Рішення

від 16.05.2024 по справі 280/5887/23

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

РІШЕННЯ

16 травня 2024 року Справа № 280/5887/23 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Стрельнікової Н.В. за участю секретаря судового засідання: Горлова Є.В., представника позивача: Швець О.О., представника відповідача Гордєєва М.С., представника третьої особи: Гурильова А.С., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Управління з питань земельних відносин Запорізької міської ради до Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області, третя особа Головне управління Держгеокадастру у Запорізькій області про визнання протиправною та скасування,-

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Управління з питань земельних відносин Запорізької міської ради (далі позивач, Управіння,) до Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області (далі відповідач, Держаудитслужба), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача Головне управління Держгеокадастру у Запорізькій області (далі третя особа, Управління Держгеокадастру), в якому позивач просить суд визнати протиправною та скасувати вимогу "щодо усунення порушень" Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області від 24.04.2023 №040807-15/1356-2023.

Ухвалою суду від 01.08.2023 позовну заяву було залишено без руху на підставі статті 169 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), позивачу було надано строк з дня отримання вказаної ухвали для усунення недоліків позовної заяви. Позивачем усунено недоліки позовної заяви.

Ухвалою суду від 14.08.2023 відкрито спрощене позовне провадження у справі без виклику учасникв та без проведення судового засідання.

Ухвалою суду від 29.09.2023 суд призначив розгляд справи в порядку загального позовного провадження та призначив підготовче засідання на 19.10.2023.

Протокольною ухвалою суду від 19.10.2023 судом закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті на 15.11.2023.

Протокольною ухвалою суду від 15.11.2023 судом було оголошено перерву у судовому засіданні до 13.12.2023.

Ухвалою суду від 13.12.2023 за клопотанням учасників справи було зупинено провадження у справі до 25.01.2024.

Ухвалою суду від 25.01.2024 за клопотанням учасників справи було продовжено строк для зупинення провадження у справі до 21.02.2024.

Протокольними ухвалами суду у судовому засіданні 21.02.2024 було поновлено провадження у справі та відкладено судове засідання на 20.03.2024 у зв`язку з неявкою позивача.

Ухвалою суду від 20.03.2024 за клопотанням учасників справи було зупинено провадження у справі до 18.04.2024.

Ухвалою суду від 18.04.2024 за клопотанням учасниів справи було продовжено строк для зупинення провадження у справі до 16.05.2024.

Протокольною ухвалою суду у судовому засіданні 16.05.2024 було поновлено провадження у справі.

Ухвалою суду від 16.05.2024 було відмовлено у задоволенні клопотання Публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» про залучення до участі у справі у якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору.

У судовому засіданні 16.05.2024 судом було оголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Відповідно до вимог частини 1 статті 229 КАС України у відкритому судовому засіданні здійснювалась аудіо фіксація судового засідання за допомогою технічного засобу Акорд.

В обгрунтування позовних вимог позивач у позові зазначив наступне. Висновки стосовно наявності порушень, викладених у вимозі та вимоги щодо їх усунення є такими, що не грунтуються на нормах чинного законодавства та суперечать його, а отже є незаконними та протиправними. Так, в ході фінансового аудиту були досліджені питання здійснення Управлінням основних завдань зазначених у Положеннях Управління 52, 33, зокрема, реалізації повноважень Запорізької міської ради у галузі земельних відносин в частині надання земельних ділянок у користування (оренду). Держаудитслужбою були зроблені не вірні (хибні) висновки, які не грунтуються на нормах права та не узгоджуються з чинним законодавством України через те, що не в повній мірі були досліджені межі та обсяг повноважень органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб та не розмежовані види актів органів та посадових осіб місцевого самоврядування на нормативно-правові акти (рішення про затвердження нормативної грошової оцінки земельних ділянок (далі - НГО), про встановлення місцевих податків тощо) та акти індивідуальної дії (рішення про передачу земельних ділянок, рішення про поновлення договорів тощо). Також відділом управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області не було достатньо досліджено/вивчено особливість регулювання правовідносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, а також не в повній мірі досліджені положення спеціальних законів, які регулюють відносини, пов`язані з набуттям (оформленням) прав користування (оренди) на земельні ділянки, а також не в повній мірі досліджені правові засади проведення оцінки земель. Крім того, Держаудитслужбою перевищені повноваження контрольних функцій, які не належать Держадитслужбі, зокрема, в частині здійснення контролю в сфері справляння податків (щодо об`єкту податку), а також порушений порядок/механізм проведення інспектування передбачений Порядком 550. На підставі наведеного у позові та додаткових письмових поясненнях позивач просить суд задовольнити позов.

