Постанова

від 18.12.2023 по справі 640/15629/20

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/15629/20 Суддя (судді) суду 1-ї інстанції:

Вєкуа Н.Г.

ПОСТАНОВА

Іменем України

18 грудня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Сорочка Є.О.,

суддів Чаку Є.В.,

Коротких А.Ю.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРКЕЙС" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.12.2020 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРКЕЙС" до Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.07.2020 № 00005170502 та від 03.07.2020 № 00005160502.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.12.2020 у задоволенні позову відмовлено.

Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є неправомірними.

Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021 рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.12.2020 скасовано та ухвалено нове, яким позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 27.10.2023 постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що контролюючим органом відповідно до пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), на підставі наказів від 12.05.2020 № 4010 та від 26.05.2020 № 4136, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "УКРКЕЙС" з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. за березень 2019 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 22.04.2019 року № 9079465940), квітень 2019 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20.05.2019 року № 9103723366), липень 2019 (податкова декларація з податку на додану вартість від 20.08.2019 року № 9186541187) (з урахуванням уточнюючого розрахунку від 18.09.2019 № 9213888353), серпень 2019 (податкова декларація з податку на додану вартість від 19.09.2019 року № 9215675859).

За результатами проведення перевірки контролюючим органом складено акт від 11.06.2020 року № 235/26-15-05-02-02/40076012 та встановлено порушення вимог:

1) п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1279248 грн., у тому числі за грудень 2018 на суму 292193 грн., січень 2019 на суму 4585 грн., лютий 2019 на суму 16492 грн., березень 2019 на суму 253917 грн., квітень 2019 на суму 137339 грн., липень 2019 на суму 292571 грн., серпень 2019 на суму 282151 грн. та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся за квітень 2019 у сумі 186413 грн., за серпень у сумі 198522 гривень;

2) п. 44.1, п. 44.3, п. 44.6 ст. 44 ПК, в результаті не забезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів;

На підставі висновку акта перевірки ГУ ДПС у м. Києві винесено податкові повідомлення-рішення від 03.07.2020 року:

- № 00005160502, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 1 918 872 грн. (у т.ч. 1 279 248 грн. - за податковими зобов`язаннями та 639 624 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));

- № 00005170502, яким зменшено суму від`ємного значення що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за платежем податок на додану вартість у розмірі 384 935 грн.

- № 00005180502, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1020 грн.

Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про відсутність факту здійснення реальних господарських операцій між Товариством з обмеженою відповідальністю "Укркейс" та контрагенти в особі ТОВ «Бруно Марс», ТОВ «Мегапалм», ТОВ «Сольвадор», ТОВ «Даріел Компані», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Каніс», ТОВ «Бельмонд Торг», ТОВ «Дорбуд Нова» та ТОВ «Редфорд Капітал», а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 03.07.2020 № 00005160502 та № 00005170502 є правомірними, а підстави для їх скасування - відсутні.

При цьому, Верховний Суд повертаючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції вказав про те, що докази, що можуть використовуватися при аналізі реальності операцій, - дані про існування активів (чи вироблялися/імпортувалися, ким і коли), про їх рух на шляху до платника-набувача (як транспортувалися, де зберігалися, ким приймалися, у тому числі встановлення посадових осіб постачальників і покупця, задіяних у таких процесах). Реальність потребує також з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків. Не перевірено судом апеляційної інстанції й фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим. Не досліджено судом і технічну можливість контрагентів платника виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.

Відповідно до підпунктів «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК об`єктом оподаткування (податком на додану вартість) є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ПК передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПК до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленню пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування (податком на прибуток підприємств) є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до пункту 3 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Так, згідно з положеннями пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

При цьому, варто звернути увагу, що одним із принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону №996-XIV). У відповідності до зазначеного принципу, неважливо яку операцію було оформлено документально, значення має виключно те, яка операція була здійснена фактично. Тобто, документальне оформлення операції, відмінної від тої, яка реально відбулася, не дає права особі обліковувати таку операцію, натомість обліку підлягає та операція, яка фактично відбулася.

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

З огляду на викладені норми первинний документ може бути підставою для бухгалтерського та податкового обліку виключно у разі фактичного здійснення тієї господарської операції, про яку він містить відомості. Тобто для бухгалтерського та податкового обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Таким чином, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та витрат позивача.

Із матеріалів справи вбачається, що на підтвердження своїх доводів щодо неправомірності формування позивачем спірних сум податкової звітності контролюючий орган вказав на нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «Бруно Марс», ТОВ «Мегапалм», ТОВ «Сольвадор», ТОВ «Даріел Компані», ТОВ «Шеріданс Груп», ТОВ «Каніс», ТОВ «Бельмонд Торг», ТОВ «Дорбуд Нова» та ТОВ «Редфорд Капітал».

