Рішення

від 12.04.2024 по справі 380/26008/23

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 квітня 2024 рокусправа № 380/26008/23

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого-судді Костецького Н.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства «Мокоша» (вул. С. Петлюри, 2, м. Львів, код ЄДРПОУ 35898374) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, код ЄДРПОУ 43968090) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и в:

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного підприємства «Мокоша» до Головного управління ДПС у Львівській області, у якій позивач, із врахуванням заяви про зменшення розміру позовних вимог, просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПС у Львівській області від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07 в частині збільшення грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 685008 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що Головним управлінням ДПС у Львівській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ПП «Мокоша» звітний податковий період березень 2022 року, за результатами якої складено акт від 14.11.2022 №14846/13-01-04-07/35898374.

За результатами камеральної перевірки податкової звітності ПП «Мокоша» з податку на додану вартість за березень 2022 року встановлено порушення вимог п. 198.6 ст.198, п.200.1, 200.2 ст.200 Податкового кодексу України в результаті чого занижено суму податку, що підлягає сплаті до бюджету в розмірі 1370016 грн. На підставі акту камеральної перевірки, відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07, яким ПП «Мокоша» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 2055024 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням - 1370016 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 685008 грн. Позивач не погоджується з висновками акту перевірки, вважає їх неналежними та необґрунтованими, а винесене податкове повідомлення-рішення незаконним, оскільки з 01.07.2022 відновилася реєстрація платником ПДВ ПП «Мокоша», суми податку на додану вартість сплачені позивачем при ввезенні на митну територію України товарів згідно платіжних інструкцій №2703 від 01.04.2022 р. в розмірі 500000 грн. та №2708 від 04.04.2022 р. в розмірі 853000 грн. підлягали включення до складу податкового кредиту декларації з ПДВ за липень 2022 року. Враховуючи, що вказані суми ПДВ не включались до складу податкового кредиту у липні 2022 року, ПП «Мокоша» було допущено завищення суми податкових зобов`язань з ПДВ за липень 2022 року на 1353000 грн.

Ухвалою суду від 10.11.2023 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою суду від 24.11.2023 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 20.12.2023.

Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Зазначає, що камеральною перевіркою встановлено порушення позивачем п.187.1 ст.187, п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.2, п.201.4 ст.200 ПК України, що призвело до завищення ПП «Мокоша» податкового кредиту у сумі 1370016 грн., що у свою чергу призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1370016 грн.

З урахуванням встановлених порушень, Головним управлінням ДПС у Львівській області правомірно та з дотриманням норм ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07 про збільшення суми податкового зобов`язання на суму 1370016 грн. та сплати штрафної санкції в розмірі 685008 грн.

Звертає увагу, що наведені позивачем підстави позову не обґрунтовують незаконність податкового повідомлення-рішення від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07, оскільки, як було зазначено предметом камеральної перевірки на підставі якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення була податкова звітність (декларація) з податку на додану вартість за період березень 2022 року. Натомість позивач у позовній заяві зазначає обставини, що не входили податковий період березень 2022 року та не досліджувались Головним управлінням ДПС у Львівській області підчас проведення камеральної перевірки, а отже не входить до предмету позову у справі №380/26008/23. З наведених підстав просить відмовити у задоволенні позову.

У поданій до суду відповіді на відзив представник позивача зазначив, що ПП «Мокоша» у березні 2022 року прийняло рішення про перехід на спрощену систему оподаткування з 01 квітня 2022 року. У період перебування на спрощеній системі оподаткування позивачем було ввезено товари на митну територію України та відповідно сплачено ПДВ при ввезенні таких товарів згідно платіжних інструкцій №2703 від 01.04.2022 в розмірі 500000 грн. та №2708 від 04.04.2022 в розмірі 853000 грн. З 01 липня 2022 року ПП «Мокоша» відмовилось від застосування спрощеної системи оподаткування та повернулось до сплати податків і зборів на загальних умовах.

Зауважує, що подаючи 20.07.2022 уточнюючий розрахунок до декларації з ПДВ за березень 2022 року та включаючи до складу податкового кредиту суму ПДВ, сплачену при ввезенні товарів на митну територію України, позивач діяв в умовах повної правової невизначеності, яка остаточно не була усунута і з прийнятим Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023 №3219-ІХ, оскільки норми останнього передбачили лише кінцевий термін, до настання якого суми ПДВ, що були сплачені під час ввезення товарів, можуть бути включені до складу податкового кредиту, однак не врегулювали, у звітності за який саме період такі суми ПДВ повинні бути відображені.

Окрім того, сам факт включення до складу податкового кредиту в уточнюючій декларації з ПДВ за березень 2022 року сум податку на додану вартість, що були сплачені під час ввезення товарів, необоротних активів на митну територію України у квітні 2022 року не призвів в кінцевому результаті до заниження податкового зобов`язання. Вказані суми ПДВ були відображені у складі податкового кредиту уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за липень 2022 року і таким чином, позивач не сплачував основної суми податкового зобов`язання («позитивне» значення березня перекрилося «негативним» значенням липня).

На час проведення перевірки представники контролюючого органу усвідомлювали, що жодного заниження податкового зобов`язання в кінцевому результаті не допущено, однак свідомо охопили камеральною перевіркою лише уточнюючий розрахунок за березень 2022 року. І якщо б контролюючий орган дотримався приписів абзаців 5-7 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України (камеральні перевірки за липень 2022 року завершуються не пізніше 20 жовтня 2022 року), то жодного заниження податкового зобов`язання не виникнуло б.

Вважає, що податковим органом незаконно проведено перевірку ПП «Мокоша», а незаконно проведена перевірка не може породжувати легітимних наслідків, відтак податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій, винесене за результатами такої перевірки, також є протиправним і підлягає скасуванню.

Подаючи до суду заяву про зменшення позовних вимог, представник позивача вказав, що позивач погодився з правомірністю нарахування штрафної санкції в частині 83289,44 грн. і сплатив її згідно платіжної інструкції №5191 від 20.11.2023.

У поданих до суду запереченнях, представник відповідача вказує, що

Предметом камеральної перевірки ПП «Мокоша» є податкова звітність (декларація) з податку на додану вартість за період березень 2022 року. З огляду на це, контролюючий орган уповноважений досліджувати достовірність податкової звітності позивача лише та тільки за період 01.03.2022 по 31.03.2022 рік.

Натомість, позивач у відповіді на відзив зазначає, що у період перебування на спрощеній системі оподаткування ПП «Мокоша» було ввезено товари на митну територію України та відповідно сплачено ПДВ при ввезені таких товарів згідно платіжних інструкцій №2703 від 01.04.2022 в розмірі 500000 грн. та №2708 від 04.04.2022 в розмірі 853000 грн.

Відповідно до абзацу 3 та 2 п.2 ст. 198 ПК України віднесення сум податку до податкового кредиту за операцій із ввезення товару на митну територію України, що відбулися у квітні 2022 році повинне бути здійснене позивачем у декларації з ПДВ за податковий період квітень 2022 року. У супереч зазначеному, ПП «Мокоша» віднесено суми податку до податкового кредиту за операціями що відбулися у квітні 2022 році у декларації з ПДВ за березень 2022 році (період що передує операції на підставі якої виник податковий кредит), що прямо суперечить абзацу 3 та 2 п.2 ст. 198 ПК України.

Окрім вище викладеного, позивач у позовній заяві та у відповіді на відзив жодним чином не спростовує інші правопорушення, встановлені контролюючим органом під час проведення камеральної перевірки, щодо заниження сум податкових зобов`язань у березні 2022 року, завищення податкового кредиту у сумі 1370016 грн., що у свою чергу призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1370016 грн.

Вважає, що підприємством цілеспрямовано створено умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Підприємство мало можливість для дотримання прав та норм, встановлених ПК України, проте не вжито достатніх заходів для їх усунення. Додатково зазначає, що обставин, які відповідно до ПК України пом`якшують або звільняють від фінансової відповідальності ПП «Мокоша» при проведенні даної перевірки, не встановлено.

Представник позивача у поданих до суду поясненнях вказує, що відповідно до п. 75.1 ст. 75, п. 76.1 ст. 76 ПК України камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється. Із посиланням на судову практику Верховного Суду, вважає, що ГУ ДПС у Львівській області, виявивши в ході камеральної перевірки ПП «Мокоша» розбіжність між даними інформаційних систем і даними, які зазначені у податковій декларації, повинне був перевірити, чи виникли у спірному періоді у позивача податкові зобов`язання, тобто, чи вчинялися ним оподатковувані операції у спірний період, що є можливим під час проведення документальної перевірки, оскільки передбачає здійснення аналізу первинних документів. Тому, відповідач за наведених обставин не мав правових підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення про збільшення грошових зобов`язань за наслідками камеральної перевірки.

У поданих до суду додаткових поясненнях представник позивача вказує, що rамеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального (п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України).

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок або інших відомостей, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється. А відтак, камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Зауважує, що позивач в обґрунтування позову не зазначає, жодних обставин та не надає пояснень які б спростовували правопорушення ПП «Мокоша» закріплені в акті перевірки від 14.11.2022 №14846/13-01-04-07/ НОМЕР_1 та не надає обґрунтування доцільності проведення Головним управлінням ДПС у Львівській області документальної перевірки. Наголошує, що за результатами камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено беззаперечний факт порушення ПП «Мокоша» п.187.1 ст.187, п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.2, п.201.4 ст.200 ПК України, у зв`язку із чим у контролюючий орган не вбачає доцільним додатково проводити документальну перевірку позивача.

Крім цього зазначає, що Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено, що позивачем не одноразово порушено норми чинного законодавства в частині декларування у податковій звітності податку на додану вартість. Зокрема, Головним управлінням ДПС у Львівській області на адресу позивача прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.03.2021 №5871/13-01 (форма «Р»), яким донараховано податкове зобов`язання у розмірі 770905 та застосовано до ПП «Мокоша» штрафну санкцію у розмірі 25% від суми податкового зобов`язання. Вказане податкове повідомлення-рішення було прийняте на підставі камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області даних задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ПП «Мокоша» у податковій декларації від 20.01.2021 №9369887032 за звітний податковий період грудень 2020 року та уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 24.11.2020 року №9309738904 та від 21.12.2020 року №9339498045. Контролюючим органом встановлено, що ПП «Мокоша порушено вимоги п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200 ПК України в результаті чого занижено позитивне значення різниці між сумую податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, що підлягає сплаті до бюджету в розмірі 770905 грн. та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2020 року у розмірі 4137 грн. На підставі встановлених правопорушень контролюючим органом складено акт перевірки від 12.02.2021 №2348/13-01-1808/35898374.

З огляду на наявність у позивача первинного правопорушення, протиправність дій позивача, які описані в акті від 14.11.2022 №14846/13-0104-07/35898374 (здійсненні протягом 1095 днів) відповідно до ст. 123 ПК України мають характер повторного правопорушення. У підсумку докази та аргументи у сукупності вказують на безпідставність позовних вимог позивача, що в свою чергу дає усі підстави для винесення рішення про відмову у задоволенні позову.

20.12.2023 підготовче засідання відкладено на 24.01.2024 за клопотанням представників сторін.

24.01.2024 підготовче засідання відкладено на 07.02.2024 за клопотанням представника відповідача.

07.02.2024 підготовче засідання відкладено на 28.02.2024 у зв`язку із технічними причинами.

Ухвалою суду від 28.02.2024 відмовлено у задоволенні заяви представника відповідача про залишення позовної заяви без розгляду. Протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження, справу призначено до судового розгляду по суті на 13.03.2024.

13.03.2024 протокольною ухвалою суду здійснено перехід до дослідження доказів та оголошено перерву в судовому засіданні до 20.03.2024.

20.03.2024 розгляд справи відкладено на 02.04.2024 у зв`язку із неявкою сторін.

В судовому засіданні 02.04.2024 судом поставлено на обговорення питання про продовження розгляду справи в порядку письмового провадження. Заслухавши думку представників сторін, які не заперечили щодо продовження розгляду справи в порядку письмового провадження, суд протокольною ухвалою перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження.

Розглянувши матеріали справи та дослідивши докази, судом встановлено такі обставини.

Головним управлінням ДПС у Львівській області на підставі п.п.191.1.1, 191.1.2 п.19.1 ст.19, п.п.20.1.4, п.20.1 ст.20 Розділу І ПК України, п.п. 75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України проведено камеральну перевірку ПП «Мокоша» щодо дотримання податкового законодавства в частині введення податкової звітності з податкової звітності з податку на додану вартість за березень 2022 року.

Підчас проведення камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено, що ПП «Мокоша» подаючи декларацію з ПДВ за березень 2022 року занижено суми податкового зобов`язання у розмірі 36226 грн., що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в розмірі 36226 грн.

Відповідна різниця між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту виникла на підставі того, що ПП «Мокоша» віднесено до складу податкових зобов`язань в рядку 7 поданої декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року «коригування податкових зобов`язань» суму в розмірі «-36226 грн.». Натомість, згідно відомостей Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) у податковий період березень 2022 року відсутні відомості, а також не обліковуються зареєстровані розрахунки коригувань, що є підставою зменшення суми податкового зобов`язання у відповідний податковий період.

Окрім вище викладеного, контролюючим органом встановлено, що позивачем до податкового кредиту за податковий період що перевіряється віднесено податкові накладні по контрагенту ТОВ «Літинський молочний завод» на суму 385958,75 грн. Однак, ПП «Мокоша» зареєструвало в ЄРПН у податковий період березень 2022 р. податкові накладні на загальну суму 276915,69 грн. Відповідні дії позивача спричинили зменшення ПП «Мокоша» суми податкового зобов`язання у розмірі 109043,06 грн.

Також камеральною перевіркою встановлено, за результатами господарських операцій між позивачем та контрагентом ТОВ «Андрушівський маслосирзавод» віднесено ПП «Мокоша» податкові накладні в сумі 1129821,13 грн., натомість у ЄРПН зареєстровано податкових накладних на загальну суму 1111833,32 грн., що призвело до зменшення ПП «Мокоша» суми податкового зобов`язання у розмірі 17987,81 грн.

Між позивачем та ТОВ «Термінал-Прод» відбулися господарські операції, за результатами яких ПП «Мокоша» віднесено податкові накладні в сумі 78801,94 грн., однак зареєстровано у ЄРПН податкових накладних на загальну суму 75467,92 грн. Різниця між віднесеними та зареєстрованими податковими накладними складає 3334,02 грн.

Камеральною перевіркою податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року, контролюючим органом встановлено розбіжності в розмірі 1203425 гривень по ввезених на митну територію України товарів, необоротних активів, за основною ставкою. Відповідна розбіжність встановлена на підставі того, що до податкового кредиту за період діяльності березень 2022 року ПП «Мокоша» віднесено операції ввезені на митну територію України товари, необоротні активи в розмірі 6453006 гривень. Однак, згідно інформаційних баз даних ДПС України та реєстру операцій СЕА ПДВ за позивачем обліковуються за березень 2022 року митні декларації (імпорт) на загальну суму ПДВ 5249581 гривень.

У підсумку за результатами камеральної перевірки податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено завищення ПП «Мокоша» податкового кредиту у сумі 1370016 грн., що у свою чергу призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1370016 грн.

Перевіркою встановлено, що позивачем не дотримано вимоги п. 198.6 ст.198, п. 200.1, п. 200.2 ст.200 ПК України в результаті чого занижено суму податку, що підлягала сплаті в розмірі 1 370 016 грн.

За результатами перевірки Головним управлінням ДПС у Львівській області складено акт від 14.11.2022 №14846/13-01-04-07/35898374 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 2055024 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням - 1370016 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 685008 грн.

Не погоджуючись із спірним податковим повідомленням-рішенням в частині збільшення грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 601718,56 грн., позивач звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд керувався таким.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (далі ПК України).

Згідно пп. 16.1.3, пп. 16.1.4. п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків, серед визначеного, зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

За правилами підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (в редакції, чинній на момент проведення камеральної перевірки позивача та винесення спірного ППР) контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України, встановлено, що контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» (пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Отже, камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника. При цьому, будь-якого окремого рішення для проведення даного виду перевірки не вимагається, оскільки подання платником податків податкової звітної документації автоматично виступає юридичним фактом для перевірки її достовірності.

Наведене свідчить про обов`язковий характер камеральної перевірки, яка проводиться у випадку подання платником звітних документів до контролюючого органу. А відтак камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється. Предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності подання платником податкової звітності, візуальну перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування). Аналіз достовірності сформованих платником показників податкової звітності під час камеральної перевірки не здійснюється.

Водночас, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків може бути перевірена контролюючим органом в разі здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями 77, 78 Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 09.08.2022 у справі №640/23486/21, від 06.03.2019 у справі №809/911/17, від 10.04.2018 у справі №826/13195/16 (провадження №К/9901/35399/18), від 17.04.2018 у справі №812/872/17 (провадження №К/9901/3488/17).

Згідно з пунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Якщо систематизувати висновки Верховного Суду з питання правового значення і суті камеральної перевірки, вони полягають в тому, що камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, які зазначені у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість, Єдиного реєстру акцизних накладних та даних електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних системи обліку даних реєстратора розрахункових операцій (відповідно до абзацу першого підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК зі змінами, внесеними Законами №2628-VІІІ та №129-ІХ).

Тобто, якщо під час камеральної перевірки контролюючий орган на підставі саме інформаційних баз даних виявить, що платник податків занизив податкові зобов`язання з відповідного податку, це може бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення із визначенням суми занижених зобов`язань. Однак, у випадку, якщо для висновку про заниження податкових зобов`язань необхідним є дослідження безпосередньо первинних документів, які підтверджують показники податкової звітності, питання достовірності, повноти нарахування і сплати податку підлягає перевірці шляхом проведення документальної перевірки.

Як встановлено судом з матеріалів справи, за результатами камеральної перевірки податковим органом встановлено що ПП «Мокоша» подаючи декларацію з ПДВ за березень 2022 року занижено суми податкового зобов`язання у розмірі 36226 грн., що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в розмірі 36226 грн. Відповідна різниця між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту виникла на підставі того, що ПП «Мокоша» віднесено до складу податкових зобов`язань в рядку 7 поданої декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року «коригування податкових зобов`язань» суму в розмірі «-36226 грн.». Натомість, згідно відомостей Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) у податковий період березень 2022 року відсутні відомості, а також не обліковуються зареєстровані розрахунки коригувань, що є підставою зменшення суми податкового зобов`язання у відповідний податковий період.

Також встановлено, що позивачем до податкового кредиту за податковий період що перевіряється віднесено податкові накладні по контрагенту ТОВ «Літинський молочний завод» на суму 385958,75 грн. Однак, ПП «Мокоша» зареєструвало в ЄРПН у податковий період березень 2022 р. податкові накладні на загальну суму 276915,69 грн. Відповідні дії позивача спричинили зменшення ПП «Мокоша» суми податкового зобов`язання у розмірі 109043,06 грн. За результатами господарських операцій між позивачем та контрагентом ТОВ «Андрушівський маслосирзавод» віднесено ПП «Мокоша» податкові накладні в сумі 1129821,13 грн., натомість у ЄРПН зареєстровано податкових накладних на загальну суму 1111833,32 грн., що призвело до зменшення ПП «Мокоша» суми податкового зобов`язання у розмірі 17987,81 грн. Між позивачем та ТОВ «Термінал-Прод» відбулися господарські операції, за результатами яких ПП «Мокоша» віднесено податкові накладні в сумі 78801,94 грн., однак зареєстровано у ЄРПН податкових накладних на загальну суму 75467,92 грн. Різниця між віднесеними та зареєстрованими податковими накладними складає 3334,02 грн.

Камеральною перевіркою податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року Головним управлінням ДПС у Львівській області встановлено завищення ПП «Мокоша» податкового кредиту у сумі 1370016 грн., що у свою чергу призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 1370016 грн.

Тобто, підставою для збільшення позивачеві грошових зобов`язань став висновок контролюючого органу, що дані ЄРПН не відповідають даним, зазначеним у податковій декларації. З наведеного суд висновує, що висновок контролюючого органу хоча і ґрунтується виключно на даних інформаційних систем, однак, не є достатнім для висновку саме про заниження позивачем податкових зобов`язань, зокрема, у відповідному звітному періоді, оскільки для такого висновку необхідною є перевірка обставин та змісту відповідних господарських операцій.

Безпосередньо у пункті 201.10 статті 201 ПК України міститься пряма норма про те, що виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

На переконання суду, така вимога податкового законодавства ґрунтується на тому, що виникнення обов`язку зі сплати податкових зобов`язань пов`язане саме із фактом виникнення бази оподаткування відповідним податком, зокрема, вчинення платником податків оподатковуваної операції.

Саме такий підхід викладено у постанові Верховного Суду від 11.12.2018 року у справі №804/2535/16 (пункт 13 постанови) - Закон встановлює обов`язок продавця при здійсненні операцій з постачання товарів, у день виникнення податкових зобов`язань, скласти, зареєструвати в ЄРПН та надати покупцю податкову накладну. Разом з тим, у разі відсутності факту реєстрації платником податку (продавцем товарів) податкових накладних у ЄРПН, у продавця наявний обов`язок включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Верховний Суд у постанові від 16.12.2019 року у справі № 200/12345/18-а виклав висновок про те, що за нормами чинного законодавства, саме на дату виникнення податкових зобов`язань складається податкова накладна, яка має бути зареєстрована в ЄРПН, натомість, законодавством не передбачено підстав для реєстрації податкової накладної, якщо податкові зобов`язання не виникали, відповідно, не визначено й наслідків такої реєстрації. Висновок, що внаслідок реєстрації податкової накладної у платника податків виникли податкові зобов`язання і, відповідно, обов`язок з їх сплати, суперечить засадам встановлених податків і зборів, визначених статтею 7 ПК України.

Отже, саме факт здійснення оподатковуваної операції є підставою для виникнення податкових зобов`язань, суми податку за якими в обов`язковому порядку мають бути задекларовані в податковій декларації і сплачені протягом встановленого законодавством строку. Підставою для висновку про заниження платником податків податкових зобов`язань з ПДВ може слугувати виявлений контролюючим органом факт здійснення платником податків оподатковуваної операції, за наслідками якої не задекларовані і не сплачені податкові зобов`язання в повному розмірі.

Відповідно, у даній справі, контролюючий орган, виявивши за встановлених обставин розбіжність між даними ЄРПН і даними, які зазначені у податковій декларації, повинен був перевірити, чи виникли у спірному періоді у позивача податкові зобов`язання, тобто, чи вчинялися ним оподатковувані операції у спірний період, що є можливим під час проведення документальної перевірки, оскільки передбачає здійснення аналізу первинних документів.

Як слідує з матеріалів справи, у спірному випадку контролюючим органом, після виявлення розбіжностей даних податкової декларації ПП «Мокоша» та даних ЄРПН, усупереч приписам Податкового кодексу України, було проведено камеральну перевірку, а не документальну позапланову виїзну перевірку, саме в ході проведення якої підлягають дослідженню первинні документи бухгалтерського та податкового обліку підприємства, які слугували підставою для складення ним податкових накладних за березень 2022 року по господарських операціях з контрагентами ТОВ «Літинський молочний завод», ТОВ «Андрушівський маслосирзавод», ТОВ «Термінал-Прод».

Відтак, під час проведення камеральної перевірки контролюючим органом вчинено дії, які є предметом документальної перевірки.

За таких обставин, враховуючи те, що перевірка позивача проведена з порушенням процедурних вимог Податкового кодексу України, така перевірка відсутня як юридичний факт, що свідчить про відсутність в контролюючого органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення за наслідками здійснення цієї перевірки. Відповідно контролюючий орган за обставин цієї справи не мав правових підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення про збільшення грошових зобов`язань за наслідками камеральної перевірки, під час якої виявлено розбіжність даних податкової декларації та даних ЄРПН.

Аналогічний правовий висновок зробив Верховний Суд у постанові від 16.01.2024 року у справі №440/2547/22.

Згідно з частинами першою та другою статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до частини першої статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини та основоположних свобод і практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

Суд при розгляді справи враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів позивача), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Таким чином, суд висновує, що приймаючи оскаржене податкове повідомлення-рішення, відповідач не дотримався критеріїв обґрунтованості, добросовісності, розсудливості та пропорційності, що свідчить про протиправність такого рішення та необхідність його скасування в частині збільшення грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 685008 грн.

Згідно з вимогами статті 78 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд робить висновок, що позов необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до вимог ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 242-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

в и р і ш и в:

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПС у Львівській області від 26.12.2022 №14967/13-01-04-07 в частині збільшення грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 685008 грн.

3. Стягнути на користь Приватного підприємства «Мокоша» (вул. С. Петлюри, 2, м. Львів, код ЄДРПОУ 35898374) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, код ЄДРПОУ 43968090) сплачений судовий збір у сумі 10275 (десять тисяч двісті сімдесят п`ять) грн. 12 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено 12.04.2024 року.

СуддяКостецький Назар Володимирович