Рішення

від 08.11.2023 по справі 640/6500/22

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 листопада 2023 року Київ № 640/6500/22

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Шевченко А.В., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шеколан» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Шеколан» (далі позивач, ТОВ «Шеколан») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.12.2021 №0091230/0706, від 10.12.2021 № 0091228/0706, від 10.12.2021 № 91240/0710, від 07.02.2022 № 0005824/0706 та від 10.12.2021 № 0912610707.

Відповідно до ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2022 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито загальне позовне провадження у справі, призначено підготовче засідання, яке неодноразово продовжувалось судом, про що постановлені відповідні ухвали від 02.06.2022, від 25.08.2022, від 08.09.2022, від 03.11.2022 та від 01.12.2022.

На виконання положень пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України № 2825-ІХ, Окружним адміністративним судом міста Києва скеровано за належністю матеріали цієї справи до Київського окружного адміністративного суду.

За результатом автоматизованого розподілу, справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Шевченко А.В., яка ухвалою від 31.01.2023 прийняла справу до свого провадження та залишила позовну заяву без руку з наданням позивачу строку на усунення недоліків.

У зв`язку з усуненням позивачем у строк та у спосіб недоліків позовної заяви, суд ухвалою від 22.02.2023 продовжив розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

30.05.2023 протокольною ухвалою суд закрив підготовче провадження і призначив справу до судового розгляду по суті на 20.06.2023.

У судових засіданнях 20.06.2023, 20.07.2023 оголошувались перерви з метою допиту судового експерта ОСОБА_1 .

Протокольною ухвалою суду 12.09.2023 вирішено подальший розгляд справи здійснювати у порядку письмового провадження на підставі наявних у матеріалах справи доказів.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки податкового органу за наслідками проведення перевірки позивача є безпідставними, оскільки господарські відносини позивача з контрагентами та здійснювані господарські операції були реальними та підтверджені первинними документами, а також належним чином відображені у податковому, і бухгалтерському обліку та звітності, отже, спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Також наголошено, що спірні рішення прийняті відповідачем у період дії мораторію на проведення перевірок.

Представником відповідача подано письмовий відзив на позов, в якому зазначено, що спірні рішення прийняті відповідачем на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені податковим законодавством, за результатами перевірки позивача, якою виявлені порушення вимог Податкового кодексу України, а також встановлено здійснення позивачем нереальних господарській операцій з контрагентами, отже спірні рішення є правомірними та скасуванню не підлягають.

Представником позивача подано письмову відповідь на відзив, в якій зазначено, що висновки акту перевірки щодо взаємовідносин позивача з контрагентами сформовані відповідачем виключно на тому, що контрагенти могли здійснити поставку зерна власного виробництва, проте відповідачем не було належним чином досліджено самі господарські операції з постачання зерна на предмет їх реальності. Також представник позивача зазначив, що позивач як добросовісний платник податку виконав усі передбачені законодавством вимоги щодо підтвердження права на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України.

Розглянувши подані сторонами документи та матеріали, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Відповідачем проведено документальну планову перевірку позивача, за результатами якої складено Акт від 01.11.2021 № 80835/ж5/26-15-07-06-02-10/34076774 (далі - Акт).

Відповідно до висновків акту, перевіркою встановлено порушення позивачем:

- пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1статті 134, пункту 135.1 статті 135, підпункту 140.5.5-1 пункту 140.5. статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 5554141 грн, у тому числі: за 2019 рік на суму 30122 грн., за 2020 рік на суму 3300678 грн., за І півріччя 2021 року на суму 2223341 грн.;

-пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пунктів 85.2, 85.6 статті 85, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість загальну суму 3170103 грн., у тому числі: за січень 2020 року на суму 33469 грн., за жовтень 2020 року на суму 444586 грн., за листопад 2020 року на суму 132235 грн., за квітень 2021 року на суму 2146866 грн., за травень 2021 року на суму 412947 грн.; зменшено від`ємне значення, яке перенесено з рядка 21 декларації за попередній звітний період за червень 2021 року на суму 1484320 грн.;

-підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок під час виплати на користь компанії REALESET CONSULTING LIMITED (Республіка Кіпр) доходів з джерелом походження з України (проценти) на загальну суму 1938556 грн., у тому числі: за 2019 рік 1864396 грн. та у 2020 році 74160 грн.;