Так, між ТОВ «УКРКЕЙС» (покупець) та постачальниками ТОВ «БРУНО МАРС» (договори від 01.03.2019 №154676-1 та від 01.03.2019 №154676-2), ТОВ «МЕГАПАЛМ» договір від 14.05.2019 №22072019), ТОВ «СОЛЬВАДОР» (договір від 16.07.2019 №9082019), ТОВ «ДАРІЕЛ КОМПАНІ» (договір від 13.08.2019 №13082019), ТОВ «ШЕРІДАНС ГРУП» (договорів від 14.03.2019 №271), ТОВ «КАНІС.» (договір від 01.08.2019 №230820019), ТОВ «БЕЛЬМОНД ТОРГ» (договір від 03.12.2018 №01/12), ТОВ "ДОРБУД НОВА" (договір від 14.12.2018 №12/12), ТОВ "РЕДФОРД КАПІТАЛ" (договір від 01.11.2018 №01112018) укладені типові договори поставки, відповідно до яких постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договорами, поставити продукцію виробничо-технічного та побутового призначення, з найменуванням, зазначених у рахунках-фактурах та видаткових, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договором, прийняти й оплатити цю продукцію в кількості, асортименті, цінах відповідно рахункам-фактурам та видатковим накладним, що видаються постачальником.

На підтвердження виконання вказаних договорів позивачем надані рахунки-фактури та видаткові накладні з номенклатурою: захисне скло, плівка в асортименті, автомобільній тримач, чохол для смартфонів, чохол-книжка для планшетів, підводний бокс, силіконовий чохол в асортименті, тощо. Також позивач надав документи щодо продажу товару, який за номенклатурою відповідає придбаному у згаданих контрагентів.

Водночас, суд апеляційної інстанції наголошує на відсутності будь-якого іншого документального підтвердження спірних операцій. Зокрема, ні під час перевірки, ні у ході судового розгляду справи позивачем не надані докази щодо походження товару, його транспортування, щодо осіб, відповідальних за приймання-передачу товару, його зберігання.

Також, як встановив суд першої інстанції, придбаний ТОВ «Укркейс» товар був імпортований, натомість, жодний із перелічених вище контрагентів не здійснював імпортних операцій, не подавав відповідної звітності.

За відсутності інших доказів, суд апеляційної інстанції приймає до уваги посилання відповідача на неможливість встановлення наявності основних фондів, виробничих потужностей та запасів, інших ресурсів, необхідних для здійснення фінансово-господарської діяльності контрагентами позивача.

Матеріали справи не містять достовірних доказів того, що відповідні товарно-матеріальні цінності отримано позивачем саме від указаних у первинних документах контрагентів. За наданими суду документами неможливо об`єктивно встановити у який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, технічну можливість контрагентів платника виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

Наведене не дає суду достатніх та достовірних підстав для висновку про реальність характеру спірних господарських операцій, які оформлені виключно документально. Тому, відповідач дійшов вірного висновку про неправомірність формування позивачем відповідних сум податкової звітності за результатами здійснення таких операцій.

Ця позиція узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини, що викладена в пункті 32 рішення про справі «Булвес АД» проти Болгарії», в якому ЄСПЛ погоджується з рішенням Суду ЄС в аналогічному Рішенні від 06.07.2006 у об`єднаних справах C-439/04 і C-440/04 Аксель Кіттель проти Уряду Бельгії (C-439/04) і Уряд Бельгії проти Реколта Рісайклінг СПРЛ (C-440/04): « коли на основі об`єктивних факторів було встановлено, що товар поставляється особі зі статусом платника податків, яка знала чи повинна була знати про те, що купуючи товар, вона приймає участь в операції, пов`язаній з обманним уникненням сплати ПДВ, національний суд відмовляє такій особі у податковому кредиті».

Практика Європейського суду з прав людини говорить про те, що у випадку зловживання з боку певної фізичної або юридичної особи, вони (Держави-члени Конвенції) можуть вжити відповідних заходів з метою запобігти, зупинити або покарати за такі зловживання. Таким чином позбавлення особи права на податковий кредит у зв`язку з виявленими зловживаннями зі сплати ПДВ є можливим та відповідає практиці ЕСПЛ.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про відмову у задоволенні позову.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Інші доводи учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись статтями 34, 243, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРКЕЙС" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.12.2020 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя Є.В. Чаку

Суддя А.Ю. Коротких