Відповідачем на позов було подано відзив, у якому зазначено зокрема наступне. Встановлені ревізією порушення, вказані в пунктах 1-4 описової частини вимоги Управління від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023 «Про усунення виявлених порушень» призвели до недоотримання грошових коштів на загальну суму 57 933 973,76 гривень, (п. 1-3 вимоги), цо призвело до збитків бюджету м. Запоріжжя на відповідну суму, та взято бюджетне зобов`язання по оплаті послуг та здійснено платежі (проведено видатки) за послуги, не пов`язані з виконанням Управлінням ЗВ ЗМР своїх функцій на суму 91 416,00 гривень, що завдало збитків загальному фонду місцевого бюджету м. Запоріжжя на відповідну суму. Правильність обчислення розміру відшкодування встановлених Відповідачем порушень, зазначених у вимогі Відповідача від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023 здійснюється судом, який розглядає позов про їх стягнення. У справі № 280/5887/23 розглядаються позовні вимоги Управління ЗВ ЗМР про визнання протиправною та скасування вимоги Відповідача, тому позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Метою проведення ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Управління ЗВ ЗМР за період з 01.09.2020 по 30.09.2022, є фіксація порушень чинного законодавства, що призвели до втрат та які встановлені в ході державного фінансового аудиту виконання бюджетних програм Управлінням ЗВ ЗМР за період з 01.09.2020 по 30.09.2022 (п. 1.7 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби на III квартал 2022 року). При цьому, порушення чинного законодавства, які встановлені в ході зазначеного аудиту та призвели до втрат бюджетом М.Запоріжжя доходів, були результатом не перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, а наслідком низки проблем в виконанні Управлінням ЗВ ЗМР своїх завдань та функцій, які передбачені Положеннями останнього.

Враховуючи викладене, відзповідач у відзиві зазначає, що його висновки щодо наявності порушень у діяльності Управління ЗВ ЗМР с обгрунтованими та відповідають положенням нормативно-правових актів та дослідженим в ході перевірки документам. З огляду на зазначене Відповідач вважає, що вимога від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023 «Про усунення виявлених порушень» винесена у межах повноважень органів державного фінансового контролю та у спосіб визначений законодавством. Отже позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Третя особа подала до суду письмові пояснення у яких зазначила наступне. На сьогоднішній день нова нормативна грошова оцінка земель м. Запоріжжя не затверджена, тому технічна документація з нормативної грошової оцінки земель м. Запоріжжя, яка затверджена рішенням Запорізької міської ради від 30.06.2015 за № 7 не втратила чинність. Виходячи з вищевказаного, витяги з технічної документації з нормативної грошової оцінки земельних ділянок, які сформовані відповідно до вищезазначеної технічної документації є чинними, застосовані коефіцієнти функціонального використання земельної ділянки (Кф), значення яких визначались відповідно до земельного законодавства, яке діяло на дату формування відповідних витягів. Просить взяти до уваги пояснення під час вирішення справи.

У судовому засіданні представники учасників справи надали суду пояснення, аналогічні викладеним у письмових заява по суті справи. Представники позивача просили суд позовні вимоги задовольнити, представники відповідача заперечували проти задоволення позовних вимог.

Дослідивши матеріали справи, якими обґрунтовуються позовні вимоги, судом встановлено наступне.

Відповідачем, відповідно до п. 3.2.5.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на І квартал 2023 року, на підставі направлень на проведення ревізії від 05.02.2021 №№ 78-79, ревізійною групою під керівництвом заступника начальника відділу Управління Дмитра Агєєва, проведена планова ревізія окремих питань фінансово-господарської діяльності Управління ЗВ ЗМР за період з 01.09.2020 по 30.09.2022.

Ревізію проведено з 14.02.2023 по 10.03.2023, у відповідності до питань програми ревізії (зі змінами), з відома начальника Управління ЗВ ЗМР Юлії Сколибог, та у присутності працівників Управління ЗВ ЗМР.

