Постанова

від 26.12.2023 по справі 820/6523/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 грудня 2023 року

м. Київ

справа № 820/6523/17

касаційне провадження № К/9901/55700/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Олендера І.Я., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2018 (суддя - Кухар М.Д.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2018 (головуючий суддя - Катунов В.В., судді - Бершов Г.Є., Ральченко І.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ортопрот" до Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Ортопрот" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.08.2017 №0001851411.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ «Петра Транс Груп», які належним чином відображені у податковому та бухгалтерському обліках Товариства на підставі відповідних первинних документів, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 14.02.2018, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2018, позов задовольнив, скасував податкове повідомлення-рішення від 11.08.2017 №0001851411.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформований податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з вказаним вище контрагентом, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак, зазначене податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Відповідач, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями попередніх інстанцій, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права. Стверджує про непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав відсутності деяких документів в підтвердження здійснення таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки та якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу не надав, що не перешкоджає її розгляду.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 09.08.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.12.2023 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 26.12.2023.

Відповідачем 27.05.2021 заявлено клопотання про процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893, наказів ДПС України від 24.12.2020 №755, від 30.09.2020 №529.

Статтею 52 КАС України встановлено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

У відповідності до положень частини першої статті 52 КАС України у справі здійснено заміну відповідача - Головного управління ДФС у Харківській області (ЄДРПОУ 39599198) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 43983495).

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства України щодо господарських взаємовідносин з ТОВ «Петра Транс Груп» за квітень 2016 року, за наслідками якої складено акт від 28.07.2017 №8687/20-40-14-11-11/19470004 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого платником занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету за квітень 2016 року на загальну суму 142273,00 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.08.2017 №0001851411, яким позивачу збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 177841,25 грн.

Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаним вище контрагентом, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі відсутності деяких первинних документів в підтвердження здійснення таких операцій, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної інформації відносно контрагента позивача, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.

Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з абзацом першим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

За правилами пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підпунктом 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон №996-ХІV.

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відтак, підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас, інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець, замовник) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товарів (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується наявними матеріалами справи, позивач є торгівельно-виробничим підприємством, яке займається фасуванням сипких продуктів харчування, подальшим їх продажем та мав господарські відносини з ТОВ «Петра Транс Груп» за договором поставки від 01.04.2016 №5, предметом якого є постачання сировини для здійснення основного виду діяльності.

На підтвердження здійснення зазначених господарських операцій позивачем надано до суду видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні, які були складені постачальником та у встановленому порядку зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отриманий товар був оприбуткований на складі платника за адресою Харківська область, Харківський район, смт. Кулиничі, вул. 7 Гвардейської Армії, 1-А., у подальшому расфасований на виробничих потужностях позивача та реалізований на адресу покупців.

Також, між позивачем (замовник) та ТОВ «Петра Транс Груп» (виконавець) укладено договір про надання послуг від 01.03.2016 №7, предметом якого є надання послуг маркетингу та мерчандайзингу.

На підтвердження надання послуг позивачем надані до суду акти виконаних робіт, акти здачі-приймання послуг, розрахунки вартості наданих послуг, бланки реєстрації покупців, звіти про відвідування торгівельних мереж, розрахунок вартості маркетингових послуг по вивченню купівельної активності, з яких вбачається, що сума наданих послуг була складена виходячи з ціни роботи промоутера в одному магазині за один день.

Згідно з актом виконаних робіт від 07.04.2016 сума маркетингових послуг склала 56820,00 грн. Вказана сума визначена сторонами згідно розрахунку вартості наданих маркетингових послуг по вивченню купівельної активності в магазинах "Сільпо" в м. Києві за період 01.03.2016 по 16.03.2016. Вартість маркетингових послуг за актом від 11.04.2016 № ОУ-8 склала 58224,00 грн, що відповідає розрахунку вартості наданих маркетингових послуг по вивченню купівельної активності в магазинах "Сільпо" у м. Києві за період 17.03.2016 по 31.03.2016.

Суди встановили підтвердження необхідності отримання послуг за вказаним договором, відображення економічного ефекту, отриманого від наданих за договором послуг, співвідношення змісту наданих за договором послуг з основним видом господарської діяльності позивача, а саме фасування та продаж продуктів харчування.

Оплата отриманих товару і послуг підтверджується відповідними платіжними дорученнями, наявними у матеріалах справи.

Судовими інстанціями також установлено, що надані первинні документи відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг (робіт), що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Приймаючи до уваги встановлення судами використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних робіт (послуг), руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів використання робіт (послуг) у господарській діяльності та неправомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.

Верховний Суд не приймає доводи скаржника про наявність негативної податкової інформації відносно ТОВ «Петра Транс Груп», відсутності у такого контрагента достатньої кількості трудових ресурсів, основних засобів, недоцільність таких взаємовідносин, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами попередніх інстанцій та надано їм відповідну оцінку, з якою погоджується суд касаційної інстанції.

Колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із ТОВ «Петра Транс Груп» з підстав неналежного відображення таких операцій у податковому обліку зазначеним контрагентом позивача, оскільки, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача в подальшому не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.

Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеним вище контрагентом. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача - Головне управління ДФС у Харківській області (ЄДРПОУ 39599198) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (ЄДРПОУ ВП 43983495).

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.06.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева І.Я.Олендер В.В. Хохуляк