-пункту 49.2, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статі 49, підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, розділів ІІ, ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.2015 № 4, а саме: несвоєчасне подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб в період карантину за 1 квартал 2021 року, а також в податковому розрахунку за 4 квартал 2019 року не вірно відображено ідентифікаційний номер фізичної особи, що призвело до зміни платника податку;

-частини восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті несвоєчасної сплати (несвоєчасного перерахування) в період карантину єдиного внеску, а саме за період з 21.08.2020 по 21.08.2020;

-пункту 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті несвоєчасного подання звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів за листопад 2019 року, квітень 2020 року, І квартал 2021 року;

-пункту 1 статті 5 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Не погоджуючись з наведеними висновками відповідача, позивач подавав заперечення до Акта, за результатами розгляду яких відповідачем було прийнято рішення про розгляд заперечень від 03.12.2021 № 37155/І/26-15-07-06-02-15, яким висновки Акта перевірки щодо порушень зазнали змін щодо порушення позивачем пунктів 44.1., 44.2., 44.6. статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134, пункту 135.1. статті 135, підпункту 140.5.5-1 пункту 140.5. статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 5472742 грн., у тому числі: за 2019 рік на суму 30122 грн., за 2020 рік на суму3219279 грн., за І півріччя 2021 року на суму 2223341 грн.

На підставі Акта перевірки відповідачем були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення:

-від 10.12.2021 № 0912610707, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції та/або пені у розмірі 122400 грн.;

-від 10.12.2021 № 91240/0710, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 2416476 грн. (1938556 грн. за податковим зобов`язанням; 477920 грн. за штрафними санкціями);

-від 07.02.2022 № 0005824/0706, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, який сплачують інші платники (по сумнівним контрагентам) на суму 5354262 грн. (5346730 грн. за податковими зобов`язаннями, 7530 грн. за штрафними санкціями);

-від 10.12.2021 № 0091228/0706, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (по сумнівним контрагентам) на суму 3849575 грн. (3079660 грн. за податковими зобов`язаннями, 769915 грн. за штрафними санкціями);

-10.12.2021 №0091230/0706, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду в розмірі 1484320 грн. за червень 2021 року;

Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до адміністративного суду з позовною заявою про їх скасування.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Для вирішення спірних правовідносин судом застосовано, окрім іншого, норми Конституції України та Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі ПК України), у відповідних редакціях, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин.

Відповідно до частини другої статті 6 та частини другої статті 19 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Згідно з пунктом 77.1 статті 77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

В силу пункту 77.4 статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

З матеріалів справи судом встановлено, що відповідно до плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 27.08.2021 № 6737-п, проведена документальна планова виїзна перевірка позивача. В Акті перевірки зазначено, що перевірка проводилась з 13.05.2021 по 08.10.2021.

Між тим, Законом України від 17.03.2020 №533-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу було доповнено пунктом 52-2 наступного змісту: «Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу».

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в редакції на момент проведення перевірки позивача, установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, положення пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК Українипов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Так, карантин на території України було установлено Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (зі змінами).

Зокрема, пунктом 1 зазначеної постанови у редакції на 31.11.2021 було установлено з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з 19 грудня 2020 р. до 31 березня 2022 р. на території України карантин, продовживши дію карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 р. № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (Офіційний вісник України, 2020 р., № 23, ст. 896, № 30, ст. 1061), від 20 травня 2020 р. № 392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (Офіційний вісник України, 2020 р., № 43, ст. 1394, № 52, ст. 1626) та від 22 липня 2020 р. № 641 «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (Офіційний вісник України, 2020 р., № 63, ст. 2029).

У подальшому Верховною Радою був прийнятий Закон від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» (далі Закон № 909-ІХ), яким Кабінету Міністрів України на час дії карантину було надано право скорочувати строки дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених законами, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню Covid-19.

Тобто з прийняттям Закону № 909-ІХ законодавець фактично дозволив Кабміну скорочувати строки дії мораторію на проведення податкових перевірок, передбаченого у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу.

Так, Кабінет Міністрів України 03.02.2021 прийняв постанову № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:, окрім іншого, документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась на момент проведення планової перевірки позивача.

Отже, приймаючи Закон № 909-ІХ, законодавець не вніс будь-яких змін до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, і дія вказаного пункту зупинена не була.

Відтак, з прийняттям Кабінетом Міністрів України постанови № 89 між її нормами та нормами Кодексу виникла ієрархічна колізія нормативно-правових актів, тобто колізія, яка виникає внаслідок регулювання одних фактичних відносин нормами, закріпленими в актах, що мають різну юридичну силу.

Правилами подолання ієрархічних колізій встановлено, що при суперечності нормативно-правових актів застосовуються норми, що встановлюються в актах, які мають вищу юридичну силу.

Конституція України як акт найвищої юридичної сили встановлює, що Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується цією Конституцією та законами України, а також Указами Президента України та постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції та законів України.

При цьому, Конституція України не встановлює пріоритет застосування того чи іншого закону, в т.ч. залежно від предмета правового регулювання.

Немає також закону України, який регулював би питання подолання колізії норм законів, що мають однакову юридичну силу. Однак за загальним правилом у разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні правила правового регулювання, перевагу при застосуванні необхідно надавати тій нормі, яка регулює вужче коло суспільних відносин, тобто є спеціальною. При цьому «закон загальний пізніший не має переваги над спеціальним давнішим» (lexposteriorgeneralisnonderogatpriorispeciali).

Враховуючи, що норми, встановлені в Кодексі є спеціальними по відношенню до норм, встановлених у Законі № 909-ІХ, оскільки саме нормами Кодексу врегульовані відносини, зокрема, щодо адміністрування податків, у т.ч. порядку призначення та проведення податкових перевірок, та приймаючи до уваги вказані вище правила подолання колізій між нормами законів, які мають рівну юридичну силу, можна дійти висновку, що пріоритет при застосуванні повинні мати саме норми Податкового кодексу, а не Закону № 909-ІХ.

Вказане підтверджується і статтею 3 Кодексу, якою закріплено, що податкове законодавство України складається, зокрема, з Конституції, Податкового кодексу України, чинних міжнародних договорів, якими регулюються питання оподаткування, та нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання Податкового кодексу України.

Кодексом також визначено, що будь-які питання щодо оподаткування, у т.ч. адміністрування податків регулюються виключно Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, якими безпосередньо вносяться зміни до положень Податкового кодексу.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Кодексу, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Кодексу здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно, зміна строків дії мораторію могла бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Кодексу.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Кодексу, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Слід звернути увагу і на те, що основними засадами податкового законодавства є принципи, в яких визначено зміст і спрямованість правового регулювання податкових правовідносин. При цьому принципи, проголошені у ПК України, повинні застосовуватися як на стадії встановлення порядку призначення та проведення податкових перевірок, так і у ході застосування норм, якими визначається порядок призначення та проведення таких перевірок.

Серед принципів, проголошених у ПК України є, зокрема, презумпція правомірності рішень платника податків у випадку, коли норми законодавства України допускають неоднозначне трактування прав та/або обов`язків платників чи фіскальних органів, у зв`язку з чим виникає можливість для прийняття рішення на користь як платника податків, так і фіскального органу. З цього приводу Кодексом закріплено правило, що при суперечності норм Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, або норм різних нормативно-правових актів, або ж коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать одна одній та припускають неоднозначне трактування прав та обов`язків платників податків чи фіскальних органів, внаслідок чого існує можливість для прийняття рішення на користь як платника податків, так і фіскального органу, рішення має бути прийняте на користь платника податків.

Окрім того, оскільки предмет закону про Державний бюджет України чітко визначений у Конституції України, то цей закон не може скасовувати чи змінювати обсяг прав і обов`язків, пільг, компенсацій і гарантій, передбачених іншими законами України (абзац восьмий пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 46 народних депутатів України щодо відповідності Конституції України (конституційності) положень статей 29, 36, частини другої статті 56, частини другої статті 62, частини першої статті 66, пунктів 7, 9, 12, 13, 14, 23, 29, 30, 39, 41, 43, 44, 45, 46 статті 71, статей 98, 101, 103, 111 Закону України «Про Державний бюджет України на 2007 рік» (справа про соціальні гарантії громадян) від 09.07.2007 № 6-рп/2007).

Отже, оскільки Законом № 909-ІХ, яким Кабінету Міністрів України були делеговані повноваження щодо скорочення строку дії мораторію на проведення податкових перевірок, зміни до Кодексу, у т.ч. його пункт 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ, не вносилися, і Закон №909-ІХ не належить до актів податкового законодавства України, він не може мати пріоритет над нормами, встановленими у Кодексі, у т.ч. у питанні щодо скорочення строку дії мораторію на проведення податкових перевірок.

Більше того, приймаючи до уваги наведені вище принципи та правила регулювання відносин у сфері оподаткування, що закріплені в податковому законодавстві України, суд доходить висновку, що Закон № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» не може визначати правила проведення податкових перевірок під час дії карантину, як і делегувати Кабінету Міністрів повноваження скорочувати строк дії мораторію, встановленого в пункті 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, оскільки правила призначення та проведення податкових перевірок можуть встановлюватися виключно нормами Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Кодексі, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Кодексу.

Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89, за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Кодексу.

Одночасно судом встановлено, що Кабінетом Міністрів України на момент проведення перевірки позивача не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Аналогічна правова позиція сформульована Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 22.02.2022 по справі № 420/12859/21.

Крім того, правова позиція щодо застосування пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу висловлена Верховним Судом незмінно та послідовно у багатьох постановах, зокрема, від 07.12.2022 у справі № 640/16523/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 12.07.2023 у справі № 320/630/22.

За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Враховуючи вищевикладене в сукупності, суд вважає обґрунтованими доводи позивача про відсутність у відповідача повноважень здійснювати проведення документальної планової перевірки щодо нього в період дії мораторію. Відтак прийняті за наслідками такої перевірки спірні податкові повідомлення-рішення не відповідають критеріям правомірності, передбаченим частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

У свою чергу суд враховує, що питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом, окрім іншого, у постановах від 28.12.2022 у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, №160/14248/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі №160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21.

Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89, в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10. 2022 у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме невиконання вимог норм Кодексу щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

У постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18 Верховний Суд також погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Тобто, у разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення. У такому випадку висновки Акта перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.

Такі висновки суду обґрунтовані сталою та послідовною практикою Верховного Суду у постановах від 15.01.2020 у справі №820/609/18), від 29.10.2020 у справі № 520/11034/18), від 24.12.2020 у справі №320/6463/18), від 09.02.2021 у справі №804/3329/15, від 21.01.2021 у справі №821/845/18.

Отже, зміст висновків наведених постанов Верховного Суду свідчить про те, що, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, відсутня необхідність переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуального акта - податкового повідомлення-рішення.

Більш того, відповідно до доктрини з умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованої Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили. У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших.

Враховуючи викладене суд надалі не проводить оцінку іншим доводам позовної заяви, які обґрунтовані незгодою з висновками зазначеними в Акті перевірки про наявність порушень положень податкового законодавства позивачем, та доходить висновку, що відповідач неправомірно призначив та провів планову виїзну документальну перевірку позивача під час дію мораторію на її проведення, а тому податкові повідомлення-рішення прийняті за наслідками її проведення є протиправними, а тому позовні вимоги підлягають задоволенню.

Слід зазначити, що судом у повній мірі досліджено всі інші підстави і доводи сторін щодо як наявності, так відсутності порушень норм податкового законодавства, досліджено докази, надані сторонами як на підтвердження, так і на спростування виявлених порушень, проведено допит експерта, водночас всі ці оцінки не мають значення, враховуючи протиправність проведення перевірки у період дії мораторію.

Суд дійшов висновку про неможливість надання оцінки таким доводам ще й з метою нестворення правової невизначеності у випадку призначення і проведення податкових перевірок позивача у майбутньому за періоди, які були предметом цієї перевірки.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності суд вважає, що відповідачем не доведено правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, натомість позивачем доведено неправомірність проведеної відносно нього планової перевірки.

Вищенаведене в сукупності свідчить про протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень від 10.12.2021 № 0091230/0706, від 10.12.2021 № 0091228/0706, від 10.12.2021 № 91240/0710, від 07.02.2022 № 0005824/0706 та від 10.12.2021 № 0912610707 та, відповідно, про наявність правових підстав для їх скасування.

У підсумку, з урахування вищезазначеного в сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, сплачений позивачем судовий збір у сумі 24810,00 грн. підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 6, 7, 9, 14, 73-78, 90, 139, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Шеколан» задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.12.2021 № 0091230/0706, від 10.12.2021 № 0091228/0706, від 10.12.2021 № 91240/0710, від 07.02.2022 № 0005824/0706 та від 10.12.2021 № 0912610707.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Шеколан» (код ЄДРПОУ: 34076774, місцезнаходження: 03189, м. Київ, вул. Ломоносова, 73-А, офіс 5) сплачений судовий збір в сумі 24810 (двадцять чотири тисячі вісімсот десять) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП: 44116011, місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Шевченко А.В.