Результати ревізії викладено в акті ревізії від 17.03.2023 № 040807-20/1 (далі - акт ревізії), який підписано посадовими особами Управління ЗВ ЗМР із запереченнями, на які Управлінням надано висновок від 18.04.20203.

Відповідачем, на підставі пункту 1 частини першої статті 8, пункту 7 статті 10, частини другої статті 15 Закону № 2939, підпункту 9 пункту 4, підпункту 16 пункту 6 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року №43, п.46, 49-50, 52 Порядку № 550, пп.14 п.6 Положення про управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 29.08.2016 №3, направлено вимогу Управління ЗВ ЗМР від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023 «Про усунення виявлених порушень», у якій зазначено наступні встановлені ревізією Управління ЗВ ЗМР порушення законодавства:

1.В порушення п. 13 договорів оренди землі від 21.03.2018 №№ 201802000100054-201802000100064, від 17.04.2018 № 201802000100078, від 05.06.2019 № 201905000100095, ч. 1 та ч. 2 ст. 193 Господарського кодексу України від 16.01.2003 №436-1V (далі ГКУ), ст,629 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-ІУ (далі ЦКУ), абз.1 п. 286.1 ст. 286 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (далі - ПКУ), п.п 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПКУ, абз.1 гі, 289.1 ст. 289 ПКУ, п. 2.1 Рішень Запорізької міської ради від 07.02.2018 №№ 23/4-23/14; від 25.10.2017 № 60/68; від 24.04.2019 №62/66, Додатку 1 «Коефіцієнти, які характеризують функціональне використання земельної ділянки (Кф)» до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 № 489, орендна плата у вказаних договорах оренди землі розрахована на підставі заниженого розміру нормативної грошової оцінки землі, оскільки при її формуванні застосований Коефіцієнт функціонального призначення земель, який не відповідав (його значення було занижене) виду цільового призначення земель, визначеного умовами договорів оренди землі, рішеннями Запорізької міської ради щодо поновлення договорів оренди землі.

Вказане порушення виникло внаслідок того, що орендарями не отримано Витяги з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земель протягом чотиримісячного терміну після прийняття Запорізькою міською радою рішень щодо оренди землі та через відсутність належного контролю з боку посадових осіб Управління ЗВ ЗМР під час візування проектів договорів, що подавалися на підпис міському голові м. Запоріжжя.

Вказані порушення призвели до недоотриманпя орендної плати за землю за 13 договорами оренди землі протягом періоду з 01.09.2020 по 30.09.2022 на загальну суму 42 771 514,10 гри, в тому числі за вересень-грудень 2020 року - 6 588 400,96 грн; за 2021 рік - 19 762 875,92 грн, за 9 місяців 2022 року - 16 420 237,22 грн), в тому числі по орендарях: ПАТ «Запоріжсталь» - 33 874 206,82 грн, ТОВ «ФІН-ІНВЕСТ» - 8 766 538,12 грн, ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» 130 769,14 тис. гривень.

2.В порушення п.п 288.5.1 п. 288.5 ст. 288 ПКУ, ч. 1 та ч. 2 ст. 193 ГКУ, ст.629 ЦКУ, п.п. 2.10.4 розділу «Механізм справляння та порядок сплати» Додатку 1 до Рішення Запорізької міської ради від 30.06.2015 № 6 «Про встановлення податку на майно (в частині плати за землю)», п.п 3.2 Додатку до рішення Запорізької міської ради від 28.11.2018 №26 «Розміри орендної плати за використання земельних ділянок, які перебувають у державній або комунальній власності (у відсотках від їх нормативної грошової оцінки)», п. 34.17 договору оренди землі від 27.07.2021 № 20210700010073, укладеному з ПАТ «Мотор Січ», внаслідок визначення ставки орендної плати у розмірі 0,1% замість 3% від нормативної грошової оцінки землі, загальним фондом бюджету м. Запоріжжя недоотримано орендної плати за землю на загальну суму 7 581 229,83 грн (в тому числі за період з 04.08.2021 по 31.12.2021 на суму 2 504 582,04 грн, за період з 01.01.2022 по 30.09.2022 - 5 076 647,80 грн).

