Постанова

від 10.11.2023 по справі 540/778/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2023 року

м. Київ

справа № 540/778/19

касаційне провадження № К/9901/12042/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі

на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року (головуючий суддя - Дубровна В.А.)

та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Семенюк Г.В.; судді: Домусчі С.Д., Шляхтицький О.І.)

у справі № 540/778/19

за позовом Приватного акціонерного товариства «Волна 1»

до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішень про застосування штрафних санкцій,

У С Т А Н О В И В:

У квітні 2019 року Приватне акціонерне товариство «Волна 1» (далі - ПрАТ «Волна 1», позивач, платник, товариство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення-рішення від 22 березня 2019 року № 0001231306, № 0004061307, № 0004041305, № 0004031307, № 0004021307, № 0004051307, вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 22 березня 2019 року № Ю-0001881307, рішення про застосування штрафних санкцій від 22 березня 2019 року № 0004541307, № 0004551307.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року, позов задоволено.

Скасовуючи спірні акти індивідуальної дії, судові інстанції виходили з того, що документальна планова виїзна перевірка позивача була проведена незаконно, тому не може породжувати для платника правових наслідків.

ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. Зокрема, вказує на те що, судовими інстанціями не враховані правові висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 19 лютого 2019 року у справі № 811/1238/16, від 09 жовтня 2019 року у справі № 813/2766/15, від 20 березня 2020 року у справі № 804/1318/18. Крім того, зазначає, що судами першої та апеляційної інстанцій не було дотримано вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, яка зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи.

Ухвалою від 31 травня 2021 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 10 липня 2018 року наказом Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі № 677 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), підпункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», з метою здійснення контролю за дотриманням вимог податкового законодавства правильності обчислення, повноти сплати податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування наказано старшому державному ревізору-інспектору відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі ОСОБА_1 відповідно до плану-графіка проведення документальних перевірок на 2018 рік провести з 01 серпня 2018 року документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «Волна 1» з питань дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01 липня 2015 року по 30 червня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 30 червня 2018 року, тривалістю 10 робочих днів.

Копія вказаного наказу та повідомлення ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 10 липня 2018 року № 419/21-22-13-06 677 щодо проведення перевірки отримана позивачем 13 липня 2018 року, що підтверджується поштовим повідомленням про вручення та не заперечувалось учасниками справи.

18 липня 2018 року ПрАТ «Волна 1» листом № 39 повідомило державного ревізора-інспектора ОСОБА_1 та начальника ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про те, що відповідно до протоколу огляду місця події від 28 березня 2018 року слідчим Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області Борисовим Ю.В. вилучено прошиті папки бухгалтерської документації ПрАТ «Волна 1» з січня 2015 року по грудень 2017 року включно, а саме, книги з нарахування заробітної плати; сальдові бухгалтерські книги; матеріальні звіти руху за рахунком 203; шляхові листи вантажного та легкового транспорту; інвентаризаційні описи ОС та НМА; інвентаризаційні описи поточних та основних довгострокових біологічних активів; касові книги; договори торгово-господарської діяльності; журнал видачі довіреностей. Щодо бухгалтерських документів з січня 2018 року по теперішній час, зазначено, що оригінали усіх документів знаходяться в бухгалтерії ПрАТ «Волна 1».

31 липня 2018 року ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі звернулось до Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області з листом № 6911/9/21-22-13-07 про надання копій документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.

Наказом ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 07 серпня 2018 року № 779 відповідно до пункту 85.9 статті 85 ПК України у зв`язку з вилученням первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків ПрАТ «ВОЛНА 1» слідчим Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області Борисовим Ю.В. та ненаданням відповіді на лист податкового органу від 31 липня 2018 року № 6911/9/21-22-13-07 перенесено з 07 серпня 2018 року терміни проведення документальної планової виїзної перевірки платника до дати отримання вказаних копій документів.

08 серпня 2018 року заступник начальника Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області листом № 9602/38-2018 повідомив відповідача про неможливість надати запитувані документи для огляду, оскільки 22 червня 2018 року вилучені у ПрАТ «Волна 1» документи повернуті громадянину ОСОБА_2 .

Листом від 04 вересня 2018 року № 8303/9/21-22-13-07 податковий орган звернувся до Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області з проханням надати підтверджуючі документи щодо підстав отримання громадянином ОСОБА_2 бухгалтерських документів ПрАТ «Волна 1».

29 жовтня 2018 року Слідчим відділенням Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області листом № 14227/38-2018 повідомлено начальника ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про неможливість надати запитувані документи, оскільки 22 червня 2018 року вилучені у ПрАТ «Волна 1» документи повернуті громадянину ОСОБА_2 .

