого автотранспорту.

Згідно з пунктом 5.20 колективного договору адміністрація та профком зобов`язуються забезпечити доставку дітей працівників заводу, що навчаються в учбових закладах м. Одеси, від місця проживання і назад.

Дослідженням судової економічної експертизи встановлено, що витрати на перевезення працівників до місця роботи правомірно включені позивачем до складу валових витрат у сумі 5688935,53 грн, з огляду на те, що дані перевезення не стосуються особистих потреб фізичних осіб та підтвердженні первинними документами.

Стосовно доводів скаржника щодо неправомірного віднесення до валових витрат досліджень деформації ґрунтового масиву та прогнозу стійкості схилу позивача, колегія суддів зазначає про таке.

Пунктом 1.2 статті 1 Закону №334/94-ВР визначено, що нематеріальний актив - це об`єкти інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані у порядку, встановленому відповідним законодавством, об`єктом права власності платника податку.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.10.1999 №242, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №750/4043 (далі - П(С)БО №8) дослідження -заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань, тобто чітко визначено, за якими групами визнаються нематеріальні активи, і що не є нематеріальним активом.

Відповідно до пункту 9 П(С)БО №8 не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені, зокрема, витрати на дослідження.

Ураховуючи зазначене, суди дійшли правильного висновку, що витрати на дослідження за своєю економічною сутністю не є нематеріальними активами або основними фондами.

В ході проведення перевірки податковим органом стосовно правильності формування валових витрат на придбання товарів, робіт, послуг шляхом співставлення і аналізу зведених даних, на підставі яких здійснюється формування валових витрат, з даними фактично нарахованих витрат, сформованих в програмному забезпеченні по обліку розрахунків, даними, відображеними в бухгалтерській програмі SAP, встановлено розбіжності з даними декларації з податку на прибуток. А саме, за даними основної декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2009 року з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за 3 квартали 2009 року (№8460 від 05.08.2010) підприємством задекларовано у рядку 04.1 -1202379387,00 грн, а фактично за даними податкового обліку рядок 04.1 складає 1193312420,00 грн, внаслідок чого позивачем завищено валові витрати за 3 квартали 2009 року на 9066967,00 грн.

Як установлено судами попередніх інстанцій, при проведенні самостійної перевірки складеної декларації з податку на прибуток за півріччя 2009 року, позивачем були виявлені помилки, що призвели до заниження об`єкту оподаткування звітного періоду, на загальну суму 48522984,00 грн, а саме: за рахунок розрахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів в сумі 38779919,00 грн, витрат на придбання товарів (робіт, послуг) в сумі 9066967,00 грн, зайвого включення до валових витрат суми заробітної плати та нарахувань на неї в сумі 676098,00 грн.

У зв`язку з самостійно виявленими помилками, використовуючи право, надане платнику податку пунктом 17.2 статті 17 Закону України «Про погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», позивач надав до податкового органу уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань за півріччя 2009 року, яким позивачем самостійно визначена сума недоплати податку на прибуток у розмірі 12130746,00 грн, на яку нарахована сума штрафу у розмірі 606537,00 грн.

Ураховуючи, що розмір об`єкта оподаткування за півріччя 2009 року згідно уточнюючого розрахунку, був збільшений на суму 12130746,00 грн і для приведення у відповідність показника об`єкту оподаткування (ряд.08 податкової декларації за три квартали), платником 25.08.2010 надано до податкового органу уточнюючий розрахунок за три квартали 2009 року, який зареєстрований під №8460.

Таким чином, наданим уточненим розрахунком податкових зобов`язань у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок позивачем були збільшені податкові зобов`язання за три квартали на 12130746,00 грн, а податковим органом не надано доказів невизнання такого розрахунку податковою звітністю та/або його неприйняття.

Стосовно тверджень скаржника про неправомірне включення до валових витрат придбання нового програмного забезпечення ESET NOD32 Antivirus Dusiness Edidion у розмірі 109000,00 грн суд виходить з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем використовувалось та обліковувалось на балансі програмне забезпечення ESET NOD32 Antivirus Dusiness Edidion , і тому витрати, зазначені в акті перевірки, не є витратами на придбання нового програмного забезпечення, оскільки це є витрати на оновлення вже існуючого програмного забезпечення, тобто фактично витрати на оновлення існуючого програмного забезпечення є лише витратами на обслуговування такого програмного забезпечення. Зазначене програмне забезпечення використовується позивачем у власній господарській діяльності, амортизується у складі 4 групи основних фондів.

