Постанова

від 16.01.2024 по справі 600/1959/23-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/1959/23-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш Віталій Олександрович

Суддя-доповідач - Капустинський М.М.

16 січня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Сапальової Т.В. Ватаманюка Р.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія Крамміськбуд" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В :

у квітні 2023 Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія Крамміськбуд" (позивач) звернулося до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач -2) з такими позовними вимогами: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Чернівецькій області №7540233/34546602 від 01.11.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 05.10.2022 датою її подання.

В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що відповідно до договору субпідряду №10/09-21 від 10.09.2021, акту приймання виконаних робіт №2 за лютий 2022 позивачем виконано роботи "Капітальний ремонт ДНЗ №69 у м. Краматорськ по вул. Паркова, буд. 69. Коригування". За фактом отримання коштів за касовим методом товариством складено податкову накладну №1 від 05.10.2022, яка була подана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, рішенням Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 01.11.2022 №7540233/34546602 відмовлено у реєстрації податкової накладної, у зв`язку із наданням платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства: платником надано на розгляд комісії копії первинних документів, які містять суперечливі дані: згідно умов договору субпідряду та додатку 1 "Договірна ціна" не передбачено використання будівельних матеріалів. Однак, згідно акта виконаних робіт (форма КБ-2) при наданні послуг були використані будівельні матеріали, відомості щодо походження яких на розгляд не надано.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Зазначає, що позивачем порушено п.4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в єдиному pеєстрі податкових накладних.

08 січня 2024 року на адресу Сьомого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив від представника позивача. У поданому відзиві представник просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія Крамміськбуд" зареєстроване як юридична особа з 01.07.2021, основним видом економічної діяльності за КВЕД є 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (а.с. 127-128).

10.09.2021 року між ТОВ "Стройуком" (Генеральний підрядник), в особі директора Терещенко М.Ю., з однієї сторони, і ТОВ "Будівельна компанія Крамміськбуд" (Підрядник) в особі директора Товпиги А.В., з іншої сторони, укладено договір субпідряду №10/09-21, згідно п. 1.1 якого Генеральний підрядник доручає, а Субпідрядник зобов`язується відповідно до проектної документації та умов цього Договору виконати роботи "Капітальний ремонт ДНЗ №69 у м. Краматорськ по вул. Паркова, буд. 69. Коригування" на об`єкті.

Об`єкт: ДНЗ №69. Місце розташування: Донецька область, м. Краматорськ, вул. Паркова буд. 69 (п. 1.2 Договору).

Згідно п. 3.1 договірна ціна складає: а) сума без ПДВ 1653038,09 грн.; б) ПДВ у сумі 330607,62 грн.; в) разом 1983645,71 грн.

Відповідно до п. 11.1 Договору оплата за субпідряд відбувається шляхом авансу і поточних платежів. Проміжні розрахунки за виконані роботи здійснюються Генеральним підрядником в межах не більш як 95 % їх загальної вартості (Форми КБ-2в), Довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (Форми КБ-3), та/або підписаних Актів приймання-передачі обладнання і рахунку на оплату. Акти приймання виконаних будівельних робіт (Форми КБ-2в), Довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (Форми КБ-3), Акти приймання-передачі обладнання підписуються Генеральним підрядником за наявності у нього всіх необхідних виконавчих документів. Субпідрядник надає разом із формами КБ-2в, КБ-3 (у 4-х примірниках) Генеральному підряднику до 20 числа поточного місяця на паперових і магнітних носіях документи, що підтверджують виконання робіт, всю необхідну виконавчу документацію (паспорти на конструкції та обладнання, акти на приховані роботи, документи, що підтверджують фактичні витрати на відрядження та ін.), відомість ресурсів, яка підписана головним бухгалтером або керівником підприємства та підтверджена печаткою, а також реєстр накладних застосованих матеріалів і устаткування із зазначенням вартості, завірений підписом керівника і печаткою (а.с. 84-91).

Виконання робіт, визначних ТОВ "Будівельна компанія Крамміськбуд" Договором підтверджується актом приймання виконаних будівельних робіт Форми КБ-2в за лютий 2022 №2 (а.с. 54-68).

На підтвердження здійснення оплати за виконані роботи по капітальному ремонту ДНЗ №69 згідно договору №10/09-21 від 10.09.2021 на суму 886502,43 надано платіжне доручення №1323 від 05.10.2022 (а.с. 69).

05.10.2022 року позивачем на виконання умов договору №10/09-21 та згідно приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України виписано податкову накладну №1 на суму 886502,42 грн., в т.ч. ПДВ на суму 147750,40 грн. (а.с. 31).

Проте, квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.10.2022, сформованою та відправленою за допомогою "Автоматизованої системи "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС країни, версія 2.3.7.11, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України позивачу було зупинено реєстрацію податкової накладної №1 від 05.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 41.00.40 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Тому платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D" = 3.610%, "Р"=0 (а.с. 33).

З метою реєстрації зазначеної вище податкової накладної, 28.10.2022 позивачем було подано до ГУ ДПС у Чернівецькій області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 (а.с. 34).

Рішенням Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 01.11.2022 №7540233/34546602 позивачу було відмолено у реєстрації ПН/РК в ЄРПН з підстав "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства".

Додатково зазначено, що платником надано на розгляд комісії копії первинних документів, які містять суперечливі дані: згідно умов договору субпідряду та додатку 1 "Договірна ціна" не передбачено використання будівельних матеріалів. Однак, згідно акта виконаних робіт (форма КБ-2) при наданні послуг були використані будівельні матеріали, відомості щодо походження яких на розгляд комісії не надано (а.с. 70-71).

Не погоджуючись з рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, позивач подав до ДПС України скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 01.11.2022 №7540233/34546602 (а.с. 72).

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН №62750/34546602/2 від 18.11.2022 скаргу позивача було залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН без змін, з підстави ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси (а.с. 125).

Вважаючи протиправним рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості заявлених позовних вимог та наявності підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами абз. "а", "б" п. 185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п.192.1 ст.192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пу. 201.16 ст. 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пунктів 13-15 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно з п. 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності / невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня

Згідно з п. 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

Згідно з п.10 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до п. 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку №1165).

Встановлено, що реєстрація податкової накладної №1 від 07.04.2021 зупинена із посиланням виключно на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50%) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином зазначені норми законодавства передбачають, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є наявність об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній та/або ймовірність уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку, тобто господарська операція має бути реальною, впливати на активи платника податку та породжувати податкові зобов`язання.

Водночас, п. 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Тобто, на час формування квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної позивача, податкове законодавство України мітить вимоги до змісту такої квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які є конкретними та не можуть містити абстрактний характер.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520).

Згідно з п. 2 вказаного порядку встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).

Згідно з положеннями пунктів 4,5 Порядку №520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктами 9,10,11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, норми Порядку №520 визначають строк для надання пояснень та копій документів (365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в ПН/РК) і строк для прийняття рішення Комісією (5 днів з дня отримання документів).

Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності у платника надати ці документи до спливу 365 днів.

Зміст переліку документів, встановлений п. 5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як п. 185.1 ст. 185, так і п.187.1 ст.187 ПК України.

З огляду на зазначене колегія суддів зауважує, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний (може включати) перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

Водночас, відповідно наявних у справі матеріалів встановлено, що при зупиненні реєстрації податкової накладної №1 від 05.10.2022 у квитанції відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником податків для прийняття рішення про реєстрацію такої податкової накладної.

Крім того, запропонувавши позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладні, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган не визначив конкретного переліку документів, які він вважає належними та достатніми для прийняття позитивного рішення.

При вирішенні спору суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/20).

Отже, не зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної податкової накладної.

Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність зупинення реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1 з підстав відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

В той же час, матеріали справи не містять жодних належних та допустимих доказів, які давали можливість віднести розглядувані у даній справі господарські операції до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій платника податку на додану вартість, а отже у відповідача не було законних та обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1.

Як встановлено з матеріалів справи, після отримання рішення про зупинення реєстрації даної податкової накладної від 05.10.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якому відсутній конкретний перелік необхідних документів, що має бути наданий платником податків для прийняття рішення про реєстрацію такої податкової накладної, позивачем було направлено контролюючому органу пояснення та матеріали на підтвердження вчинення ним господарської операції з контрагентами.

За наслідками розгляду поданих позивачем пояснень та матеріалів на підтвердження вчинення господарської операції відповідачем прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.11.2022 №7540233/34546602.

В якості підстави для прийняття рішення від 01.11.2022 №7540233/34546602 зазначено "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства".

Додатково зазначено, що платником надано на розгляд комісії копії первинних документів, які містять суперечливі дані: згідно умов договору субпідряду та додатку 1 "Договірна ціна" не передбачено використання будівельних матеріалів. Однак, згідно акта виконаних робіт (форма КБ-2) при наданні послуг були використані будівельні матеріали, відомості щодо походження яких на розгляд комісії не надано.

В постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 якій Верховний Суд зауважив, що чітке визначення фіскальним органом у відповідній квитанції конкретного критерію, прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, з огляду на протиправність зупинення реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1 та відсутність у відповідній квитанції про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної конкретного переліку документів, які необхідно було подати для проведення реєстрації, відмова у реєстрації вказаної податкової накладної з підстав неподання позивачем необхідних документів не може вважатись законною та обґрунтованою, що свідчить про протиправність спірного рішення від 01.11.2022 №7540233/34546602.

Посилання відповідача на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства", а саме: надані на розгляд комісії копії первинних документів містять суперечливі дані, суд не бере до уваги, оскільки такі є безпідставними та не обґрунтованими.

Колегія суддів враховує, що позивачем з метою реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1 було подано до ГУ ДПС у Чернівецькій області пояснення та копії первинних документів для підтвердження підстав подання податкової накладної від 05.10.2022 №1 з метою її реєстрації, зокрема акт приймання виконаних робіт Форми КБ 2в за лютий 2022 №2 та платіжне доручення №1323 від 05.10.2022.

Таким чином, колегія судів вважає, що надані позивачем документи до пояснень в своїй сукупності є достатніми для реєстрації податкової накладної від 05.10.2022 №1 та висновку про реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Стройуком".

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивачем надано необхідні документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній, та які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.

Суд звертає увагу на те, що метою перевірки податкових накладних, поданих на реєстрацію в ЄРПН, є не перевірка ведення бухгалтерського обліку платником податку чи правильність формування податкового кредиту чи відображення податкових зобов`язань, а встановлення ризиків порушення платником податку податкового законодавства, уникнення ним виконання податкового обов`язку через відображення в податковому обліку операцій з постачання товарів/послуг, у яких наявні об`єктивні ознаки неможливості їх здійснення (проведення).

Враховуючи наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

При цьому, суд також зазначає, що предметом розгляду у даній справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Колегія суддів звертає увагу, що при вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Надаючи оцінку спірним відносинам, колегія суддів враховує позицію Верховного Суду в постанові від 07.12.2022 по справі №500/2237/20, в якій зазначено, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.11.2022 №7540233/34546602.

Переглядаючи правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення в частині позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, в порядку встановленому чинним законодавством, податкову накладну від 05.10.2022 №1, колегія суддів зазначає таке.

Згідно з пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено, що у разі надходження до ДПС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Відповідно до положень п. 2 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову, суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.

Положеннями частини 3 статті 245 КАС України регламентовано, що у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Системний аналіз вищезазначених положень КАС України дозволяє дійти висновку, що законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.

Таким чином, з огляду на протиправність оскаржуваного рішення відповідача 1, а також те, що вказаними рішеннями порушено права і інтереси позивача, вимога зобов`язального характеру також підлягає задоволенню.

На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Капустинський М.М. Судді Сапальова Т.В. Ватаманюк Р.В.