Постанова

від 19.12.2023 по справі 540/4247/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 грудня 2023 року

м. Київ

справа № 540/4247/21

адміністративне провадження № К/990/25979/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Драга Р.В.,

за участю представника позивача Кермача А.І.

розглянув у судовому засіданні в режимі відеоконференції як суд касаційної інстанції справу Приватного підприємства «Прем`єра Південь» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою за позовом Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2022 (суддя-доповідач - Яковлєв О.В., судді: Єщенко О.В., Крусян А.В.) у справі №540/4247/21.

встановив:

Приватне підприємство «Прем`єра Південь» (далі - ПП «Прем`єра Південь») звернулося до Херсонського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі) від 02.07.2021 № 00089630722, №00089620722, №00089640722.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 09.11.2021 в позові відмовлено.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2022 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі оскаржило його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2022, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 09.11.2021 залишити в силі.

В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі посилається на те, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 28.05.2020 у справі №826/21979/15, від 17.09.2020 у справі №816/2211/18, від 02.07.2020 у справі №816/945/16, від 24.04.2020 у справі №818/783/16.

У доводах касаційної скарги Головне управління ДПС зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховано доводи контролюючого органу про відсутність у постачальників позивача матеріальних та трудових ресурсів, транспортних засобів та виробничих потужностей для ведення діяльності з реалізації нафтопродуктів; відсутність підприємств за місцем реєстрації; факт реалізації товару, джерело походження якого не встановлено по ланцюгу постачання, що, на переконання відповідача, свідчить про документування операцій із товаром за відсутності фактично їх здійснення. Також контролюючий органо наголошує на недоліках в оформленні наданих позивачем до перевірки товарно-транспортних накладних, які, з огляду на специфічність перевезеного товару, складені без дотримання вимог чинного законодавства, а також відсутність документального підтвердження обліку надходження нафтопродуктів за формою №6-НП, обліку придбаних нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП.

У відзиві на касаційну скаргу ПП «Прем`єра Південь» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, заслухавши пояснення представника позивача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі проведена планова виїзна документальна перевірка ПП «Прем`єра Південь» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2020.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 16.03.2021 № 1238/21-22-07-01/34785446, в якому, зокрема, відображено висновки про порушення позивачем:

пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, статей 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 999541,00 грн, у тому числі за 2018 рік у сумі 999541,00 грн.

пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 1073069,00 грн., завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (ряд. 19, 21 Декларації) за грудень 2020 року на суму 6635 грн.

На підставі названого акту перевірки, відповідачем 02.07.2021 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 00089630722, згідно з яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 999541,00 грн. та штрафні фінансові санкції у розмірі 249885, 25 грн.

№ 00089620722, згідно з яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1073069,00 та штрафні фінансові санкції у розмірі 268267,25 грн.

№ 00089640722, згідно з яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 6635,00 грн.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Пункт 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлює, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6. статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах, зокрема, повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону).

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

В свою чергу, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового обліку настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів (послуг), умов перевезення, зберігання тощо.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи з урахуванням специфіки предмету та умов укладених правочинів.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суму прибутку чи податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Як з`ясовано судами, ПП «Прем`єра Південь» було придбано у контрагентів-постачальників ТОВ «Успіх-Україна», ТОВ «Білона», ТОВ «Хамсинг» (нова назва - ТОВ «Двадцятий квартал») товар - бітум дорожній марки 60/90).

На підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаними контрагентом, позивачем було надано копії первинних документів, зокрема договори поставки товару; видаткові накладні, товарно-транспортні накладні; рахунки-фактури; сертифікат відповідності товару та паспорти якості бітуму нафтового дорожнього в`язкого БНД 60/90; платіжні доручення.

Приймаючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції виходив з того, що факт придбання та транспортування бітуму, придбаного у ТОВ «Успіх-Україна», ТОВ «Білона», ТОВ «Хамсинг», не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов суд апеляційної інстанції зазначив, що на підтвердження реальності проведення спірних господарських операцій в матеріалах справи зібрано первинні бухгалтерські документи у яких відображено господарські операції підприємства з вищевказаними контрагентами, спірні господарські операції узгоджуються з господарською діяльністю позивача та мають ділову мету.

Так, між «Прем`єра Південь» та ТОВ «Успіх Україна» укладено договір поставки від 21.09.2018 №11 згідно якого відповідно до п.1.1., п.6.1.1 Договору постачальник зобов`язується поставляти та передавати у власність Покупця, а Покупець - зобов`язується прийняти і оплатити бітум нафтовий дорожній в`язкий БНД 60/90.

