Ухвала

від 07.10.2015 по справі 2а/1570/102/11

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" жовтня 2015 р. м. Київ К/9991/81123/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.

суддів: Веденяпіна О.А., Зайцева М.П.,

при секретарі Корецькому І.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Южному Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (правонаступник Державної податкової інспекції у м. Южному Одеської області Державної податкової служби)

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05.07.2012

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2012

у справі № 2а/1570/102/2011 Одеського окружного адміністративного суду

за позовом Публічного акціонерного товариства (ПАТ) «Одеський припортовий завод»

до Державної податкової інспекції у м. Южному Одеської області Державної податкової служби (ДПІ)

за участю прокурора у м. Южному

про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ПАТ «Одеський припортовий завод» звернулось в суд з адміністративним позовом до ДПІ про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000153500/0, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток підприємств державної власності на загальну суму 25003598, 00 грн., у тому числі за основним платежем - 10673812, 00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 14329786, 00 грн.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 05.07.2012, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2012, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Южному Одеської області від 29.12.2010 №0000153500/0 в частині нарахування податку на прибуток в сумі 22590125,09 грн.; в іншій частині позову відмовлено.

У касаційній скарзі ДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення у частині задоволених позовних вимог, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну. При цьому позивач не погоджувався із рішеннями судів попередніх інстанцій і зазначав про те, що суди, припустившись порушень чинного законодавства, безпідставно відмовили у задоволенні частини позовних вимог.

Так, за змістом частин 1 та 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Тобто на стадії касаційного провадження знаходить свою реалізацію один з основних принципів адміністративного судочинства - принцип офіційності.

Отже, з урахуванням наведеного, суд касаційної інстанції повинен перевірити законність та обґрунтованість оскаржуваних рішень у повному обсязі.

Таким чином, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, адже вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є помилковими, зробленими з порушенням норм процесуального права, без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак оскаржувані судові рішення не відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Так, як встановлено судами попередніх інстанцій, фактичною підставою для донарахування у податковому обліку позивача сум податкового зобов'язання із податку на прибуток та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковим повідомленням-рішенням стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 20.12.2010 № 809/41/23-1008/00206539. Відповідно до цих висновків позивачем порушені норми підпунктів 4.1.1, 4.1.6 пункту 4.1, підпунктів 5.2.1, 5.2.5, 5.2.10 пункту 5.2, підпунктів 5.3.1, 5.3.2, 5.3.9 пункту 5.3, підпунктів 5.4.6 пункту 5.4, підпунктів 5.6.1, 5.6.2 пункту 5.6, пункту 5.9 ст.5, підпункту 8.2.2 пункту 8.2 ст.8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР). Так, згідно з актом перевірки позивач занизив валовий дохід на загальну суму 27747480,00 грн. у податковому обліку за 2-й, 3-й та 4-й квартали 2009 року, 1-й та 2-й квартали 2010 року, зокрема: 2388771,00 грн. - за операціями з оплати витрат на ремонт основних фондів, які є державною власністю та передані позивачу безоплатно; 25358708,71 грн. - не включення до складу валових доходів використання основних фондів, які є державною власністю та передані позивачу безоплатно, у розмірі корисного їх використання - суми амортизаційних відрахувань. Крім того, за висновками акту перевірки позивач завищив валові витрати на загальну суму 14315962,00 грн. у податковому обліку за 2-й, 3-й та 4-й квартали 2009 року, 1-й та 2-й квартали 2010 року, а саме: 5653728,09 грн. - сума збитків за операціями з поставки від ВАТ «Північтранс» послуг з перевезення працівників позивача на роботу та з роботи; 10965,00 грн. - вартість комп'ютерного програмного забезпечення, які підлягають амортизації; 149800,00 грн. - оплата на користь ТОВ «Буд-гарант-інвест» за послуги з виготовлення технічної документації, проектів з метою залучення основних фондів, сума яких підлягає амортизації; 9066967,00 грн. - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 38780583,00 грн. - завищення убутку балансової вартості запасів з огляду на невідповідність показників бухгалтерського обліку, який ведеться на підприємстві згідно з програмою SAP, та задекларованих підприємством показників податкового обліку; 4372070,00 грн. - безпідставно включено до складу витрат на оплату праці витрат на добровільне страхування життя та здоров'я фізичних осіб - працівників позивача; 495220,00 грн. - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 1520495,00 грн. - безпідставно включено до складу витрат суму страхових внесків, нарахованих на фонд заробітної плати, визначений з врахуванням витрат на добровільне страхування працівників підприємства; 180878,00 грн. - невідповідність показників податкового обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; 102524,00 грн. - невідповідність даним у податковій звітності із земельного податку, податку з власників транспортних засобів, збору за спеціальне використання природних ресурсів (води); комунального податку, збору за використання радіочастотного ресурсу України; збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства; збору за забруднення навколишнього природного середовища, суми яких включені до валових витрат; 1577797,00 грн. - витрати на поліпшення основних фондів у зв'язку зі збільшенням капітальних інвестицій шляхом зменшення виробничої собівартості основних фондів; 409702,00 грн. - витрати на оплату послуг із добровільного страхування від нещасних випадків для фізичних осіб - працівників позивача; 483276,00 грн. - витрати на оплату послуг із добровільного страхування від нещасних випадків для фізичних осіб - працівників позивача; 35604,90 грн. - сума збитків за операціями з поставки від ВАТ «Північтранс» послуг з перевезення працівників позивача на роботу та з роботи. Також за висновками акту перевірки позивачем завищені амортизаційні відрахування на загальну суму 631808,00 грн. у податковому обліку за 2-й, 3-й та 4-й квартали 2009 року, 1-й та 2-й квартали 2010 року у зв'язку з неправильним віднесенням системи пожежної сигналізації, вентиляційних систем, систем опалення, систем охоронної та охоронно-пожежні сигналізації разом із системами їх управління, охоронної сигналізації та інших систем, які є невід'ємними частинами 1-ї групи основних фондів до 3-ї групи основних фондів. У результаті вказаних порушень позивачем занижені податкові зобов'язання із податку на прибуток у загальній сумі 10673812,00 грн. у податковому обліку за 2-й, 3-й та 4-й квартали 2009 року, 1-й та 2-й квартали 2010 року.

На підставі акту перевірки ДПІ стосовно «Одеський припортовий завод» прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.12.2010 №0000153500/0 про визначення податкового зобов'язання із податку на прибуток у сумі 25003598,00 грн., у т.ч.: 10673812,00 грн. за основним платежем та 14329786,00 - штрафні (фінансові) санкції, застосовані на підставі підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив із неправомірного донарахування позивачеві грошового зобов'язання в частині нарахування податку на прибуток в сумі 22590125,09 грн. При цьому, зі змісту оскаржених судових рішень неможливо встановити, в яких частинах основного платежу та штрафних (фінансових) санкцій судом відмовлено у скасуванні податкового повідомлення-рішення від 29.12.2010 №0000153500/0.

Висновки про безпідставне донарахування відповідачем вказаної суми суди першої та апеляційної інстанцій зробили з посиланням на акт перевірки від 20.12.2010 № 809/41/23-1008/00206539, пояснення представників сторін, висновок судово-економічної експертизи від 30.11.2011. Оцінка цих доказів, однак, зроблена без дотримання вимог статей 82 та 86 КАС України. Так, згідно з частиною п'ятою ст. 82 КАС України висновок експерта для суду не є обов'язковим, однак незгода суду з ним повинна бути вмотивована.

Роблячи висновок про протиправність податкового повідомлення-рішення в частині, суди попередніх інстанцій не надали оцінки тому, що згідно з висновком експертизи з 9066967,00 грн., зазначених в акті перевірки як сума, на яку завищено суму валових витрат за 3-й квартал 2009 року, підтверджено завищення суми валових на 1106885,53 грн. Висновок експерт зробив з врахуванням уточнюючого розрахунку від 25.08.2010 № 8460 про збільшення об'єкта оподаткування за півріччя 2009 року на 12130746,00 грн., а також даних бухгалтерського обліку підприємства в програмі SPA (програмне забезпечення по обліку розрахунків) - 1193312420,00 грн. (а.с.26, т.2). Частково, а саме на 18953167,00 грн. висновком експерта підтверджено завищення валових витрат за 3-й квартал 2009 року по рядку 04.2 «убуток балансової вартості запасів» (а.с. 28, т.2). Всупереч частині п'ятій ст. 82 КАС України суди не дали оцінки цим висновкам експерта і не вмотивували свою незгоду з ним. У судовому процесі ДПІ посилалась на те, що перевірка зроблена з врахуванням уточнюючого розрахунку від 25.08.2010 № 8460, що підтверджується і змістом акту перевірки щодо підстав для висновку про завищення валових витрат за 3-й квартал 2009 року на 9066967,00 грн., що, однак, також залишилося поза увагою суду.

Фактично суд погодився з доводами позивача, не перевіривши їх обґрунтованість та достовірність інформації, яких вони стосуються.

Не можуть вважатись встановленими також і обставини щодо наявності або відсутності порушення з боку позивача норм підпункту 5.2.5 пункту 5.2 ст.5 Закону № 334/94-ВР у частині невідповідності показників податкової звітності із земельного податку, податку з власників транспортних засобів, збору за спеціальне використання природних ресурсів (води); комунального податку, збору за використання радіочастотного ресурсу України; збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства; збір за забруднення навколишнього природного середовища та показників податкової звітності з податку на прибуток при віднесення цих податків до складу валових витрат. При оцінці вказаних обставин суди обмежились посиланням на висновок судово-економічної експертизи від 30.11.2011 № 10850/10851 (а.с. 12-43, т.2), в якому вказано, що позивачем завищено валові витрати на 96231,90 грн. як на суму витрат, пов'язаних з нарахуванням інших податків та обов'язкових платежів, а не у сумі 102524,00 грн., оскільки різницю у сумі 6293,00 грн., по наданих на дослідження документах обґрунтувати не надається за можливе. При цьому за відсутності в судових рішеннях розрахунку суми податкових зобов'язань, щодо якої задоволено позов, в цих рішеннях не зроблено висновок, яку саме суму витрат, пов'язаних зі сплатою інших, ніж податок на прибуток, податків (зборів, обов'язкових платежів), позивач правомірно (чи неправомірно) включив до валових витрат.

Не відповідає правильному застосуванню норм підпункту 5.3.2 пункту 5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР висновок судів попередніх інстанцій щодо правомірності включення позивачем витрат у сумі 10965,00 грн. на оплату програмного забезпечення «ESET NOD32 Antivirus Dusiness Edition» з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 5.3.2 пункту 5.3 ст.5 Закону № 334/94-ВР не включаються до складу валових витрат витрати на придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов'язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації, згідно із статтями 8 і 9 та підпунктом 7.9.4 цього Закону.

За визначенням підпункту 8.1.1 пункту 8.1 ст.8 цього Закону під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Таким чином, суди попередніх інстанцій не звернули уваги на те, що вищевказані норми встановлюють поступове віднесення не тільки витрат на придбання основних фондів, але і витрат на їх поліпшення.

Безпідставними та такими, що зроблені без встановлення обставин у справі, є також висновки судів попередніх інстанцій щодо формування позивачем валових витрат за операціями з досліджень деформації ґрунтового масиву та прогнозу стійкості схилу. Вказані операції не були підставою для зменшення позивачу валових витрат згідно з актом перевірки від 20.12.2010 № 809/41/23-1008/00206539, висновки якого стали підставою для визначення податкового зобов'язання із податку на прибуток згідно зі спірним податковим повідомленням-рішенням. На ці обставини податковий орган звертав увагу у судовому процесі, що, однак, було проігноровано судами.

Поза увагою суду залишились інші обставини, з якими податковий орган, як свідчить акт перевірки від 20.12.2010 № 809/41/23-1008/00206539, пов'язує донарахування у податковому обліку позивача податкових зобов'язань із податку на прибуток. Так, в акті перевірки зроблені висновки про завищення валових витрат на 149800,00 грн. за рахунок оплати на адресу ТОВ «Буд-гарант-інвест» послуг із виготовлення технічної документації, проектів з метою залучення основних фондів, тоді як ці витрати підлягають амортизації; на 180878,00 грн. у зв'язку з невідповідністю показників бухгалтерського обліку та показників податкової декларації за 3 квартали 2009 року; на 1577797,00 грн. за рахунок витрат на поліпшення основних фондів у зв'язку зі збільшенням капітальних інвестицій шляхом зменшення виробничої собівартості основних фондів. Не встановлені у судових рішеннях судів першої та апеляційної інстанцій і обставини щодо правильності нарахування позивачем амортизаційних відрахувань. Так, згідно з актом перевірки підприємство завищило амортизаційні відрахування на загальну суму 631808,00 грн. у податковому обліку за 2-й, 3-й та 4-й квартали 2009 року, 1-й та 2-й квартали 2010 року, що було враховано ДПІ при донарахуванні суми податкових зобов'язань, про що зазначено в пункті 3.1.4 акта перевірки.

Щодо висновків судів першої та апеляційної інстанцій про завищення позивачем валових витрат щодо обов`язкового особистого страхування водіїв від нещасних випадків, то попередні судові інстанції не звернули уваги на те, що положення п.п.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону № 334/94-ВР виключають право платника податку на віднесення до валових витрат витрат зі страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, а особисте страхування від нещасних випадків на транспорті , згідно з п.6 ст.7 Закону України «Про страхування», віднесено до видів обов'язкового страхування.

Неповне встановлення судами попередніх інстанцій обставин справи та відсутність у судових рішеннях і в матеріалах справи розрахунку суми податкового зобов'язання, визначеної позивачу згідно з податковим повідомленням-рішенням від 29.12.2010, в розрізі окремих підстав, зазначених в акті перевірки, а також неможливості встановити, в яких частинах основного платежу та штрафних (фінансових) санкцій судом відмовлено у скасуванні податкового повідомлення-рішення від 29.12.2010 №0000153500/0, судові рішення підлягають скасуванню повністю, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції у цій частині..

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, перевірити належним чином доводи сторін щодо наявності або відсутності з боку позивача порушень норм законів України, з якими податковий орган пов'язує донарахування позивачу податкових зобов'язань із податку на прибуток, для чого, в разі необхідності, зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування відповідних обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 КАС України.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Южному Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області задовольнити частково, скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 05.07.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 07.11.2012, направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

Головуючий суддя: підписЄ.А. Усенко Судді: підписО.А. Веденяпін підписМ.П. Зайцев