За таких обставин, колегія суддів вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, що витрати на його обслуговування також є витратами, пов`язаними з господарською діяльністю, та, відповідно, платник податку може віднести їх до складу валових витрат на підставі вимог підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону №334/94-ВР, як суми витрат, що сплачені (нараховані) у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва.

Крім того, відповідно висновку експертів від 29.12.2016 №6210/6211/22576-22579/16-45 за результатами проведення судово-економічної експертизи, що проводилась фахівцями Київського науково-дослідного інституту судових експертиз на виконання ухвали суду, акт перевірки не дає підстав вважати, що валові доходи, валові витрати та амортизація позивачем розраховані не правильно.

Однак, експертний висновок містить кваліфікацію сум, які відповідач визнав валовими доходами, та витрат, які відповідач не визнав валовими витратами, з точки зору їх сутності. Експертами були зроблені наступні висновки: витрати позивача, пов`язані з ремонтом основних засобів, що в момент приватизації не увійшли до статутного фонду заводу та залишились на його балансі у відповідності з умовами договорів зберігання державного майна, укладених з Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області, не відноситься до складу валових доходів, не залежно від суми таких витрат; нарахована в бухгалтерському обліку позивача сума амортизації на основні засоби, які в момент приватизації не увійшли до статутного фонду позивача та залишились на балансі підприємства у відповідності до догорів зберігання державного майна, укладених з Регіональним відділенням Фонду державного майна України по Одеській області, не відноситься до складу валових доходів не залежно від суми такої амортизації; автопослуги з перевезення робітників підлягають віднесенню до складу валових витрат Позивача, не залежно від суми таких витрат; висновки акта перевірки щодо завищення валових витрат на суму різниці між даними податкових розрахунків місцевих податків та зборів та сум, відображених в деклараціях з податку на прибуток підприємством на основі матеріалів справи не можливо підтвердити; з акту перевірки не вбачається, що збільшення капітальних інвестицій, шляхом зменшення виробничої собівартості на вартість ремонтних робіт та матеріалів в загальній сумі 10323041,00 грн є завищенням на 6003518,00 грн валових витрат ІІ кварталу 2009 року та завищенням на 4319523,00 грн валових витрат ІІІ кварталу 2009 року, а часткове коригування витрат на зменшення на суму 8745244,00 грн, є в сумі завищенням валових витрат підприємства на суму капітальних інвестицій у розмірі 1577797,00 грн; за умови, що страхування працівників Воєнізованого газорятувального загону позивача від нещасних випадків за договором від 25.05.2006 №101111/2006 є обов`язковим, здійснені позивачем витрати на таке страхування є валовими витратами на підставі частини першої підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 N283/97-ВР. Якщо таке страхування є добровільним, то витрати на таке страхування є валовими витратами в розмірі, що не перевищує 5 відсотків валових витрат за звітний податковий період, наростаючим підсумком з початку року, на підставі частини третьої підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»; придбання оновлення програмного забезпечення ESET NOD32 Antivirus Dusiness Edition на 100 користувачів в розмірі 10965,00 грн та придбання у ТОВ «Буд-гарант-інвест» технічної документації та проектів з метою здійснення ремонту основних фондів, вартістю 149800,00 грн є поліпшенням основних засобів, та, відповідно до підпункту 8.7.1 пункту 8.7 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у межах 10 відсотків сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду, підлягає віднесенню на валові витрати; зазначені в акті перевірки основні фонди можуть бути віднесені до ІІІ групи основних фондів за ознаками функціональної належності та строків використання, однак зробити висновок щодо сум не можливо, оскільки акт перевірки не містить достатньої інформації

Висновками експертизи не підтверджується факт заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на прибуток.

Ураховуючи зазначені встановлені обставини у даній справі з урахуванням висновку експертизи, і наведене правове регулювання, яке регулює спірні правовідносини, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку витрат. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно включення до складу витрат витрати позивача, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Лиманської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 30.03.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.10.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова