Постанова

від 29.02.2024 по справі 400/8063/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 лютого 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/8063/23Головуючий в 1 інстанції: Бульба Н.О.

Дата і місце ухвалення 13.10.2023р., м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Бойка А.В.,

суддів: Федусика А.Г.,

Шевчук О.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Прометей" до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У червні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Прометей" звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.04.2023 № 8630317/37893781;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 23.03.2023 датою її подання.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 13.10.2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

У поданій апеляційній скарзі відповідач зазначив, що ТзОВ «Прометей» було складено податкову накладну від 23.03.2023 року №1 на суму 50110,00 з ПДВ в адресу ТзОВ «Явкино Холдинг» (код ЄДРПОУ 43877851) та подано її для реєстрації в Єдиний реєстр податкових накладних. Однак реєстрація вказаної податкової накладної була зупинена.

Апелянт вказав на те, що позивачу було запропоновано подати додаткові пояснення та/або документи, необхідні для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також у повідомленні зазначена додаткова інформації, а саме: відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати, ТТН.

За наслідками розгляду поданих товариством документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржуване рішення від 13.04.2023р. № 8630317/37893781 про відмову в реєстрації податкової від № 1 від 23.03.2023 року

Дана податкова накладна подана позивачем для реєстрації в Єдиний реєстр податкових накладних у зв`язку з: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Відповідач зазначив, що відповідно до п.2.1 Договору купівлі-продажу №30-11-пш, товар поставляється на умовах самостійного вивозу за адресою: с.Піски, Баштанського району, Миколаївській області, а згідно п. 8.2 «При укладанні Договору Продавець зобов`язаний надати Покупцю наступні документи (копії завіряються підписом керівника та печаткою підприємства): завірену копію свідоцтва про державну реєстрацію суб`єкта підприємницької діяльності або виписки з ЄДР; завірену копію довідки про включення Продавця до ЄДРПОУ; завірену копію останньої зареєстрованої редакції Статуту Продавця; завірену копію довідки про взяття па облік платника податків за формою 4-ОПП; завірену копію витягу з реєстру платників ПДВ; копії паспортів та довідок присвоєння ідентифікаційного коду директора та головного бухгалтера Постачальника, завірених власноручно кожним з них відповідно, та накази (протоколи) про їх призначення; копію форми 29-сг «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур»; копію останнього статистичного звіту форми 37-сг Продавця; довідка державної податкової інспекції, що підтверджує статус платника єдиного податку 4 групи».

Контролюючий орган вказав, що вищезазначені документи позивачем надані не були, що свідчить про їх відсутність. Крім того вказав, що так як відбувалась поставка товару, то ТТН є обов`язковим документом, який підтверджує поставку товару.

На думку апелянта, відсутність ТТН або суттєві недоліки в їх оформленні може ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності; не встановлення джерела походження товару за результатами аналізу ланцюга постачання за даними Єдиного реєстру податкових накладних (так званий «обрив» ланцюга постачання); не відповідність предмета поставки видам господарської діяльності контрагентів у ланцюгу постачання; наявність кримінальних проваджень щодо контрагента; відсутність документів бухгалтерського обліку, складення яких передбачено правовими нормами або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту, та/чи суттєві недоліки в їх оформленні, тощо.

Зважаючи на зазначене апелянт просить скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13.10.2023 року та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Виробнича компанія «Прометей».

Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне:

Судом встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю "Виробнича компанія "Прометей" є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законодавством порядку. Основним видом діяльності ТОВ "Виробнича компанія "Прометей" (за КВЕД 01.11) є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

30.11.2022 року між ТОВ "Виробнича компанія "Прометей" та ТОВ "Явкино Холдинг" було укладено договір купівлі-продажу № 30-11-пш, відповідно до умов якого позивач (Продавець) зобов`язується передати у власність покупцеві сільськогосподарську продукцію (пшеницю) у кількості 45 т, загальною вартістю 241 110 грн. (з них ПДВ 29610 грн.), а покупець - здійснити оплату товару.

Згідно п. 3.1 Договору, покупець здійснює попередню оплату товару шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок продавця на підставі рахунку в строк до « 01» липня 2023 року включно.

З наданих позивачем доказів вбачається, що на виконання умов укладеного договору покупцем - ТОВ "Явкино Холдинг" 30.11.2022 року, 01.12.2022 року та 31.03.2023 року було здійснено оплату за товар пшеницю та згідно платіжних інструкцій № 171 від 01.12.2022 року на суму 180000 грн., № 119 від 30.11.2022 року на суму 10000 грн., № 133 від 30.11.2022 року на суму 1000 грн. та № 5469 від 31.03.2023 року на суму 50110 грн. сплачено позивачеві грошові кошти за товар в загальній сумі 241 110 грн.

Позивач вказував на те, шо за першою подією було складено та зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну № 6 від 30.11.2022 року на суму 11 000 грн. та податкову накладну № 1 від 01.12.2022 року на суму 180 000 грн.

У зв`язку з проведенням 23.03.2023 року реалізації товару (пшениці) у кількості 45 т позивачем було складено на адресу ТОВ "Явкино Холдинг" видаткову накладну від 23.03.2023 року № 8 щодо товару: пшениця у кількості 45 т на загальну суму 241 110 грн (разом з ПДВ).

Позивач зазначив, що на різницю між сумою реалізації і сумою попередньої оплати було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 1 від 23.03.2023 року, однак реєстрація вказаної накладної в ЄРПН була зупинена.

Згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 23.03.2023 року, така реєстрація зупинена з підстав того, що обсяг постачання товару/послуг 1001 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

31.03.2023 року ТОВ "Виробнича компанія "Прометей" були надані до Комісії письмові пояснення, в яких зазначило, що проданий на адресу ТОВ "Явкино Холдинг" товар пшениця є товаром власного виробництва та вказало, що станом на 01.03.2023 року підприємство мало в наявності пшениці -3021,1 т., ячміня 3823,945 т, соняшника 2785,1 т. Також позивачем були надані документи у підтвердження реальності господарської операції, а саме: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур 4 сг (річна), звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду 29-сг, договір купівлі-продажу № 30-11-пш від 30.11.2022 року, рахунок на оплату №» 28 від 30.11.2022 року, платіжні доручення № 119, 133 від 30.11.2022 року, № 171 від 01.02.2022 року, оборотно-сальдові відомості за листопад 2023 року, за грудень 2023 року, за березень 2023 року, видаткову накладну № 8 від 23.03.2023 року, податкові накладні № 6 від 30.11.2022 року, № 1 від 01.12.2022 року, ОСВ по рахунку 26 за лютий 2023 року, додаток до форми 37 на 01.03.2023 року (пшениця), додаток до форми 37 на 01.03.2023 року (ячмінь), звіт про рух матеріальних цінностей на складі за лютий 2023 року, звіт № 1 рух зерна по власникам на 01.03.2023 року.

Також 10.04.2023 року позивачем було направлено контролюючому органу пояснювальну записку № 14 та оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 за березень 2023 року, платіжне доручення № 5469 від 31.03.2023 року.

13.04.2023 Комісією прийнято рішення № 8630317/37893781 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року, у зв`язку з ненаданням / частковим не наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладеній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У графі «Додаткова інформація» податковим органом не зазначені конкретні документи, ненадання яких стало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

21.04.2023 позивачем подано скаргу на рішення Головного управління ДПС у Волинській області про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року.

Рішенням ДПС України від 28.04.2023 року залишено скаргу "Виробнича компанія "Прометей" без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Не погоджуючись з рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної від 13.04.2023 року, позивач оскаржив його до суду першої інстанції.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення позовних вимог товариства, з огляду на наступне:

Згідно п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010р. (далі-Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації), визначеним у цьому пункті.

Згідно п. 4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 1165 визначено, шо платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації спірної податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій встановлено такий критерій ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

У направленій позивачу квитанції підставою зупинення реєстрації ПН вказано, що обсяг постачання товару/послуги 1001 дорівняє або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

В свою чергу у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не зазначено, які саме документи необхідно подати платнику податків.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН створює ситуацію, в якій платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Відповідно до матеріалів справи, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків для того, аби реєстрація податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до неї, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.

Таким чином, таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжує неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено, які документи може включати перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Так, такими документами можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п. 6 Порядку № 520).

Згідно з вимогами пункту 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно п. 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

За положеннями п.п. 11,12 Порядку № 520, рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Як видно з наявних у справі повідомлень про подання пояснень та копій документів, позивачем 31.03.2023 року були подані до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів стосовно господарської операції, відображеної у спірній податковій накладній.

Так, у своїх поясненнях позивач зазначив, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробнича компанія «Прометей» є сільськогосподарським підприємством, яке займається вирощуванням таких сільськогосподарських культур як ячмінь, пшениця, горох, соняшник.

Для здійснення господарської діяльності підприємство орендує земельні ділянки (паї) у фізичних осіб загальною площею 1513,5 га, та є платником єдиного податку четвертої групи. Позивач зазначив, що підприємство має у власності складські приміщення, сільськогосподарську техніку та обладнання, на підприємстві є достатньо трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності.

Позивач повідомив контролюючий орган про те, що в лютому 2022 року ТОВ «ВК «Прометей» посіяно та відображено у статистичній звітності 4-сг «Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року»: 424,5 га озимої пшениці, 507,0 га озимого ячменю, 582 га соняшника. Після збору врожаю у 2022 році підприємство відобразило у статистичній звітності 29-сг «Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році» наступну кількість врожаю: озима пшениця 3022,10 т, озимий ячмінь 3596,15 т, соняшник 3831,21 т.

Позивач зазначив, що зібраний врожай підприємство зберігає у власних приміщеннях та зернових складах ТОВ «Прометей Рад» в с. Добре та ТОВ «Прометей Траст» с. Шевченкове.

У поясненнях також зазначено, що в листопаді 2022 року товариство уклало з ТОВ «Явкино Холдинг» договір купівлі-продажу №30-11-пш від 30.11.2022 року про продаж пшениці власного виробництва. У повідомленнях вказано, що відповідно до договору позивач 30.11.2022 року виписав рахунок на оплату № 28 на 100% вартості товару 241 110 грн., у тому числі ПДВ 29610 грн. На підставі рахунку покупець перерахував на розрахунковий рахунок грошові кошти: 30.11.2022 р. - 11000 грн. та 01.12.2022р. 180 000 грн.

Згідно з законодавством за першою подією складено та зареєстровано податкові накладні: №6 від 30.11.2022р. на суму 11 000,00 грн., у тому числі ПДВ 1350,88 грн. та №1 від 01.12.2022р. на суму 180 000,00 грн., у тому числі ПДВ 22105,26 грн.

Позивач зазначив, що станом на 01.03.2023 року підприємство мало в наявності: пшениці 3021,1 т., ячменю 3823,945 т, соняшника 2785,21 т. та в березні 2023 оку проводить реалізацію пшениці у кількості 45 т. На здійснену господарську операцію складено видаткову накладну № 8 від 23.03.2023 року на суму 241 110 грн., у тому числі ПДВ 29610,00 грн.

Позивач звернув увагу на те, що за умовами договору вивезення товару покупець здійснює самостійно власним транспортом та за власні кошти.

Також товариство зазначило, що згідно законодавства на різницю між сумою реалізації та сумою попередньої оплати складено податкову накладну № 1 від 23.03.2023 року, реєстрація якої зупинена.

Щодо підстав зупинення реєстрації зазначеної податкової накладеної товариство у своїх поясненнях звернуло увагу на те, що воно реалізує продукцію власного виробництва, а не придбаний товар, тому він ні як не може бути відображений в обсягах придбаного товару для визначення величини залишку.

Разом із поясненнями ТОВ "Виробнича компанія "Прометей" були надані Комісії наступні документи у підтвердження реальності господарської операції: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур 4-сг (річна), звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду 29-сг, договір купівлі-продажу № 30-11-пш від 30.11.2022 року, рахунок на оплату №» 28 від 30.11.2022 року, платіжні доручення № 119, 133 від 30.11.2022 року, № 171 від 01.02.2022 року, оборотно-сальдові відомості за листопад 2023 року, за грудень 2023 року, за березень 2023 року, видаткову накладну № 8 від 23.03.2023 року, податкові накладні № 6 від 30.11.2022 року, № 1 від 01.12.2022 року, ОСВ по рахунку 26 за лютий 2023 року, додаток до форми 37 на 01.03.2023 року (пшениця), додаток до форми 37 на 01.03.2023 року (ячмінь), звіт про рух матеріальних цінностей на складі за лютий 2023 року, звіт № 1 рух зерна по власникам на 01.03.2023 року.

05.04.2023 року контролюючим органом було направлено товариству повідомлення № 8575240/37893781 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

У повідомленні Комісія запропоновано товариству надати додаткові первинні документи щодо постачання товарів та транспортування продукції.

Після отримання вказаного повідомлення товариством 10.04.2023 року подано контролюючому органу пояснювальну записку та оборотно-сальдові відомості по рахунку 361 за березень 2023 року, платіжне доручення № 5469 від 31.03.2023 року.

У своїх поясненнях, окрім раніше викладених у письмових поясненнях відомостей, позивач стосовно затребуваних контролюючим органом додаткових документів, вказав, що підприємство є виробником сільськогосподарської продукції, тому воно здійснює реалізацію продукції власного виробництва, а не придбаного товару. Також щодо надання документів про транспортування продукції позивач вказав, що ТОВ «Виробнича компанія «Прометей» не транспортувало продукцію, покупець самостійно організовував та вивозив продукцію.

За наслідком розгляду додатково поданих пояснень та документів контролюючий орган дійшов висновку про наявність підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року.

Колегія суддів вважає, що контролюючий орган не надав належну оцінку обставинам, настання яких обумовило обов`язок платника податків скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.

На виконання п. 11 Порядків №1165 позивачем було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Крім того позивачем, після отримання повідомлення від контролюючого органу, були додатково подані письмові пояснення та наявні документи.

Таким чином, відповідно до вимог податкового кодексу України та постанови КМУ №1165 від 11 грудня 2019 р. позивачем разом із поясненнями надано відповідачу документи на підтвердження настання обставин, які давали підстави для складення та направлення до контролюючого органу податкової накладної. При цьому у поясненнях наведено вичерпну інформацію, яка спростовувала наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, зокрема інформацію стосовно походження пшениці

Колегія суддів зазначає, що з наданих до контролюючого органу письмових пояснень та документів, можливо встановити походження товару, який постачався позивачем, зміст і обсяг господарської операції, по якій позивач подав для реєстрації податкову накладну, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. На думку колегії суддів, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії.

Також колегія суддів зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі № 140/2160/18.

Між тим, як вбачається з матеріалів справи в оскаржуваному рішенні комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі накладних від 13.04.2023 р. № 8630317/37893781 в якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної зазначено: «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

В графі «додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодного документу, ненадання якого стало підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 23.03.2023 року.

Колегія суддів звертає увагу на те, що головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами владних повноважень, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, настанов для їх розв`язання що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен урахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

В даному випадку контролюючим органом не здійснено аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності.

Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

В даному випадку платником податків були надані до податкового органу первинні документи, які на його переконання є належними та достатніми для підтвердження правомірності складення та направлення на реєстрацію податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що відповідачами не наведено жодних обставин та не надано суду доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням його та його контрагента статутної діяльності, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю учасників зазначених операцій, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії учасників операцій були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Разом із тим, оскаржуваним рішенням позивачу відмовлено в реєстрації спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. З наведеного слідує, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не зазначено конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.

Посилання апелянта в апеляційній скарзі на те, що прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної прийнято у зв`язку з ненаданням позивачем до контролюючого органу документів у підтвердження транспортування товару, колегія суддів оцінює критично, з огляду на те, що позивач було надано пояснення щодо того, що транспортування товару здійснювалось покупцем самостійно.

Правові висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 25 лютого 2021 року (справа № 803/1684/17), від 21 січня 2021 року (справа №813/2204/17), від 24 травня 2019 року (справа №826/7423/16), від 6 лютого 2018 року (справа №816/166/15-а), від 11 вересня 2018 року (справа №804/4787/16) передбачають, що транспортні документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже, відсутність у позивача товарно-транспортних накладних не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.

Відсутність товарно-транспортних накладних не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій.

Верховний Суд у своїх постановах неодноразово зазначав, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Зважаючи на все вищевикладене та враховуючи встановлені обставини цієї справи колегія суддів доходить висновку, що подані позивачем документи для реєстрації спірної податкової накладної є достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН, а тому рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.04.2023 р. № 8660617/37893781 про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.03.2023 р. № 1 є протиправним та підлягає скасуванню.

Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 1 від 23.03.2023 року, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22.

Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Волинській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ «Виробнича компанія «Прометей», а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції про задоволення позову не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягають.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2023 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Суддя-доповідач: А.В. Бойко

Суддя: А.Г. Федусик

Суддя: О.А. Шевчук