Контролюючому органу було надано під час перевірки паспорт якості №395 від 01.10.2018 на Бітум нафтовий дорожній в`язкий БНД 60/90, виданий виробником Транснаціональна фінансово-промислова нафтова компанія «Укртатнафта» м. Кременчук, Полтавська обл., вул. Свіштовська 8.

Однак, як зазначено у акті перевірки ТОВ «Успіх Україна» та його контрагенти-постачальники по ланцюгу придбання, не здійснювали придбання бітуму безпосередньо у виробника ПАТ «Укртатнафта».

Згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних зазначено пункт навантаження бітуму - АДРЕСА_1, автопідприємство перевізник - ТОВ «Успіх Україна».

За даними інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно встановлено, що за адресою: АДРЕСА_1 знаходяться нежитлові приміщення 1-го поверху, об`єкт житлової нерухомості, загальною площею 68.3 кв.м, що належить на праві власності ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_1 , та земельна ділянка площею 0.0019 га, що знаходиться в комунальній власності.

Згідно інформації, яка міститься в Єдиному реєстрі податкових накладних, ТОВ «Успіх Україна» за червень-листопад 2018 року не документувало операції зі сторонніми підприємствами по отриманню послуг оренди складських приміщень для нафтопродуктів, транспортних послуг сторонніх організацій.

Суд першої інстанції вирішуючи даний спір вірно погодився з доводами податкового органу про те те, що для розвантаження, зберігання та відвантаження бітуму необхідно мати спеціальне обладнання (бітумосховище, бітумокотли, бітумно-плавильні агрегати, насоси, бітумопроводи) та кваліфікований персонал. В той же час перевіркою встановлено, що ТОВ «Успіх Україна» не мало умов для надання таких послуг у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів.

Згідно даних сайту https://www.google.com.ua/maps. за адресою АДРЕСА_1 знаходиться багатоповерховий житловий будинок, поряд знаходяться багатоповерхові будинки, дошкільний навчальний заклад (ясла-садок) №248, супермаркет та автомобільна стоянка. Тобто згідно наданих до перевірки товарно-транспортних накладних пункт навантаження бітуму дорожнього БНД 60/90 знаходиться у спальному районі м. Харкова.

18.05.2018 між ТОВ «Прем`єра Південь» та ТОВ «Білона» укладено договір поставки № 45 у відповідності до якого ТОВ «Білона» (Постачальник) зобов`язався поставити ТОВ «Прем`єра Південь» (Покупцю) нафтопродукти в кількості, асортименті й ціні передбаченими цим договором в обумовлений договором термін, а Покупець зобов`язується прийняти й оплатити поставлений товару.

Якість товару підтверджена паспортом якості на бітум нафтовий дорожній марки БНД 60/90, виданий виробником продукції - ТОВ «Білона» та сертифікатом відповідності на бітум нафтовий дорожній марки БНД 60/90 виданий орган з сертифікації ПП «ЕТАЛОН» Міністерство Економічного розвитку і торгівлі України Державна система сертифікації УкрСЕПРО з терміном дії 10.08.2017 по 09.08.2018, зареєстровано свідоцтво в реєстрі № UA1.163.0012843-17.

Перевезення товару здійснювалося ПП «Прем`єра Південь», що підтверджується ТТН та Договором оренди транспортних засобів від 02.04.2018.

В подальшому товар був реалізований на підставі договорів поставки користь наступних контрагентів - покупців: ДП «Миколаївський облавтодор» ВАТ «ДАК «Автомобільні дороги», ТОВ «Главспецремстрой», ТОВ «Дорога-сервіс», ТОВ «Дортехнологія» ТОВ «АНТ-ЮГ».

Однак, відповідно до акту перевірки податковий орган виявив, що у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних міститься неповнота їх заповнення, а також неможливо встановити пункт навантаження товару, оскільки за зазначеною адресою АДРЕСА_2 , згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно знаходиться: - частина будівель підсобного господарства; свинарники, будівля теплиці, насосна, які належать ОСОБА_2 .

Податковим органом ФОП ОСОБА_2 надіслано запит від 31.03.2021 за №87/21-22-07-01-10 про надання інформації щодо наявності на території АДРЕСА_2, в періоді 2018 - 2020 рік ємності для зберігання бітуму, надання її в оренду, та іншу інформацію щодо здійснення зберігання та відвантаження нафтопродуктів.

ФОП ОСОБА_2 повідомив, що здійснює тільки забій та переробку м`яса птиці, згідно відкритим видам економічної діяльності.

Податковим органом згідно інформації, яка міститься ЄРПН встановлено, що ТОВ «Білона» за 2018 рік декларувало операції по отриманню послуг з оренди та експлутаційні витрати з електроенергії у Фірми «Агропромшляхбудіндустрія» (код 13314254), яке декларує в 20-ОПП бітумну базу за адресою Віницька область, Тростянецький район, смт. Тростянець, вулиця Промислова, буд. 5, асфальтобетонний завод - Віницька область, Віницький район, смт. Стрижавка, вулиця Київська, буд. 2-Б.

Проте, на підставі ТТН перевіркою встановлено, що відвантаження бітуму відбувалось не у місці виготовлення Віницька область, Тростянецький район, смт. Тростянець, вулиця Промислова, буд. 5, а з с. Сосновка, вул. Панфіловців, 30 Кременчуцький р-н. Полтавська область до якого не має відношення Фірма «Агропромшляхбудіндустрія».

По взаємовідносинам ПП «Прем`єра Південь» з постачальником ТОВ «Хамсинг» (код 40114780) встановлено документування придбання бітуму нафтового дорожнього модифікованого марки 60/90 на загальну суму 1807121,77 грн, у т.ч. ПДВ 301186,96 грн.

Так, 23.07.2018 між ПП «Прем`єра Південь» та ТОВ «Хамсинг» був укладений договір постачання № 47 відповідно до умов якого ТОВ «Хамсинг» (постачальник) зобов`язується поставити товар ПП «Прем`єра Південь» (покупцю) нафтопродукти (товар) в кількості, в асортименті і ціні передбаченими цим договором в обумовлений договором термін, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити поставлений товар.

На підтвердження виконання договору та придбання у ТОВ «Хамсинг» бітуму позивач надав видаткові накладні: № 90 від 30.07.2018, № 93 від 08.08.2018, № 141 від 05.10.2018, № 147 від 17.10.2018, № 70 від 07.04.2019, паспорт якості виданий Виробником продукції - ТОВ «Білона» та сертифікатом відповідності на відповідності на бітум нафтовий дорожній марки БНД 60/90 виданий орган з сертифікації ПП «Еталон» Міністерство Економічного розвитку і торгівлі України Державна система сертифікації УкрСЕПРО з терміном дії 10.08.2017 по 09.08.2018, зареєстровано свідоцтво в реєстрі № UA1.163.0012843-17, платіжні дорученнями № 1244 від 08.08.2018, № 1228 від 30.07.2018 року. Перевезення товару здійснювалося ПП «Прем`єра Південь», що підтверджується ТТН та Договором оренди транспортних засобів від 02.04.2018.

Свої висновки податковий орган обґрунтовує тими обставинами та встановленими фактами, що вже зазначені вище і відповідно до яких перевіркою не підтверджено, що ТОВ «Білона» є виробником бітуму, який в подальшому реалізований на адресу ТОВ «Хамсинг» та по ланцюгу в подальшому реалізовано на адресу ПП «Прем`єра Південь», що свідчить про відсутність факту його походження (законного джерела введення в обіг).

Так, до перевірки надано паспорти якості на бітум нафтовий дорожній марки БНД 60/90, виданий виробник продукції - ТОВ «Білона» за адресою Кіровоградська обл, м.Світловодськ, вул.Ювілейна -1, д/113, та сертифікат відповідності на бітум нафтовий дорожній марки БНД 60/90 виданий органом з сертифікації ПП «Еталон»» (м. Дніпро) Міністерство економічного розвитку і торгівлі України Державна система сертифікації УкрСЕПРО з терміном дії 10.08.2017 по 09.08.2018, зареєстровано свідоцтво в реєстрі за №ІІА 1.163.0012843-17. Зазначено виробник продукції - ТОВ «Білона», Кіровоградська обл, м. Світловодськ, вул. Ювілейна - 1, д/113.

У наданих до перевірки товарно-транспортних накладних у графі «Температура нафопродукту (нафти)» вказано - «+160», пункт навантаження товару с. Сосновка, вул. Панфіловців, 30 Кременчуцький р-н.

Як вже було зазначено у висновках податкового органу, з якими суд погодився аналізуючи господарську операцію з ТОВ «Білона» по придбанню бітуму, а саме те, що повністю спростовано можливості здійснювати зберігання та відвантаження бітуму за адресою с. Сосновка, вул. Панфіловців, 30, Кременчуцький р-н, адже для розвантаження зберігання та відвантаження бітуму необхідно мати спеціальне обладнання (бітумосховище, бітумокотли, бітумно-плавильні агрегати, насоси, бітумопроводи) та кваліфікований персонал, яке відсутнє за вказаною адресою та у постачальника.

З урахуванням зазначених доводів, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що факт придбання та транспортування бітуму, придбаного у ТОВ «Успіх-Україна», ТОВ «Білона», ТОВ «Хамсинг», не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними.

Суд першої інстанції погодився з висновком податкового органу, що не можливо підтвердити, що ТОВ «Білона» є виробником бітуму, який в подальшому було реалізовано на адресу ПП «Прем`єра Південь» . Вказане свідчить про відсутність факту його походження (законного джерела введення в обіг). Враховуючи дані ЄРПН, Реєстру нерухомого майна, ТОВ «Білона» не є реальним постачальником бітуму дорожнього марки 60/90, а тільки документує постачання бітуму на адресу ПП «Прем`єра Південь» з метою незаконного формування податкового кредиту для визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість та формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

При цьому, вірно враховано, що самі недоліки в ТТН накладних, щодо їх оформлення не можуть бути достатніми для визнання відсутності поставки товару за умови її реального існування тобто за умови придбання, поставки, оплати, використання в господарській діяльності, руху коштів, активів і т.і. Але у цій справі податковий орган зазначає не тільки про недоліки документу у його оформленні, а вказує на те, що інформація про пункт навантаження, специфіку товару щодо його транспортування, зберігання дають підстави визнати про неможливість поставки.

Спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція).

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх підприємств, установ та органів незалежно від форм власності, які займаються хоча б одним із таких видів діяльності, як зберігання, транспортування та відпуск нафти і нафтопродуктів.

Дослідивши надані позивачем товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) (форма №1-ТТН (нафтопродукт), суд першої інстанції встановив, що товарно-транспортні накладні не мають повної адреси пунктів навантаження та розвантаження продукції, що перевозилася.

Отже, заповнення товарно-транспортної накладної щодо транспортування специфічного товару - нафтопродуктів без дотримання вимог, встановлених цими нормами, нівелюють значення товарно-транспортної накладної як документу, що може бути доказом перевезення нафтопродуктів.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що за наявності документів, які підтверджують фактичне отримання позивачем товарів та використання їх у власній господарській діяльності, недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних не можуть бути підставою для висновків про відсутність підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару, оскільки відповідною транспортною документацією обов`язково мають бути підтверджені витрати з послуг по перевезенню вантажів, а не послуги з придбання товару.

Суд не погоджується з таким висновком суду апеляційної інстанції, оскільки, як правильно встановив суд першої інстанції, такий вид товару, як нафтопродукти, має певні особливості як транспортування, так і обліку.

Згідно з пунктом 24 статті 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 №222-VІІІ ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності: перевезення пасажирів, небезпечних вантажів та небезпечних відходів річковим, морським, автомобільним, залізничним та повітряним транспортом, міжнародні перевезення пасажирів та вантажів автомобільним транспортом.

Відповідно до додатку 3 «Алфавітний перелік небезпечних вантажів» до «Правил дорожнього перевезення небезпечних вантажів», затверджених наказом Міністерства внутрішніх справ України від 26.07.2004 №822, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.08.2004 за №1040/9639, до переліку небезпечних вантажів входять, з поміж іншого, гудрони рідкі, включаючи бітум дорожний.

Таким чином, при постановленні рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо відсутності належного документального підтвердження фактичного проведення господарських операцій з поставки позивачу нафтопродуктів, що є свідченням безтоварності проведених взаємовідносин, надав належну оцінку зібраним у справі доказам у їх сукупності з дотриманням положень статей 73-77, 90 Кодексу адміністративного судочинства України щодо оцінки доказів, та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати витрати та податковий кредит за такими операціями.

Надання позивачем сертифікату відповідності та паспортів якості бітуму нафтового дорожнього в`язкого БНД 60/90 не може бути беззаперечним доказом належного документування операцій з нафтопродуктами у відповідності до вимог Інструкції.

Суд касаційної інстанції погоджується з доводами позивача, що чинне податкове законодавство не ставить у залежність право платника податків на податковий кредит від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Отже, суд першої інстанції на підставі належних та допустимих доказів, з достатньою повнотою дослідивши первинні документи, складені за наслідками взаємовідносин позивача з його контрагентом, дійшов висновку про відсутність факту реального виконання спірних операцій з реалізації позивачу його контрагентом бітуму, виходячи не лише з якогось окремого недоліку, а усіх доказів у їх сукупності.

Враховуючи встановлені обставин у справі на підставі оцінених доказів, враховуючи правове регулювання спірних правовідносин, Верховний Суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом доведено правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 250, 341, 344, 349, 352, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі - задовольнити.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2022 у справі №540/4247/21 - скасувати.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 09.11.2019 у справі №540/4247/21 - залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова