Рішення

від 16.05.2024 по справі 813/1361/17

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 травня 2024 рокусправа № 813/1361/17

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Карп`як О.О.,

секретар судового засідання Горонна О.З.,

за участю:

представника відповідача -Думич І.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю Секюріті ЛТД (нове найменування ТзОВ «Вальверде») до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

встановив:

В квітні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю Секюріті ЛТД (далі Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Залізничної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Інспекція) та Головного управління ДФС у Львівській області (далі Управління) про визнання протиправними дій посадових осіб Інспекції щодо недотримання вимог по оформленню матеріалів перевірки та визнання протиправними й скасування податкових повідомлень-рішень від 02 березня 2017 року за №0002221402 та за №0002231402.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 18 травня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 08 серпня 2017 року, адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано прийняті Управлінням податкові повідомлення-рішення від 02 березня 2017 року за №0002221402 та за №0002231402; в іншій частині в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 28.06.2023 касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задоволено частково. Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 18 травня 2017 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08 серпня 2017 року скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.

Ухвалою від 01.08.2023 Львівським окружним адміністративним судом прийнято до провадження адміністративну справу № 813/1361/17, призначено підготовче засідання.

Ухвалою від 02.11.2023 клопотання відповідача про заміну сторони задоволено, проведено заміну відповідачів на правонаступника Головне управління ДПС у Львівській області.

Ухвалою від 20.02.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Позиція позивача:

Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність та поверхневість висновків Інспекції про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами (ПП Компанія Фотоніка та ПП Аква-Медікум), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів).

Позивач в позовній заяві стверджує, що товариство отримувало від контрагентів податкові накладні за перевірений період. Отримання податкових накладних від контрагентів постачальників засвідчує факт постачання товарів, надання та отримання послуг, тобто виникнення події, що дає законне право на отримання нами податкового кредиту. Крім того, платник податків здійснив усі інші, необхідні для одержання податкового кредиту дії, які передбачені Податковим кодексом України, а саме: подало відповідному податковому органу податкову декларацію. Також, зазначає позивач, його контрагенти були у відповідності до вимог чинного законодавства України зареєстрованими платниками податку на додану вартість; установчі документи зазначених підприємств не були визнані у судовому порядку недійсними, правовідносини відбувалися на підставі укладених договорів про надання послуг та постачання товарів, належне виконання яких підтверджується актами виконаних робіт та податковими накладними, а сплата коштів відповідними виписками банківського рахунку. Отримання вказаних послуг (товарів) також підтверджується їх використанням у подальшій господарській діяльності товариства.

Заперечення відповідача:

Відповідач у письмових запереченнях на адміністративний позов зазначає, що в матеріалах перевірки описана інформація щодо неможливості здійснення господарських відносин позивача з ПП Компанія Фотоніка та ПП Аква-Медікум у зв`язку із відсутністю у зазначених суб`єктів господарювання економічних можливостей, а саме інформація наявна у АІС Податковий блок, неподання відповідних звітів (зокрема додатку АМ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства), що свідчить про відсутність в підприємства будівель, споруд, машин, обладнання, транспортних засобів, інструментів, приладів, інвентаря, інших основних засобів для здійснення задекларованих операцій, та відповідно можливості здійснювати поставку вказаних господарських операцій, також підприємством подавався до податкового органу податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма -1ДФ) та звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма Д4), відповідно до якого середньооблікова кількість штатних працівників становить: за період вересень 2015 року травень 2016 року 2 особи, за червень 2016 року 0 осіб.

У відзиві, поданому 11.08.2023, відповідач вказує, що ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності. Також у Постанові від 21.10.2021 року по справі №802/1464/17-а Верховний Суд чітко зазначив, що надання первинних документів згодом, у тому числі під час розгляду справи у суді та проведення економічної експертизи, не змінює статусу цих документів, як таких, що були відсутні на час формування даних звітності та їх надання згодом не має правових наслідків для цілей підтвердження правомірності формування спірних сум податкових вигод у відповідний податковий період. Однак, у порядку та у строк ст. 44 ПК України позивачем не надало до перевірки документального підтвердження реальності здійснення господарських операцій між ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») та ПП «Компанія Фотоніка» і ПП «АкваМедікум», зокрема відсутні документи бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинах контрагентами, неможливо встановити факт прийому-передачі робіт (послуг) та товарів, умов транспортування товарів, завантаження та розвантаження товарів, та використання придбаних товарів (робіт, послуг) у господарській діяльності підприємства. Окрім того, підтвердити господарські операції між позивачем та зазначеними контрагентами не має можливості виходячи з врахування реального часу здійснення операції, відсутності факту постачання послуг з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особовим складом з фізично та спеціальної підготовки на стадіоні, спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами, наявності незначних трудових ресурсів у постачальника, відсутності у постачальника основних фондів, виробничих активів, та іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення господарської операції, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності. В матеріалах перевірки описана інформації щодо неможливості здійснення господарських відносин ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») з ПП «Компанія «Фотоніка», ПП «Аква Медікум» у зв`язку із відсутністю у зазначених суб`єктів господарювання економічних можливостей, а саме згідно інформації наявної у АІС «Податковий блок» щодо ПП «Компанія Фотоніка», неподання відповідних звітів (зокрема додатку АМ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства), що свідчить про відсутність в підприємства будівель, споруд, машин, обладнання, транспортних засобів, інструментів, приладів, інвентаря, інших основних засобів для здійснення задекларованих операцій, та відповідно можливості здійснювати поставку вказаних господарських операцій, також підприємством подавався податкового органу податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) та звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма Д4), відповідно до якого кількість середньооблікова кількість штатних працівників становить : за період вересень 2015р- травень 2016р- 2 особи, за червень 2016р- 0 осіб.

Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку дозволяють зробити висновок про недостовірність відомостей у первинних документах (видаткових та податкових накладних), на підставі яких платником податків сформовано дані податкового обліку за спірними операціями, та, як наслідок - про отримання таким платником необґрунтованої податкової вигоди шляхом завищення суми податкового кредиту та витрат.

Несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необґрунтованих виплат.

У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв`язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів. У поясненнях викладених у позовній заяві та в актах надання послуг, долучених до матеріалів справи відсутні відомості де, ким та для кого надавались послуги з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особистим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, в спортивному тренажерному залі, басейні. Згідно доводів викладених у позовної заяви та у первинних документах неможливо встановити, яким чином здійснювався пошук об`єктів охорони, пошук кадрів для охорони, підготовка особистих справ відібраного особового складу, тестування та підготовка відібраного особового складу по фізичній та спеціальній підготовці, а також не зазначено хто був працевлаштований за результатами надання таких послуг.

А отже економічну вигоду та доцільність витрачених коштів. У пояснення позовної заяви також відсутні відомості, яким чином здійснювалось придбання товару (прокат плоский з вуглецевої сталі рулон 3005 мат 0,50 х 1250), а саме, місцезнаходження майна, ким та яким транспортним засобом здійснювалось постачання даного товару, та подальше використання товару. Як вбачається з долучених до матеріалів справи документів, ПП «Компанія Фотоніка» надавало для ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») послуги з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особовим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами, зокрема за вересень 2015 року ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») отримало таких послуг на 155000, 00 грн., за жовтень 2015 року на 517000,00 грн., за грудень 2015 року 388000,00 грн., за січень 2016 року 495000,00 грн., за лютий 2016 року 550000,00 грн., за березень 2016 року 664000,00 грн., за квітень 2016 року на 618000,00 грн., за травень 2016 року 350000,00 гривень. Як вбачається з податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за відповідний період кількість працюючих у ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») 18-19 людей. Відтак, враховуючи вищезазначені показники ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») придбавало у ПП «Компанія Фотоніка» послуги на суму 3737000,00 гривень в період восьми місяців, тобто приблизно на одну людину за один місяць ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») затратило 24558.00 гривень. В той час коли ціна на річний абонемент з аналогічними послугами у відповідний час коливається від 5000 до 9000 гривень.

Крім цього, листом від 07.10.16 слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Тернопільській області ДФС України (копія знаходиться в матеріалах справи) повідомлено, що проводилось досудове розслідування у кримінальному провадженні №32016210000000018 від 16.03.2016 за ч.З ст.212, ч.2 ст.205 КК України. Встановлено, що протягом 2014-2016 років на території Львівської області створено (придбано) підприємства з ознаками фіктивності: ПП «Компанія Фотоніка» (код ЄДРПОУ 39509193), ПП «Аква Медікум» (код ЄДРПОУ 31896965), ТОВ « 100 Років Гарантії» (код ЄДРПОУ 35400766), ТОВ «Норо Юкрейн» (код ЄДРПОУ 37042203), ТОВ «Тігерколор Україна» (код ЄДРПОУ 39042142), ПП «Компанія Віст» (код ЄДРПОУ 39077971), ПП «Компанія Глобус Плюс» (код ЄДРПОУ 38326062) та ТОВ «Солвік» (код ЄДРПОУ 20828149), з метою прикриття незаконної діяльності, в тому числі для здійснення операцій з переведення (конвертації) безготівкових коштів у готівкові та для мінімізації податків суб`єктами господарювання реального сектору економіки. Вироком Сихівського районного суду м. Львова від 25.08.2016 ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , засновника, директора та головного бухгалтера ТОВ « 100 Років Гарантії» (код ЄДРПОУ 35400766), який одночасно є засновником, директором та головним бухгалтером ПП «Аква-Медікум» (код ЄДРПОУ 31896965) визнано винним у вчинені кримінального правопорушення, передбаченого ч.І ст.205 КК України, тобто фіктивному підприємництві ТОВ « 100 Років Гарантії». Допитаний як свідок ОСОБА_1 повідомив, що в період 2015-2016 років підписував, посвідчував печаткою первинні документи ПП «Аква-Медікум» про проведення фінансово-господарських відносин з контрагентами, які не мали реального характеру, за що отримував грошову винагороду. Крім того зареєстрував на своє ім`я ТОВ « 100 Років Гарантії» без мети здійснення господарської діяльності і також видавав відповідні документи про фіктивні взаємовідносини з контрагентами за грошову винагороду, при цьому вказав на осіб, причетних до даної незаконної діяльності. ОСОБА_1 подано заяви від 05.07.2016 до податкових органів Львівської та Тернопільської областей про визнання документів та відповідних фінансово- господарських операцій ПП «Аква-Медікум», ТОВ « 100 Років Гарантії» за період із січня 2015 року по квітень 2016 року недійсними. Допитаний як свідок ОСОБА_2 , засновник, директор та головний бухгалтер ПП «Компанія Фотоніка», керуючись ст. 63 Конституції України, відмовився давати свідчення, натомість в ході допитів службових осіб суб`єктів господарювання, які проводили взаємовідносини із ПП «Компанія Фотоніка» встановлено, що дана особа не мала жодного відношення до домовленостей та видачу відповідних первинних документів. Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку дозволяють зробити висновок про недостовірність відомостей у первинних документах (видаткових та податкових накладних), на підставі яких платником податків сформовано дані податкового обліку за спірними операціями, та, як наслідок - про отримання таким платником необґрунтованої податкової вигоди шляхом завищення суми податкового кредиту та витрат.

Представник відповідача дав аналогічні пояснення, просить в задоволенні позову відмовити, вважає, що оскаржувані податкові повідомлення рішення прийняті правомірно та є законними.

Позивач явки повноваженого представника не забезпечив, причин неявки не повідомив.

В жодне підготовче та судове засідання представник позивача не прибув, хоча про дату, час та місце повідомлявся належним чином. Судові повістки скеровувались на юридичну адресу вказану у заявах по суті справи. На адресу суду повернулись конверти з судовою повіткою, скеровані за адресою позивача, однак такі повертались з відміткою «адресат відсутній за вказаною адресою», «за закінченням терміну зберігання».

Представником відповідача подано суду витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо позивача, відповідно до його коду ЄДРПОУ 39128271, з якого вбачається, що позивачем було змінено найменування на ТзОВ «Вальверде», змінено місцезнаходження: « 87510, Донецька обл., м. Маріуполь, пр. Адмірала Луніна, буд.33, змінено всі види діяльності та керівника, який знаходиться в Автономній Республіці Крим.

Згідно Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, який затверджений Наказом № 309 від 22.12.2022 Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій, що зареєстрований у Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за № 1668/39004, до території України, що тимчасово окупована російською федерацією, з 05.03.2022 відноситься вся територія Маріупольського району.

Факт тимчасової окупації м. Маріуполь визнається судом загальновідомим, тому не потребує доведення.

Згідно даних офіційного сайту ДП «Укрпошта» поштові відділення, які знаходяться на території м. Маріуполь тимчасово не обслуговуються, як наслідок, направлення поштової кореспонденції є неможливим.

Суд також бере до уваги, що позивач мав можливість ознайомитись з всіма процесуальними документами у справі в Єдиному державному реєстрі судових рішень (www.reyestr.court.gov.ua), який є відкритим для доступу на офіційному вебпорталі судової влади України (ч.1 ст.4 Закону України «Про доступ до судових рішень»).

Відповідно до ст.131 КАС України, учасники судового процесу зобов`язані під час провадження у справі повідомляти суд про зміну місця проживання (перебування, знаходження), роботи, служби. У разі неповідомлення про зміну адреси повістка надсилається учасникам судового процесу, які не мають електронного кабінету, та за відсутності можливості сповістити їх за допомогою інших засобів зв`язку в порядку, визначеному статтею 129 цього Кодексу, за останньою відомою суду адресою і вважається врученою, навіть якщо відповідний учасник судового процесу за цією адресою більше не знаходиться або не проживає. Положення частини першої цієї статті застосовуються також у разі зміни адреси електронної пошти, номера факсу, телефаксу, телефону, які учасник судового процесу повідомив суду.

Окрім того, суд розмістив оголошення на сайті Судової влади України про виклик представника товариства з обмеженою відповідальністю «Секюріті ЛТД» (нове найменування ТзОВ «Вальверде»)в судові засідання.

З огляду на зазначене, суд вважає, що вчинено всі можливі дії з метою повідомлення позивача про дату та час судового засідання у справі.

Згідно приписів ч.1 ст.205 КАС України, неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Судом встановлена відсутність підстав для застосування ч.2 ст.205 КАС України, що передбачає вичерпний перелік випадків, за наслідками настання яких суд повинен відкласти розгляд справи по суті.

Якщо учасник справи або його представник були належним чином повідомлені про судове засідання, суд розглядає справу за відсутності такого учасника справи у разі: 1) неявки в судове засідання учасника справи (його представника) без поважних причин або без повідомлення причин неявки; (ч.3 ст. 205 КАС України).

Приймаючи до уваги, що справа розглядається за правилами загального позовного провадження з повідомленням сторін про його хід, без виклику уповноважених представників сторін у судове засідання, неявка представника позивача не перешкоджає розгляду справи по суті за наявними в ній матеріалами, оскільки їх цілком достатньо для правильної юридичної кваліфікації спірних правовідносин.

Згідно ч. 9 ст. 205 КАС України якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Суд, заслухавши вступне слово учасників справи, з`ясувавши обставини, на які учасники справи посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, та дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив наступне.

У період з 10 жовтня 2016 року по 08 лютого 2017 року посадовою особою Інспекції проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства України по взаємовідносинам з ПП Компанія Фотоніка та ПП Аква-Медікум за період з 01 січня 2014 року по 31 серпня 2016 року, за результатами якої складено акт від 15 лютого 2017 року за №127/13-03-14-01/39128271, в якому, в свою чергу, зазначено про порушення позивачем:

- пункту 85.2 статті 85 ПК України у зв`язку із ненаданням до перевірки документів бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинам із перевіряємими контрагентами;

- пунктів 198.1, 198.2, 198.5, 198.6 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість за період з вересня 2015 року по травень 2016 року та за липень 2016 року на суму 745 899,00 грн.

До таких висновків податковий орган дійшов, вказуючи, що з огляду на повідомлення Товариством про втрату первинної документації по господарським операціям з ПП Компанія Фотоніка і ПП Аква-Медікум строк проведення перевірки продовжувався для надання йому можливості у відповідності до пункту 44.5 статті 44 ПК України відновити й подати такі документи, чого однак зроблено не було, а тому з огляду на положення пункту 44.6 статті 44 ПК України слід вважати, що вони були відсутні у платника на час складання звітності; разом з тим, у зв`язку з непредставленням Товариством до перевірки жодних документів бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинам з ПП Компанія Фотоніка і ПП Аква-Медікум неможливо встановити факт прийому-передачі робіт (послуг) та товарів; умов транспортування, завантаження та розвантаження товарів; використання придбаних товарів (робіт, послуг) у господарській діяльності Товариства; крім того, згідно інформації ІС Податковий блок та даних Єдиного реєстру податкових накладних не видається можливим підтвердити господарські операції між позивачем та контрагентами, виходячи з реального часу їх здійснення (тренування особового складу 2 3 рази на тиждень) й відсутності у них необхідних основних засобів та трудових ресурсів; більше того ПП Компанія Фотоніка не здійснювало придбання товару (прокату плоского з вуглецевої сталі) в подальшому реалізованого Товариству.

На підставі акту перевірки Управлінням 02 березня 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення: №0002231402, яким до платника податків застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 510,00 грн.; №0002221402 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 932 373,75 грн., з яких: 745 899,00 грн. - за основним платежем та 186 474,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погодившись, зокрема, з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Судом встановлено, що 22 вересня 2015 року та 01 грудня 2015 року між Товариством (як замовником) та ПП Компанія Фотоніка (як виконавцем) укладено договори про надання послуг відповідно за №75/ФО та №82/ФО, відповідно до умов яких виконавець зобов`язався за завданням замовника надати послуги з: пошуку об`єктів охорони та кадрів для охоронної компанії (по м.Львову та інших обласних центрах); підготовки особових справ відібраних працівників та підготовки цих осіб по фізичній і спецпідготовці; проведення практичних занять (2 3 рази на тиждень) з особовим складом Товариства з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, в спортзалі, тренажерному залі, басейні; транспортні послуги.

Також 02 листопада 2015 року Товариство (як замовник) уклало з ПП Аква-Медікум (як виконавцем) договір за №78/ФО про надання аналогічних послуг.

Як стверджував позивач, у ході розгляду справи подана вся необхідна первинна документація (копії калькуляцій вартості надання послуг, актів здачі-приймання робіт (надання послуг), актів надання послуг, видаткової накладної, карток по рахунку 631, платіжних доручень) та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій із контрагентами, а також того, що укладені угоди мали на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені ними, й отримані послуги використані Товариством у власній господарській діяльності.

Крім того на підставі виданих ПП Компанія Фотоніка та ПП Аква-Медікум податкових накладних Товариство віднесло до складу податкового кредиту відповідних податкових періодів ПДВ на загальну суму 745 899,00 грн.

Разом з тим, усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, визначає, що правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

-неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

-відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

-облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

-здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

Отже, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і обґрунтованість визначення податкової вигоди позивачем.

У постанові Верховного Суду від 28.06.2023 у цій справі вказано, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів контролюючого органу має дослідити фактичні правовідносини учасників, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальною господарською діяльністю. Однак, у справі, яка розглядається, суди попередніх інстанцій, хоча й зазначили про дослідження ними первинних документів, які надані позивачем по взаємовідносинам з кожним із контрагентів, проте не надали мотивованої оцінки доводам відповідачів, наведеним як в акті перевірки, так і у запереченнях на позов та апеляційній скарзі, щодо відсутності реального характеру спірних операцій й, як наслідок, - підстав для задоволення позову; не зазначили, чи дійсно мали місце обставини, на які посилався відповідач, й, якщо так, то чи можуть вони впливати на висновок про безпідставність формування показників податкового обліку.

В той же час для формування податкового кредиту за результатами надання позивачеві послуг, обумовлених укладеними ним з ПП Компанія Фотоніка та ПП Аква-Медікум договорами (пошук об`єктів охорони та кадрів для охоронної компанії, підготовка особових справ відібраних працівників та підготовка цих осіб по фізичній і спецпідготовці, проведення практичних занять (2 3 рази на тиждень) з особовим складом Товариства з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, в спортзалі, тренажерному залі, басейні, транспортні послуги), необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання, є доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків та підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення спірних операцій, враховуючи специфіку останніх та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, що в повній мірі відображають такі операції, зокрема і ті, які посвідчують мету, об`єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг.

На підставі даних ІС «Податковий блок» та даних Єдиного реєстру податкових накладних, при перевірці контролюючим органом встановлено, ПП «Компанія Фотоніка» та ПП «Аква- Медікум» надано позивачу послуги з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень)з особовим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, в спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами. ПП «Компанія Фотоніка» зареєстровано на адресу позивача наступні податкові накладні: №29 від 30.09.2015, №18 від 31.10.2015, №8 від 05.10.2015, №16 від 31.12.2015, №9 від 18.12.2015, №9 від 31.01.2016, №11 від 29.02.2016, №23 від 31.03.2016, №17 від 31.03.2016, №7 від 30.04.2016, №5 від 30.04.2016, №7 від 31.05.2016, №1 від 01.06.2016, у свою чергу ПП «Аква- Медікум» зареєстровано на адресу ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») податкову накладну №20 від 30.11.2015.

У відповідності до п.85.2 ст.85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірки відповідачем встановлено, що у зв`язку з не представленням ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») до перевірки жодних документів бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинах з ПП «Компанія Фотоніка» і ПП «Аква-Медікум» неможливо встановити факт прийому-передачі робіт (послуг) та товарів, умов транспортування товарів, завантаження та розвантаження товарів, та використання придбаних товарів (робіт, послуг) у господарській діяльності підприємства.

Натомість позивачем подано до контролюючого органу заяву про втрату документів від 10.10.2016 №101/17/16 (вх. ДПІ №11583/10 від 11.10.2016), якою повідомлено про втрату первинних документів з період 30.06.2014 року по теперішній час.

До заяви додано довідку Залізничного відділу поліції ГУНП у Львівській області від 06.10.16р № 11517/38/02-2016; наказ підприємства від 06.10.16р. №8 «Про втрату первинних документів»; акт ревізійної комісії підприємства від 10.10.16р.

Відповідно до наказу Залізничної ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області від 12.10.2016 №425 перенесено термін проведення вказаної перевірки відповідно до п.44.5 ст.44 ПК України.

Листом від 10.01.2017 позивач повідомив відповідача, що посадові особи підприємства знаходяться в щорічній відпустці терміном 28 календарних днів з 10.01.2027 по 06.02.2017.

07.02.2017 о 12:00 та 08.02.2017 о 10:20 працівниками відповідача було здійснено вихід на податкову та фактичну адресу позивача з метою проведення такої перевірки, однак встановлено відсутність посадових осіб ТзОВ «Секюріті ЛТД» за місцезнаходженням.

Відповідачем 08.02.2017 складено акт №4/13-03-14-01/39128271 про ненадання платником податків документів для проведення перевірки.

Термін зберігання первинних та оброблених документів, регістрів і звітності встановлено п. 44.3 ст. 44 ПК України, згідно з яким платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених п. 44.1 ст. 44, а також документів пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи.

Відповідно до п.3 ст.8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством згідно із законодавством та установчими документами.

Згідно з п.44.5 ст. 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк із дня такої події письмово повідомити орган ДПС за місцем обліку. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів із дня, що настає за днем надходження такого повідомлення.

Судом встановлено, що у супереч строкам та обставинам вказаних у п.44.5 ст. 44 ПК України (до 11.01.2017 року) позивачем не відновлено та не надано контролюючому органу до перевірки втрачені документи.

Пунктом 7 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підприємство має вживати всіх необхідних заходів для належного зберігання протягом встановленого строку первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, а також для запобігання несанкціонованому виправленню записів в них.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів і бухгалтерської звітності встановлений «Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженим Наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р.

Пунктом 6.10 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку встановлено, що у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових реєстрів і звітів, керівник підприємства письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду. Результати роботи комісії оформлюються актом, який затверджується керівником підприємства. Копія акту надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, та державній податковій інспекції.

Статтею 49 ПК України встановлено, що податкова звітність та, відповідно, і повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів подається до органу державної податкової служби, де підприємство перебуває на обліку, особисто керівником або уповноваженою на то особою чи надсилається поштою з повідомленням про вручення та описом вкладення.

У відповідності до п.85.2 ст.85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Крім цього, ненадання платником податків до перевірки документів є підставою для застосування штрафних санкцій відповідно до ст.121 ПК України.

Позивачем було долучені первинні документи про підтвердження реальності господарських операцій між ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») та ПП «Компанія Фотоніка» і ПП «Аква-Медікум» лише на стадії розгляду справи по суті у Львівському окружному адміністративному суді.

До спірних правовідносин не застосовуються положення пункту 85.9 статті 85 ПК України, за змістом якого у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів, оскільки кримінальне провадження, в межах якого було вилучено документи первинного обліку, порушено не стосовно перевіряємого суб`єкта господарювання (тобто позивача), а щодо його контрагентів.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 статті 44 ПК України платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (абзац перший пункту 44.6 статті 44 ПК України).

Абзацом 2 п. 44.7 ст. 44 ПК України протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Окрім цього, відповідно до п.85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності.

Слід враховувати сталу і послідовну практику Верховного Суду, викладену, зокрема у постановах від 27 квітня 2022 року у справі №20/13197/20, від 22 червня 2022 року у справі №826/13633/17, за якою наслідки, передбачені пунктом 44.6. статті 44 ПК України, стосуються документів, що відповідають сукупно наступним умовам: документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на підставі яких платник веде облік доходів, витрат та інших показників; безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; зберігання яких є законодавчим обов`язком платника податків; вимога щодо надання яких містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.

Так, Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Ненадання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Також у постановах від 8 серпня 2019 року у справі №802/1069/13-а, від 1 квітня 2020 року у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. Якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Схожі за змістом висновки наведені також і в постановах Верховного Суду від 15 березня 2024 року у справі № 820/6190/16, від 12 квітня 2024 року у справі № 160/6768/20.

Про обов`язковість подання позивачем таких документів податковий орган вказував як в акті перевірки так і в запереченнях на адміністративний позов.

Однак, у порядку та у строк ст. 44 ПК України позивачем не надало до перевірки документального підтвердження реальності здійснення господарських операцій між ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») та ПП «Компанія Фотоніка» і ПП «Аква-Медікум», зокрема відсутні документи бухгалтерського та податкового обліку по взаємовідносинах контрагентами, неможливо встановити факт прийому-передачі робіт (послуг) та товарів, умов транспортування товарів, завантаження та розвантаження товарів, та використання придбаних товарів (робіт, послуг) у господарській діяльності підприємства.

Відповідно до п.44.6 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Отже, доводи позивача про те, що надані ним до матеріалів справи документи є належними та достатніми доказами у справі, спростовуються положеннями п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України.

Згідно з матеріалами справи, позивачем також не надано доказів і того, що ним вчинялись будь-які дії, які передбачені нормами Податкового кодексу, щодо надання (надіслання) ним первинних документів до контролюючого органу. Суд дійшов висновку, що з огляду на відсутність у позивача первинних документів неможливо підтвердити фактичне вчинення господарських операцій та правомірність формування витрат та ПДВ.

Таким чином, суд уважає, що з огляду на відсутність у позивача первинних документів неможливо підтвердити фактичне вчинення господарських операцій та правомірність формування витрат та ПДВ, а відтак прийняті контролюючим органом оскаржувані податкові повідомлення - рішення є правомірними.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 03.08.2022 у справі №640/20949/18.

Окрім того, підтвердити господарські операції між позивачем та зазначеними контрагентами не має можливості виходячи з врахування реального часу здійснення операції, відсутності факту постачання послуг з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особовим складом з фізично та спеціальної підготовки на стадіоні, спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами, наявності незначних трудових ресурсів у постачальника, відсутності у постачальника основних фондів, виробничих активів, та іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення господарської операції, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності. В матеріалах перевірки описана інформації щодо неможливості здійснення господарських відносин ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») з ПП «Компанія «Фотоніка», ПП «Аква Медікум» у зв`язку із відсутністю у зазначених суб`єктів господарювання економічних можливостей, а саме згідно інформації наявної у АІС «Податковий блок» щодо ПП «Компанія Фотоніка», неподання відповідних звітів (зокрема додатку АМ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства), що свідчить про відсутність в підприємства будівель, споруд, машин, обладнання, транспортних засобів, інструментів, приладів, інвентаря, інших основних засобів для здійснення задекларованих операцій, та відповідно можливості здійснювати поставку вказаних господарських операцій, також підприємством подавався податкового органу податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) та звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма Д4), відповідно до якого кількість середньооблікова кількість штатних працівників становить : за період вересень 2015р- травень 2016р- 2 особи, за червень 2016р- 0 осіб. Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку дозволяють зробити висновок про недостовірність відомостей у первинних документах (видаткових та податкових накладних), на підставі яких платником податків сформовано дані податкового обліку за спірними операціями, та, як наслідок - про отримання таким платником необґрунтованої податкової вигоди шляхом завищення суми податкового кредиту та витрат.

Наказом від 13.01.14 № 45 Міністерства молоді та спорту України передбачено проведення атестації тренерів (тренерів-викладачів). На підставі податкової звітності, а також долучених до матеріалів справи первинних документів, неможливо становити осіб, які здійснювали проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особистим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, в спортивному тренажерному залі, басейні. Не встановлено місце проведення таких занять, а як вбачається з висновків акта перевірки у ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») та у ПП «Компанія «Фотоніка», та у ПП «Аква-Медікум» відсутні об`єкти на яких могла б здійснюватись така підготовка, а також відсутні дані для кого надавались послуги тренування.

Згідно доводів викладених у позовної заяви та у первинних документах неможливо встановити, яким чином здійснювався пошук об`єктів охорони, пошук кадрів для охорони, підготовка особистих справ відібраного особового складу, тестування та підготовка відібраного особового складу по фізичній та спеціальній підготовці, а також не зазначено хто був працевлаштований за результатами надання таких послуг. А отже економічну вигоду та доцільність витрачених коштів.

Окрім того, виходячи зі змісту укладених Товариством з контрагентами договорів, останні зобов`язані були надавати йому послуги, пов`язані з організацією охоронної діяльності, разом з тим до матеріалів справи надано копію видаткової накладної №69 від 01 червня 2016 року щодо придбання позивачем у ПП Компанія Фотоніка прокату плоского з вуглецевої сталі на загальну суму 250 322,80 грн. При цьому у вказаній видатковій накладній є посилання на договір №82/ФО від 01 грудня 2015 року.

У пояснення позовної заяви також відсутні відомості, яким чином здійснювалось придбання товару (прокат плоский з вуглецевої сталі рулон 3005 мат 0,50 х 1250), а саме, місцезнаходження майна, ким та яким транспортним засобом здійснювалось постачання даного товару, та подальше використання товару. Документи, які підтверджують господарські операції, повинні розкривати їх суть, справжність, економічну вигоду та ділову мету. Без цього їх неможливо вважати реальними, дана позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 14.03.2017 року у справі № 21-1513а16.

У матеріалах справи наявна податкова накладна від 30.11.15 по договору укладеного з ПП «Аква-Медікум» від 02.11.15 №78, однак частиною 6 пунктом 6.1 даного договору передбачено, що такий договір набуває чинності з 01.12.15 та діє до 29.02.16.

Як вбачається з долучених до матеріалів справи документів, ПП «Компанія Фотоніка» надавало для ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») послуги з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особовим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами, зокрема за вересень 2015 року ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») отримало таких послуг на 155000, 00 грн., за жовтень 2015 року на 517000,00 грн., за грудень 2015 року 388000,00 грн., за січень 2016 року 495000,00 грн., за лютий 2016 року 550000,00 грн., за березень 2016 року 664000,00 грн., за квітень 2016 року на 618000,00 грн., за травень 2016 року 350000,00 гривень. Як вбачається з податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за відповідний період кількість працюючих у ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») 18-19 людей. Відтак, враховуючи вищезазначені показники ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») придбавало у ПП «Компанія Фотоніка» послуги на суму 3737000,00 гривень в період восьми місяців, тобто приблизно на одну людину за один місяць ТзОВ «Секюріті ЛТД» (ТзОВ «Вальверде») затратило 24558.00 гривень. В той час коли ціна на річний абонемент з аналогічними послугами у відповідний час коливається від 5000 до 9000 гривень.

Відтак, господарська діяльність без наявності на те поважної розумної економічної або іншої причини (ділової мети) підтверджує намір платника зменшити отримані доходи з метою несплати податків та отримати додаткову «вигоду» у вигляді зниження податкового навантаження. Відсутність поважної розумної економічної або іншої причини здійснення таких операцій позбавляють платника податку права на податковий кредит за наслідками цих операцій навіть у випадку наявності належним чином оформлених первинно-бухгалтерських документів.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, господарські операції є такими, що вчинені у межах господарської діяльності, лише за наявності розумних економічних причин (ділової мети). Операція, позбавлена таких економічних причин, не підлягає відображенню в податковому обліку.

Слід зазначити, що платник, плануючи господарську діяльність, повинен прагнути до отримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів. Тому мотивація суб`єкта господарювання при вступі у господарські правовідносини повинна ґрунтуватися на тому, що розмір очікуваного доходу від господарської операції повинен бути істотним у порівнянні з розміром очікуваної податкової вигоди.

Необхідно враховувати, що ділова мета господарської операції є недобросовісною у разі домінування податкової мети (зниження податкового навантаження, одержання податкових пільг та переваг тощо) над комерційною метою. Господарською може бути визнана лише правомірна діяльність платника податку, вчинювана саме з метою одержання доходу, а не з метою заниження податкових зобов`язань.

Аналізуючи господарські операції між позивачем та ПП «Компанія Фотоніка» контролюючий орган слід встановив, що такі позбавлені господарської мети, що по суті є доказом їх відсутності. Зокрема, на послуги з проведення практичних занять (2-3 рази на тиждень) з особовим складом з фізичної та спеціальної підготовки на стадіоні, спортзалі, тренажерному залі, басейні своїми тренерами витрачено 3737000,00 гривень. Однак, незважаючи на таку значну суму коштів, яка була витрачена на придбання вищезазначених послуг, позивачем не наведено жодного аргумента, який б пояснював економічну доцільність проведення таких заходів.

Крім цього, листом від 07.10.16 слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Тернопільській області ДФС повідомлено, що проводилось досудове розслідування у кримінальному провадженні №32016210000000018 від 16.03.2016 за ч.З ст.212, ч.2 ст.205 КК України.

Разом з тим, надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд враховує правову позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, якою остання відступила від висновку Верховного Суду України у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

При цьому, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що суб`єкт господарювання з ознаками фіктивності є правосуб`єктним, незважаючи на дефекти при його створенні чи мету діяльності, а це суперечить висновкам Верховного Суду України про те, що господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку».

Більш того, у названій постанові Велика Палата Верховного Суду, досліджуючи аспект засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента), зауважила на тому, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов`язків пов`язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб`єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку. Разом з тим, Великою Палатою Верховного Суду зауважено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показах, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

У наведеній постанові Великою Палатою Верховного Суду зроблено висновок, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Суд зауважує, що платник податків, при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись також і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи мають бути достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Слід наголосити, в матеріалах справи відсутні докази обачності позивача при виборі останнім вказаних контрагентів. Відтак, проаналізувавши наявні матеріали справи, суд дійшов висновку, що первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (податкові накладні, видаткові накладні, банківські виписки тощо) не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства.

Великою Палатою Верховного Суду 07 липня 2022 року прийнято постанову у справі № 160/3364/19, якою закцентувано увагу на тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання свідчень особи щодо неприйняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів за ланцюгом постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові також вказала, що вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Водночас в Єдиному державному реєстрі судових рішень наявні вироки Сихівського районного суду м.Львова від 10 серпня 2017 року у справі №464/4508/17 та Пустомитівського районного суду Львівської області від 21 листопада 2017 року у справі №450/858/17, якими ОСОБА_3 та ОСОБА_2 (формального директора і засновника ПП Компанія Фотоніка) визнано винними у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України, й відповідно до яких вказані особи без наміру ведення фінансово-господарської діяльності та виконання адміністративно-розпорядчих функцій, з метою прикриття незаконної діяльності інших суб`єктів господарювання, у 2014 році зареєстрували в органах державної влади юридичну особу - ПП Компанія Фотоніка, у якої, до того ж, були відсутні необхідні умови для досягнення результатів підприємницької діяльності, основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби та працівники.

Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність таких документів чи обставин свідчить на підтвердження позиції контролюючого органу.

Щодо позовної вимоги позивача про визнання протиправними дій щодо дотримання вимог по оформленню матеріалів перевірки, то така задоволенню не підлягає, оскільки самі по собі дії щодо оформлення результатів перевірки без прийняття відповідного управлінського рішення (в даному випадку податкового повідомлення-рішення) не впливає на права та обов`язки позивача та не тягне за собою жодних негативних наслідків для останнього.

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, враховуючи всі наведені обставини в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з ч.1 ст.9, ст.72, ч.1, 2, 5 ст.77 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

А тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, які містяться в матеріалах справи, суд приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позову. Інші доводи сторін не спростовують викладеного та не доводять протилежного.

Відповідно до ст.139 КАС України, судові витрати стягненню не підлягають.

Керуючись ст.ст. 72,77, 90, 94, 139, 241 -246, 295 КАС України , суд

в и р і ш и в :

У задоволенні позову відмовити повністю.

Судові витрати стягненню не підлягають.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 27.05.2024.

СуддяКарп`як Оксана Орестівна