До вказаного листа додано довіреність від 21 жовтня 2018 року, якою ПрАТ «Волна 1» в особі генерального директора ОСОБА_3 уповноважує громадянина ОСОБА_2 представляти інтереси товариства в отриманні документів, а також розписку громадянина ОСОБА_2 про отримання 22 червня 2018 року у відділі Генічеської національної поліції у Херсонській області документів ПрАТ «Волна 1» відповідно до протоколу огляду від 28 березня 2018 року.

Наказом податкового органу від 05 грудня 2018 року № 1369 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 44.5. статті 44, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України, пункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та доповідної записки управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 05 грудня 2018 року № 41/21-22-1303 поновлено терміни проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Волна 1» з 10 грудня 2018 року.

07 грудня 2018 року начальником ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на підставі наказу від 08 травня 2018 року № 476 видано направлення на перевірку № 868.

10 грудня 2018 року копія вказаного наказу разом із направленням на перевірку та службовим посвідченням вручена генеральному директору ПрАТ «Волна 1» ОСОБА_3 , що підтверджується його підписом у направленні на перевірку від 07 грудня 2018 року № 868.

13 грудня 2018 року наказом податкового органу № 1444 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.4 статті 77 ПК України, пункту 2 частини першої статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» продовжено строк проведення перевірки з 18 грудня 2018 року терміном на 5 робочих днів.

14 грудня 2018 року листом заступника начальника ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі № 14896/10/21-22-1305 витребувано у ПрАТ «Волна 1» письмові пояснення з наданням первинних документів у зв`язку з проведенням документальної планової виїзної перевірки, який отримано платником 17 грудня 2018 року.

Листом від 18 грудня 2018 року ПрАТ «Волна 1» повідомило контролюючий орган про те, що згідно з протоколом огляду місця події від 28 березня 2018 року слідчим Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області Борисовим Ю.В. вилучено прошиті папки бухгалтерської документації ПрАТ «Волна 1» з січня 2015 року по грудень 2017 року включно.

02 січня 2019 року складено акт № 2/21-22-13-05/09785444 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Волна 1» з питань дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 01 липня 2015 року по 30 червня 2018 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 30 червня 2018 року».

Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючим органом встановлені порушення:

підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК України внаслідок несвоєчасного перерахування та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб;

статті 51, підпункту 70.16.1 пункту 70.16 статті 70, підпункту 176.2 статті 176 ПК України, пункту 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, внаслідок подання позивачем з недостовірними відомостями та з помилками податкові звіти про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку на доходи з фізичних осіб та невірно відображено відомості щодо самостійно нарахованого доходу, який є базою оподаткування військовим збором, та військового збору у поданих податкових розрахунках за формою 1-ДФ з 01 липня 2015 року по 30 червня 2018 року (занижено базу оподаткування за рахунок зазначення суми заробітної плати не в повному обсязі, не зазначено нарахований фізичним особам дохід за договорами оренди земельних ділянок);

підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.5 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пунктів 170.1, 170.2 статті 170, пункту 176.2 статті 176, підпункту 271.1.1 пункту 271.1 статті 271, пункту 289.3 статті 289, пунктів 6, 8, 9 підрозділу 6 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, внаслідок чого платником занижено оподатковуваний дохід від надання майна (земельних ділянок (паїв)) в оренду за 2016, 2017 роки та занижено податок на доходи з фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку інших, ніж заробітна плата, на суму 269 919,97 грн;

пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, внаслідок заниження та несвоєчасної сплати військового збору;

пункту 4 частини другої статті 6, статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пункту 1 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435, внаслідок неподання Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за травень 2013 року, за грудень 2013 року, за травень 2014 року, за червень 2014 року, за червень 2015 року та несвоєчасного подання звітів за вересень - жовтень 2013 року, за березень - листопад 2016 року, за лютий 2017 року, за червень - липень 2017 року;

пункту 1 частини першої статті 7, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пункту 1 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, пунктів 1, 9 розділу IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435, у результаті заниження бази нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування позивачем не нараховано суму єдиного внеску за період, що перевірявся, всього на 49 539,92 грн;

пункту 1 частини першої статті 7, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пункту 1 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, пунктів 1, 9 розділу IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року № 435, в результаті чого ПрАТ «Волна 1» занижено базу нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та не утримано у 2015 році суму єдиного внеску всього у сумі 2 412,57 грн;

абзацу дев`ятого частини п`ятої статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пункту 8 розділу ІІІ Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20 квітня 2015 року № 449, оскільки ПрАТ «Волна 1» не визначено додаткову базу нарахування на суми нарахованої заробітної плати, яка не перевищує розмір мінімальної заробітної плати, у результаті чого занижено суму єдиного внеску всього у сумі 26 179,80 грн.

На підставі висновків акта перевірки відповідачем 22 березня 2019 року прийняті:

податкове повідомлення-рішення № 0001231306, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку, інших, ніж заробітна плата, на 283 760,21 грн, з яких за податковим зобов`язанням 203 979,79 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 79 780,42 грн;

податкове повідомлення-рішення № 0004061307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку, інших, ніж заробітна плата, на 71 645,44 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 51 752,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 19 893,44 грн;

податкове повідомлення-рішення № 0004041305, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 41 911,98 грн, з яких за податковим зобов`язанням 21 910,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 19 568,60 грн, за пенею - 433,38 грн;

податкове повідомлення-рішення № 0004031307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на загальну суму 119 626,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 0,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 111 756,00 грн, за пенею 7 870,00 грн;

податкове повідомлення-рішення № 0004021307, яким застосовано фінансові санкції за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, на загальну суму 510,00 грн;

податкове повідомлення-рішення № 0004051307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку, інших, ніж заробітна плата, на 10 396,28 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 7 188,18 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 3 208,10 грн;

рішення № 0004541307 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в сумі 2 040,00 грн;

вимога № Ю-0001881307 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 78 132,29 грн;

рішення № 0004551307 про застосування штрафних санкцій в сумі 39 066,15 грн за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За правилами пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

При цьому, пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відповідно до пункту 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Судовим розглядом встановлено, що отримавши від податкового органу наказ від 10 липня 2018 року № 677 та повідомлення від 10 липня 2018 року № 419/21-22-13-06-677 про проведення документальної планової виїзної перевірки, позивач повідомив відповідача про те, що відповідно до протоколу огляду місця події від 28 березня 2018 року слідчим Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області Борисовим Ю.В. вилучено прошиті папки бухгалтерської документації ПрАТ «Волна 1» з січня 2015 року по грудень 2017 року включно.

За приписами пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.

У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.

Відповідно до підпункту 1.2.6 пункту 1.2 Розділу 1 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної фіскальної служби України від 31 липня 2014 року № 22 (далі - Рекомендації № 22), за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, терміни проведення документальної планової або позапланової перевірки платника податків можуть бути перенесені у випадках та на строк, які визначені пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу. Про перенесення термінів проведення перевірки видається відповідний наказ із зазначенням строку та обставин, що спричинили таке перенесення, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під підпис або надсилається у порядку, передбаченому статтею 42 Кодексу.

Такий наказ видається на підставі складеного посадовими особами органу ДФС акта довільної форми, в якому зафіксовано документально підтверджені факти, що призвели до неможливості проведення перевірки у терміни, вказані у направленні та наказі.

При цьому орган ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, забезпечує оформлення документів та вжиття заходів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.7 пункту 1.4 розділу І Методичних рекомендацій.

Відповідно до підпункту 1.4.7.1 підпункту 1.4.7 пункту 1.4 розділу І Рекомендацій № 22 у разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до пункту 44.5 статті 44 Кодексу), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9 статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій.

В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.

При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків та органу ДФС за місцем обліку документів, що підтверджують виникнення передбачених пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу обставин.

На підставі цього акта органом ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки у порядку, визначеному підпунктом 1.2.6 пункту 1.2 розділу І Методичних рекомендацій.

У разі вилучення оригіналів документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який здійснює (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу ДФС копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.

У запиті зазначаються: перелік вилучених документів, дані протоколу (іншого документа), на підставі якого були вилучені документи, посилання на пункт 85.9 статті 85 Кодексу щодо обов`язку відповідного органу забезпечити протягом 3 робочих днів з дня отримання запиту надання органу ДФС копій документів або доступу його посадовим (службовим) особам до перевірки таких документів.

Новий наказ про проведення перевірки не видається та нові направлення на проведення перевірки не виписуються. У разі якщо терміни, визначені пунктом 44.5 статті 44 Кодексу, достроково скорочуються - видається наказ про поновлення перевірки не пізніше наступного робочого дня, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 Кодексу.

Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).

Наказом податкового органу від 07 серпня 2018 року № 779 відповідно до пункту 85.9 статті 85 ПК України перенесено терміни проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «ВОЛНА 1» з 07 серпня 2018 року до дати отримання вказаних копій документів.

При цьому, доказів щодо вручення або надсилання позивачу вказаного наказу до суду надано не було.

Таким чином, відповідачем порушено вищевказані приписи податкового законодавства в частині не ознайомлення позивача з наказом від 07 серпня 2018 року № 779 «Про перенесення строку проведення спірної перевірки, визначеного наказом ГУ ДФС в Херсонській області від 10 липня 2018 року № 677», про що правильно зазначили судові інстанції.

Крім того, наказ податкового органу від 07 серпня 2018 року № 779 «Про перенесення строку проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Волна» прийнято у зв`язку з вилученням слідчим Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області Борисовим Ю.В. первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків ПрАТ «ВОЛНА 1» та ненаданням відповіді на лист відповідача від 31 липня 2018 року № 6911/9/21-22-13-07.

Разом з тим, в ході розгляду справи, відповідачем не надано суду пояснень щодо підстав перенесення строків проведення перевірки саме з 07 серпня 2018 року, оскільки з наданих податковим органом до матеріалів справи доказів не вбачається, що перевірка була розпочата з 01 серпня 2018 року, а повідомлення позивача про вилучення правоохоронними органами первинних документів ПрАТ «Волна» контролюючий орган отримав 27 липня 2018 року, тобто до початку проведення перевірки.

Також, як зазначалось вище, наказом відповідача від 05 грудня 2018 року № 1369 на підставі доповідної записки управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 05 грудня 2018 року № 41/21-22-1303 поновлено терміни проведення документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «Волна 1» з 10 грудня 2018 року.

Однак, відповідачем не було надано пояснень щодо строку поновлення терміну проведення перевірки з 10 грудня 2018 року, оскільки останній лист Слідчого відділу Генічеського відділення поліції Головного управління Національної поліції в Херсонській області щодо повідомлення про неможливість надати вилучені документи у зв`язку з їх отриманням уповноваженим представником позивача датований 29 жовтня 2018 року, що становить більше місяця до дати видання наказу про поновлення терміну проведення перевірки та не узгоджується з вищевказаними приписам Рекомендацій № 22, якими визначено термін, не пізніше наступного робочого дня.

Після поновлення термінів проведення перевірки позивача з 10 грудня 2018 року контролюючим органом прийнято наказ від 13 грудня 2018 року № 1444 про продовження строку проведення даної перевірки з 18 грудня 2018 року терміном на 5 робочих днів.

Відповідно до пункту 82.1 статті 82 ПК України продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків - не більш як на 10 робочих днів.

За правилами підпункту 1.2.4 пункту 1.2 Розділу 1 Рекомендацій № 22 продовження строків проведення документальних та фактичних перевірок здійснюється відповідно до статті 82 Кодексу за наказом органу ДФС, який здійснює (очолює) таку перевірку. Статтею 82 Кодексу не обмежується кількість наказів про продовження строків перевірки за умови дотримання визначеної цією статтею тривалості перевірки та забезпечення надання платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) копії зазначеного наказу та пред`явлення направлення з відміткою про продовження перевірки.

Продовження проведення перевірки розпочинається у перший робочий день за останнім робочим днем здійснення перевірки, зазначеним у направленні на перевірку. Наказ про продовження перевірки видається у ході проведення перевірки для недопущення перерви між датою закінчення перевірки згідно з першим направленням та датою продовження перевірки, зазначеною у відповідному наказі, на підставі доповідної записки керівника підрозділу органу ДФС, який здійснював (очолював) таку перевірку, з викладенням підстав та причин необхідності такого продовження.

Враховуючи, що наказ ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 13 грудня 2018 року № 1444 про продовження строку проведення даної перевірки не містить підстав та обставин, з якими відповідач пов`язує реалізацію свого права на продовження строку проведення такої перевірки, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що даний наказ прийнятий з порушенням вимог податкового законодавства.

Крім того, судами встановлено, що у зв`язку з відсутністю у позивача документів для проведення перевірки відповідачем фактично здійснено документальну планову перевірку ПрАТ «Волна 1» на підставі відомостей з інформаційних ресурсів ДФС, зокрема, Інформаційної системи «Податковий блок» та Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотєк, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, що не відповідає правилами документальної перевірки у розумінні підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, яким передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів.

З урахуванням встановлених обставин справи, а також того, що контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні планової перевірки, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений ПК України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій, висновки судів попередніх інстанцій, що перевірка платника проведена з порушенням вимог податкового законодавства.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій при прийнятті рішень правильно виходили з того, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо процедури проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, акти індивідуальної дії, прийняті за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Отже, з урахуванням того, що при оскарженні актів індивідуальної дії платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, Суд вважає, що встановлені судами обставини щодо протиправності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржувані акти індивідуальної дії, є достатніми для висновку про їх протиправність, а тому відсутня необхідність перевірки порушень позивачем, визначених в акті перевірки.

Колегія суддів не приймає посилання податкового органу на неврахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 19 лютого 2019 року у справі № 811/1238/16, від 09 жовтня 2019 року у справі № 813/2766/15, від 20 березня 2020 року у справі № 804/1318/18, оскільки за результатами касаційного перегляду справ, на які посилається відповідач, встановлені інші обставини.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги контролюючого органу без задоволення, а рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 лютого 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова