Постанова

від 22.05.2024 по справі 440/14037/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 травня 2024 р. Справа № 440/14037/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: П`янової Я.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.02.2024, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, м. Полтава, повний текст складено 02.02.24 у справі № 440/14037/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

третя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія "УКРАВТОЛОГІСТИКА"

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД" (далі за текстом також - позивач, ТОВ "АГРОФРОЙНД") звернулося до адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України (далі за текстом також - відповідачі), у якій просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9353977/45022354 від 15 серпня 2023 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Товариством з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД" податкову накладну №50 від 11 липня 2023 року датою її подання /а.с. 1-6/.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 26.09.2023 залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача - Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія "Укравтологістика".

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 02 лютого 2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9353977/45022354 від 15 серпня 2023 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №50 від 11 липня 2023 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД", датою її фактичного подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 2684,00 грн.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській області зазначило, що ухвалюючи рішення, Полтавський окружний адміністративний суд невірно застосував приписи п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року, а також пунктів 4, 5, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за №520. Вказує, що позивачем за податковою накладною, стосовно якої виникли спірні правовідносини, надано первинні документи, складені з порушенням законодавства, а отже рішення Комісії ГУ ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято відповідно до чинного законодавства.

За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Полтавській області просить скасувати оскаржуване рішення суду та ухвалити нове судове рішення, яким у позові відмовити повністю.

Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідно до пункту третього частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України) суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОФРОЙНД" (ідентифікаційний код 45022354) зареєстроване як юридична особа та одним із зареєстрованих видів діяльності ТОВ "АГРОФРОЙНД" за КВЕД є 49.41. Вантажний автомобільний транспорт.

26 червня 2023 року між ТОВ "АГРОФРОЙНД" (Виконавець) та ТОВ "Компанія "УКРАВТОЛОГІСТИКА" (Експедитор) укладено договір перевезення вантажів №АГ-Ф-26/06 /а.с. 28-33, 184-186/, відповідно до умов якого Виконавець за плату бере на себе зобов`язання виконувати перевезення вантажів у міжнародному та внутрішньому сполученні (пункт 1.1); в окремих заявках на перевезення вантажу сторони визначають: вид та найменування вантажу, плату за перевезення, дату та місце завантаження/розвантаження, строк (термін) виконання перевезення, інші вимоги та умови кожного конкретного перевезення та/або групи перевезень (пункт 1.2); Експедитор передає Виконавцю будь-яким способом, передбаченим договором, заявку на перевезення вантажу. Будь-яка форма, назва заявки на перевезення вантажу (заявка, замовлення, заявка-договір та інше) навіть без посилань на цей договір вважається погодженою сторонами виключно в рамках виконання цього договору, якщо зворотнє прямо не встановлено окремими умовами самої заявки чи іншого договору між сторонами (пункт 2.1); Виконавець протягом 8 (вісім) годин з моменту отримання заявки акцептує (приймає) її шляхом підписання або відхиляє. Передача прийнятої в роботу заявки здійснюється в порядку і способом, передбаченим договором для документообігу між сторонами (пункт 2.2); будь-які зміни, що вносяться в заявку, повинні бути оформлені за формою і передані способом, що передбачений договором. Прийнята в роботу (акцептована) заявка є невід`ємною частиною цього договору. У разі виникнення суперечності, розходжень у тлумаченні зобов`язань, умови договору є пріоритетними по відношенню до умов кожної конкретної заявки, в частині відповідальності, порядку оплати, передачі послуг та зобов`язань сторін (пункт 2.3); розмір плати за послуги Виконавця узгоджується сторонами у заявці. Оплата послуг Виконавця здійснюється протягом 14 (чотирнадцять) банківських днів на підставі отриманих Експедитором поштою та/або під особисту розписку оригіналів наступних документів: транспортна накладна (TTN/CMR) з усіма, передбаченими законом відмітками про одержання вантажу вантажоодержувачем без претензій та зауважень; підписаний з боку Виконавця Акт наданих послуг; рахунки-фактури. Вищевказані документи мають бути оригіналами із відповідними печатками та підписами повноважних осіб (інші аналоги оригіналу документу та засоби передачі документів до цієї умови не застосовуються) (пункт 4.1); плата за перевезення, можливі штрафні санкції, неустойки, виставлені Виконавцем, сплачуються Експедитором після надходження на розрахунковий рахунок Експедитора грошових коштів на такі виплати від Замовника перевезення. При цьому Експедитор на письмову вимогу Виконавця зобов`язаний повідомляти про затримку в оплаті в строки, передбачені п. 4.1. договору в разу ненадходження грошових коштів від Замовника перевезення і, у разі запиту, підтверджувати банківською випискою таке ненадходження (пункт 4.2); Виконавець складає рахунок, Акт наданих послуг на дату вивантаження автомобіля, вказану в (TTN/CMR) та податкову накладну з номенклатурою наданих послуг і датою складання, ідентичних зазначеним в Акті надання послуг. Виконавець зобов`язаний не пізніше ніж за 15 (п`ятнадцять) календарних днів від дати складення податкової накладної зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН). Якщо Виконавець не надав та/або не зареєстрував таку податкову накладну в ЄРПН, або у разі отримання рішення про зупинення реєстрації такої податкової накладної, Замовник має право в односторонньому порядку притримати грошові кошти Виконавця в сумі податку на додану вартість, на яку Замовником було втрачено право на податковий кредит із грошових коштів, що підлягають оплаті Виконавцю за будь-якими грошовими зобов`язаннями, що виникли між сторонами (пункт 4.3).

У ході виконання Договору сторони підписали Заявку № 7 на перевезення вантажу автомобільним транспортом від 09 липня 2023 року (Додаток до договору №АГ-Ф-26/06 від 26 червня 2023 року) /а.с. 34, 187/, відповідної до якої Експедитор доручає, а Виконавець зобов`язується здійснити перевезення вантажу, найменування вантажу: «пшениця 2 кл.», кількість/тоннаж вантажу: «по факту (+-52 т)», дата завантаження вантажу: «10 липня 2023 року», найменування вантажовідправника: «Дочірнє підприємство з іноземною інвестицією "Сантрейд"», адреса місця (пункт призначення) навантаження вантажу: «Миколаївська область, м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23», найменування вантажоодержувача: «ТОВ "МІГТРАНС" за дорученням Дочірнє підприємство з іноземною інвестицією "Сантрейд"», адреса місця (пункт призначення) розвантаження вантажу: «Одеська область, Ізмаїльський район, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, буд. 5», дата доставки/розвантаження вантажу: «з 11 липня 2023 року», дані про транспортний засіб, водія: « 1) MAN TGX 18/480 KA 7810 IK, пр. BENALU OPTILINER AA9636 XF, водій ОСОБА_1 , AIB 144665, тел. НОМЕР_1 ; 2) MAN TGX 18/440 BLS KA 1153 IX, пр. STAS S300CX AA 9637 XF, водій ОСОБА_2 , ВХІ 318940, тел. НОМЕР_2 »; умови оплати перевезення: «безготівковий розрахунок», погоджена вартість перевезення вантажу: «940,00 грн/т, у т.ч. ПДВ». Заявка набирає чинності з моменту її підписання сторонами та є невід`ємною частиною договору».

Сторонами (відповідною стороною) договору перевезення вантажів №АГ-Ф-26/06 від 26 червня 2023 року оформлено:

- товарно-транспортні накладні №179 від 10 липня 2023 року /а.с. 143, 174/ та №180 від 10 липня 2023 року /а.с. 143-зворот, 173/ щодо відвантаження (перевезення) товару «пшениця 2 кл.» з Миколаївська обл, м. Миколаїв, Грінтур-Екс, Заводська, 23, 54002 до Одеська обл, Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, буд. 5 загальною вагою 26 т 340 кг;

- акт надання послуг №55 від 11 липня 2023 року /а.с. 36, 173-зворот/, відповідно до якого Виконавцем були виконані наступні роботи (надані такі послуги): найменування робіт, послуг: «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.440 BLS KA 1153 IX, причіп НОМЕР_3 , водій ОСОБА_2 , BXI 318940», кількість: « 26 т», ціна без ПДВ: « 783,33 грн», сума без ПДВ: « 20366,58 грн»; найменування робіт, послуг: «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.480 KA 7810 IК, причіп НОМЕР_4 , водій ОСОБА_1 , АІВ 144665», кількість: « 26,3 т», ціна без ПДВ: « 783,33 грн», сума без ПДВ: « 20601,58 грн»; разом: «40968,16 грн»; сума ПДВ: «8193,63 грн»; всього із ПДВ: « 49161,79 грн»;

- рахунок на оплату №58 від 11 липня 2023 року /а.с. 35, 183-зворот/ щодо вартості послуг перевезення: товари (роботи, послуги): «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.440 BLS KA 1153 IX, причіп НОМЕР_3 , водій ОСОБА_2 , BXI 318940», кількість: « 26 т», ціна без ПДВ: «783,33 грн», сума без ПДВ: «20366,58 грн»; найменування робіт, послуг: «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.480 KA 7810 IК, причіп НОМЕР_4 , водій ОСОБА_1 , АІВ 144665», кількість: « 26,3 т», ціна без ПДВ: « 783,33 грн», сума без ПДВ: «20601,58 грн»; разом: «40968,16 грн»; сума ПДВ:« 8193,63 грн»; всього із ПДВ: «49161,79 грн»;

- виписка з рахунку по ТОВ "АГРОФРОЙНД" за 13 липня 2023 року /а.с. 39, 175/.

На виконання приписів п. 187.1 статті 187 Податкового кодексу України ТОВ "АГРОФРОЙНД" направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 50 від 11 липня 2023 року /а.с. 118-119, 187-зворот-188/, складену за фактом оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, а саме: акта надання послуг №55 від 11 липня 2023 року, відповідно до якого Виконавцем надані такі послуги: найменування робіт, послуг - «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.440 BLS KA 1153 IX, причіп НОМЕР_3 , водій ОСОБА_2 , BXI 318940», кількість - «26 т», ціна без ПДВ - «783,33 грн», сума без ПДВ - «20366,58 грн»; найменування робіт, послуг - «транспортні послуги за маршрутом: Миколаївська обл., м. Миколаїв, Грінтур-Екс, вул. Заводська, 23 Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Кілія, вул. Букова Омеляна, б. 5. Автомобіль MAN TGX 18.480 KA 7810 IК, причіп НОМЕР_4 , водій ОСОБА_1 , АІВ 144665», кількість - «26,3 т», ціна без ПДВ - «783,33 грн», сума без ПДВ - «20601,58 грн»; разом - «40968,16 грн»; сума ПДВ - «8193,63 грн»; всього із ПДВ - «49161,79 грн».

За результатами розгляду податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року контролюючий орган 31 липня 2023 року направив ТОВ АГРОФРОЙНД квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних /а.с. 141, 189-зворот/, в якій зазначено: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 11 липня 2023 року №50 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 49.41, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=5273%, "Р"=39923.55. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зв`язку із зупиненням реєстрації податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року ТОВ АГРОФРОЙНД направило контролюючому органу Повідомлення №1 від 09 серпня 2023 року із письмовими поясненнями та копіями документів щодо податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року (кількість додатків - 19) /а.с. 145, 188-зворот/, зокрема: товарно-транспортні накладні №179 від 10 липня 2023 року та №180 від 10 липня 2023 року; акт надання послуг №55 від 11 липня 2023 року; рахунок на оплату №58 від 11 липня 2023 року; виписку з рахунку ТОВ "АГРОФРОЙНД" за 13 липня 2023 року; акт звірки взаємних розрахунків за період 26 червня 2023 року 08 серпня 2023 року між ТОВ АГРОФРОЙНД і ТОВ Компанія «УКРАВТОЛОГІСТИКА за договором №АГ-Ф-26/06 від 26 червня 2023 року; оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 за 26 червня 2023 року 08 серпня 2023 року.

15 серпня 2023 року Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №9353977/45022354 про відмову в реєстрації податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року /а.с. 139/.

Вказане рішення обґрунтовано наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: на підтвердження здійснення господарських операцій платником надано товарно-транспортні накладні, які складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України №363 від 14 жовтня 1997 року «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», а саме: у товарно-транспортних накладних відсутня інформація щодо фактичного перевізника (ТОВ «Агрофройнд»).

Рішенням контролюючого органу від 01.09.2023 за № 66164/45022354/2 за результатами розгляду скарги ТОВ «Агрофройнд» рішення №9353977/45022354 про відмову в реєстрації податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року залишено без змін, скаргу позивача без задоволення (а.с. 146).

Скориставшись правом на оскарження рішення комісії про відмову в реєстрації спірної податкової накладної в судовому порядку, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що оспорюване у цій справі рішення суб`єкта владних повноважень - Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, не ґрунтується на вимогах законодавства та фактичних обставинах, що свідчить про неправомірність такого рішення.

Зважаючи на відсутність підстав для відмови у реєстрації спірної податкової накладної, суд першої інстанції дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 50 від 11 липня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам та доводам учасників справи, суд апеляційної інстанції виходить з такого.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України від 02.12.2010, № 2755-VI об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" № 1246 від 29 грудня 2010 року (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами: відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. При цьому квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 2 Порядку № 1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З урахуванням положень наведеної норми, колегія суддів зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати, у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачено, що відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному вебсайті ДПС.

Тобто цьому критерію операція відповідає, коли виконуються одночасно три нижченаведені умови, а саме: 1) товар/послуга з ПН, поданої на реєстрацію, не зазначені в Таблиці даних як такі, що поставляються (виготовляються) на постійній основі; 2) обсяг товару/послуги, зазначений у ПН/РК на плюс, становить не менше від величини залишку, який розраховується як різниця між обсягом придбання (увезення) такого товару/послуги, зазначеним у вхідних ПН/РК та МД, збільшеним в 1,5 рази, і обсягом їх постачання. Для розрахунку беруться придбання/постачання за період починаючи з 01 січня 2017 року (в обсягах не враховуються постачання товарів/послуг з пільгою і нульовою ставкою ПДВ); 3) у розрахованому залишку більше 50 % "ризикових" груп товарів, визначених ДПС.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 за № 520 (далі - Порядок № 520).

Пунктами 2-6, 9-11 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.

При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати, у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію, навести відповідні розрахунки та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН. Однією із підстав для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податків необхідних документів.

Як убачається з матеріалів справи, надіслана позивачу квитанція від 31 липня 2023 року містить конкретний критерій ризиковості здійснення операцій із розрахованим показником критерію, якому відповідає платник податку, а також міститься пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, достатніх для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З огляду на те, що на реєстрацію платник ПДВ подає лише податкову накладну та не подає документи, на підставі яких складено цю податкову накладну, зокрема первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, то в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної міститься лише загальне посилання на документи, які пропонується надати платнику податків для підтвердження інформації, що зазначена у відповідній податковій накладній. Відповідно, які саме документи надати до пояснень на цьому етапі вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, визначає не контролюючий орган, а платник податків, виходячи із вимог законодавства та умов укладених ним договорів та фактично складених на виконання таких договорів первинних та супровідних документів.

Верховний Суд у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів звертає увагу на те, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 03 жовтня 2023 року у справі № 380/4146/22.

Враховуючи зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної та відсутність конкретизації, які саме документи позивачу слід подати податковому органу, позивач направив контролюючому органу повідомлення про подання пояснень та копій первинних документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Так, позивачем до контролюючого органу подано «Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено».

На підтвердження інформації, зазначеної в поясненнях, позивачем до контролюючого органу надано копії відповідних документів.

Тобто у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими документами, які ним долучено на власний розсуд з метою підтвердження відповідної господарської операції.

Надаючи оцінку оскаржуваному рішенню, суд виходить з того, що приписи пункту 187.1 статті 187 ПК України дату виникнення податкового зобов`язання з ПДВ, а відтак і дату складання податкової накладної, ставлять у залежність від дати настання однієї із подій, що сталася раніше: або факту зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або факту відвантаження товарів, а для послуг факту оформлення документа, що засвідчує постачання послуг платником податку.

Отже, подією, за якою позивачем складено податкову накладну №50 від 11 липня 2023 року, є факт оформлення документу, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, а саме - акта надання послуг №55 від 11 липня 2023 року.

Контролюючим органом не заперечується та обставина, що позивачем разом з повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, надані документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній №50 від 11 липня 2023 року, а також документи, що підтверджують підставу для складання цієї податкової накладної.

Зауважень до змісту, форми та достовірності акта надання послуг №55 від 11 липня 2023 року у Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не виникло, а відтак контролюючий орган на етапі розгляду питання щодо реєстрації в ЄРПН податкової накладної погодився з повнотою та достовірністю зазначених в ньому реквізитів і відомостей.

Податкова накладна № 50 від 11 липня 2023 року відповідає вимогам пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, що контролюючий орган не заперечує.

Відмовляючи у реєстрації податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року, Комісія ГУ ДПС у Полтавській області вказала, що на підтвердження здійснення господарських операцій платником надано товарно-транспортні накладні, які складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України №363 від 14 жовтня 1997 року «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», а саме: в товарно-транспортних накладних відсутня інформація щодо фактичного перевізника (ТОВ "АГРОФРОЙНД").

Так, згідно із наявним в матеріалах справи Витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 серпня 2023 року № 162 /а.с.140/ за результатами опрацювання первинних документів, поданих платником податків до повідомлення, встановлено, що в підтвердження здійснення господарських операцій платником надано товарно-транспортні накладні, які складені з порушенням Наказу Міністерства транспорту України №363 від 14 жовтня 1997 року «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», а саме: в товарно-транспортних накладних відсутня інформація щодо фактичного перевізника (ТОВ «Агрофройнд»).

Надаючи оцінку висновку контролюючого органу про наявність підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року у зв`язку зі складанням товарно-транспортних накладних із порушенням законодавства, колегія суддів зазначає таке.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Згідно з пунктом 11.1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України №363 від 14 жовтня 1997 року, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил. Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Дослідивши зміст товарно-транспортних накладних №179 від 10 липня 2023 року та №180 від 10 липня 2023 року, суд встановив, що останні містять інформацію про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підпису відповідальних осіб, однак, дійсно, не містять інформації щодо фактичного перевізника (ТОВ "АГРОФРОЙНД").

Разом з тим у межах спірних правовідносин колегія суддів звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо "товарності (реальності)" операції поставки за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Зазначене узгоджується із висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18, від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20.

Колегія суддів зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19.

Колегія суддів зазначає, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Тож оцінка реальності здійснення господарської операції за договором перевезення вантажів №АГ-Ф-26/06 від 26 червня 2023 року, в тому числі дослідження питання щодо фактичного перевізника згідно товарно-транспортних накладних №179 від 10 липня 2023 року та №180 від 10 липня 2023 року, може бути здійснена контролюючим органом в межах проведення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

З огляду на те, що до податкового органу позивачем надано документ на підтвердження факту оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг саме ТОВ "АГРОФРОЙНД" (акт надання послуг №55 від 11 липня 2023 року), та інші документи, що підтверджують інформацію про господарську операцію, яка зазначена в податковій накладній № 50 від 11 липня 2023 року, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що обставина, якою обґрунтоване рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9353977/45022354 від 15 серпня 2023 року, не є належною підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №50 від 11 липня 2023 року, у зв`язку з чим вказане рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на ДПС України обов`язку зареєструвати податкову накладну № 50 від 11 липня 2023 року, складену ТОВ «АГРОФРОЙНД», суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 за №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У контексті наведеного колегією суддів ураховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки.

Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

За приписами вказаної правової норми слідує, що у разі, якщо суб`єкт владних повноважень використав надане йому законом право на прийняття певного рішення за наслідками звернення особи, але останнє визнане судом протиправним з огляду на його невідповідність чинному законодавству, при цьому суб`єктом звернення дотримано всіх визначених законом умов, то суд вправі зобов`язати суб`єкта владних повноважень прийняти певне рішення.

Якщо ж таким суб`єктом на момент прийняття рішення не перевірено дотримання суб`єктом звернення усіх визначених законом умов або при прийнятті такого рішення суб`єкт дійсно має дискреційні повноваження, то суд повинен зобов`язати суб`єкта владних повноважень до прийняття рішення, з урахуванням оцінки суду.

Отже критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення всіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Такий підхід, установлений процесуальним законодавством, є прийнятним не тільки при розгляді вимог про протиправну бездіяльність суб`єкта владних повноважень, але і у випадку розгляду вимог про зобов`язання відповідного суб`єкта вчинити дії після скасування його адміністративного акта.

Тобто адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.

Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16 травня 2019 року у справі № 826/17220/17.

Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Дискреційні повноваження у більш вузькому розумінні - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).

Тобто дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова може. При цьому дискреційні повноваження завжди мають межі, встановлені законом.

Така позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі № 208/8402/14-а, від 29 березня 2018 року у справі № 816/303/16, від 6 березня 2019 року у справі № 200/11311/18-а, від 16 травня 2019 року у справі № 818/600/17 та від 21 листопада 2019 року у справі № 344/8720/16-а.

Як зазначається у рішенні Конституційного Суду України від 29 серпня 2012 року № 16-рп/2012 Конституція України гарантує здійснення судочинства судами на засадах, визначених у частині третій статті 129 Конституції, які забезпечують неупередженість здійснення правосуддя судом, законність та об`єктивність винесеного рішення тощо. Ці засади, є конституційними гарантіями права кожного на судовий захист, зокрема, шляхом забезпечення перевірки судових рішень в апеляційному та касаційному порядках, крім випадків, встановлених законом (рішення Конституційного Суду України від 2 листопада 2011 року № 13-рп/2011).

Крім того, Конституційний Суд України у рішенні від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003 підкреслив, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах. Право на ефективний засіб захисту закріплено також у Міжнародному пакті про громадянські та політичні права (стаття 2) і в Конвенції про захист прав людини та основних свобод (стаття 13).

Разом з тим спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі № 2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.

Колегія суддів наголошує, що відповідно до статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України метою адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Водночас Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) у справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

З урахуванням того, що відмова у реєстрації податкової накладної визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 50 від 11 липня 2023 року, складену ТОВ «АГРОФРОЙНД», днем її фактичного подання на реєстрацію.

Твердження ГУ ДПС у Полтавській області про те, що судом першої інстанції у рішенні неправомірно зобов`язано ДПС України здійснити реєстрацію податкової накладної позивача з посиланням на те, що адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, є безпідставними та такими, що спростовуються наведеним.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків, якими мотивоване рішення суду першої інстанції.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.

Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.02.2024 у справі № 440/14037/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Я.В. П`янова Судді О.В. Присяжнюк В.Б. Русанова