3.В порушення абз.1 п. 286.1 ст. 286 ПКУ, п.п 288.5.1 гі. 288.5 ст. 288 ПКУ, абз.1 п. 289.1 ст. 289 ПКУ, п. 2.1 Рішень Запорізької міської ради від 24.04.2019 №№ 62/30-62/33; від 28.03.2018 № 73/63, від 30.10.2019 №37/69, від 30.10.2019 № 37/70, від 26.09.2018 №35/31, від 26.02.2020 № 69/38, від 25.03.2020 № 51/48, від 26.08.2020 №111/1, внаслідок того що 7 орендарями по 13 земельним ділянкам, при наявності Витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, протягом чотиримісячного терміну після прийняття Запорізькою міською радою рішень щодо укладання договорів оренди землі, як передбачено відповідними рішеннями, не укладено договори оренди землі, загальним фондом бюджету м. Запоріжжя недоотримано орендної плати за землю протягом 2019-2021 років на загальну суму 1 3 29 806,40 грн (ПрАТ «Запорізький автомобілебудівний завод» - 163 677,00 грн, ТОВ «СТАРТ БІЗНЕС-ПЛЮС» - 378 075,47 грн; ЗАТ «ІММЕДЕКС ХОЛДИНГ» - 205 331,45 грн, ПАТ «Запоріжжяобленерго» - 134 208,99 грн; ТОВ «Діловий центр Арсенал» та ТОВ «Арсенал холдинг» - 169 546,15 грн, ПАТ «Мотор Січ» - 78 967,34 грн).

4.В порушення абз. 2 п. 20 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 № 228, у 2020-2021 роках Управлінням ЗВ ЗМР взято бюджетне зобов`язання по оплаті послуг з оціночно земельного експертного дослідження та здійснено платежі (проведено видатки) за послуги, не пов`язані з виконанням Управлінням ЗВ ЗМР своїх функцій у сумі 91 416,00 гривень.

На підставі наведеного, вимогою відповідача від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023 «Про усунення виявлених порушень» Управління ЗВ ЗМР зобов`язано:

1.Отримати Витяги з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки землі за договорами оренди землі від 21.03.2018 №№ 201802000100054¬201802000100064, від 17.04.2018 № 201802000100078, від 05.06.2019 № 201905000100095, укладеним з ПАТ «Запоріжсталь», ТОВ «ФІН-ІНВЕСТ», ТОВ «Запорізький титано-магиієвий комбінат».

2.Забезпечити внесення в установленому порядку змін до договорів оренди землі (в тому числі шляхом підготовки проектів змін та надання їх на підпис сторонам договорів) в частині перегляду розміру орендної плати та її сплати, а саме:

2.1 за договорами від 21.03.2018 №№ 201802000100054-201802000100064, від 17.04.2018 № 201802000100078, від 05.06.2019 № 201905000100095, укладеними з ПАТ «Запоріжсталь», ТОВ «ФІН-ІНВЕСТ», ТОВ «Запорізький титано-магнієвий комбінат» - з дати поновлення або продовження договорів;

2.2за договором від 27.07.2021 № 20210700010073, укладеним з ПАТ «Мотор Січ»-з 04.08.2021;

2.3за договорами від 18.11.2020 №№ 202003000100325 - 202003000100329, від 22.06.2021 №№ 202107000100054- 202107000100055, від 01.12.2021 № 202105000100118, від 15.09.2020 № 202004000100270, від 01.09.2021 № 202105000100091, від 13.10.2020 № 202007000100303-202007000100304, від 27.07.2021 № № 20210700010073, укладеним з ПрАТ «Запорізький автомобілебудівний завод», ТОВ «СТАРТ БІЗНЕС-ПЛЮС», ЗАТ «ІММЕДЕКС ХОЛДИНГ», ПАТ «Запоріжжяобленерго», ТОВ «Діловий центр Арсенал» та ТОВ «Арсенал холдинг», ПАТ «Мотор Січ» - відповідно до термінів укладання договорів, визначених рішеннями Запорізької міської ради від 24.04.2019 №№ 62/30-62/33; від 28.03.2018 № 73/63, від 30.10.2019 №37/69, від 30.10.2019 № 37/70, від 26.09.2018 №35/31, від 26.02.2020 № 69/38, від 25.03.2020 № 51/48, від 26.08.2020 №111/1 (з урахуванням отримання Витягів з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки землі).

3.У разі відмови орендарів укласти зміни до договорів оренди в частині перегляду розміру орендної плати та її сплати із врахуванням строків поновлення/ зміни ставок орендної плати/термінів укладання договорів, визначених рішеннями Запорізької міської ради, провести претензійно-позовну роботу, спрямовану на укладання відповідних змін та на стягнення недоотриманої орендної плати до бюджету м. Запоріжжя.

4.Розглянути питання відшкодування шкоди (збитків) з осіб, які допустили порушення щодо здійснення видатків, не пов`язаних з виконанням Управлінням ЗВ ЗМР своїх функцій відповідно до норм статей 130-136 Кодексу законів про працю України.

Не погоджуючись з зазначеною вимогою та встановленими порушеннями позивач звернувся до суду з відповідним позовом.

Розглянувши матеріали справи, повно, всебічно, об`єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку суд приходить до наступних висновків.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Приписами частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Згідно до ч 1 ст 2 Закону України „Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні" від 26.01.1993 №2939 (далі - Закон №2939), головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням дероісавних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективніш використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, в тому числі суб`єктах господарювання, у статутному капіталі яких 50 і більше відсотків акцій (часток) належить суб`єктам господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесеш законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.

Відповідно до ч.2 вказаної норми, державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування установлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 46 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 року № 550 (далі - Порядок № 550), Якщо вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом дероісавного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсшіається об`єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування. Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об`єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган державного фінансового контролю з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень.

Відповідно до п. 50 Порядку № 550, За результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю.

Відповідно до п. 7 ст. 10 Закону № 2939, Органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства.

Щодо доводів позивача у позові про порушення порядку проведення інспектування Держаудитслужбою під час здійснення ревізії суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 14 Порядку 550 посадові особи органу державного фінансового контролю зобов`язані розписатися в журналі реєстрації перевірок об`єкта контролю (у разі його надання). Факт ненадання об`єктом контролю журналу фіксується у вступній частині акта ревізії.

Позивач в обгрунтування позовних вимог посилається на те, що Держаудитслубою не було виконано зазначені вимоги (п. 14 Порядку 550), оскільки не було зазначено в журналі перевірок, а також не було зазначено у вступній частині Акту ревізії про факт ненадання об`єктом контролю журналу перевірок.

Однак відповідач з цього приводу зазначив, що Журнал реєстрації перевірок, Управлінням ЗВ ЗМР до ревізії не надавався, тому посадові особи Управління в ньому не розписувалися. Враховуючи, що вказаний факт, було висвітлено в висновках на заперечення до акту ревізії, які відповідно до абзацу другого пункту 3 Порядку № 550 є його невід`ємною частиною, суд не приймає вищевказані доводи позивача.

Згідно з п. 18 Порядку 550 у разі виявлення порушень законодавства, контроль за дотриманням якого віднесено до компетенції органу державного фінансового контролю, посадові особи органу державного фінансового контролю повинні вимагати від працівників об`єкта контролю, причетних до виявлених порушень, письмові пояснення.

Якщо працівники об`єкта контролю відмовляються від надання письмових пояснень, цей факт фіксується в акті ревізії.

Пояснення оформляються на ім`я посадової особи органу державного фінансового контролю, що проводить ревізію, з обов`язковим зазначенням дати.

Позивач посилається на те, що Держаудитслужбою не були виконані зазначені вимоги (п. 18 Порядку 550), оскільки не було вимог до працівників об`єкта контролю, причетних (згідно з висновками Держаудитслужби) до виявлених порушень, надати письмові пояснення. Вищезазначене підтверджується змістом Акту ревізії. З цього приводу відповідач зазначив, що переліки питань та відповідні бланки для надання пояснень, надавалися через сектор діловодства та контролю Управління ЗВ ЗМР. Натомість пояснення на питання надавались не на відповідних бланках, а у вигляді інформації за підписом начальника Управління ЗВ ЗМР Юлії Сколибог, про, що зазначено в акті. Отже, суд не приймає вищевказані доводи позивача.

Відповідно до п. 19 Порядку 550, якщо під час ревізії виявлено факти порушення законодавства, вжиття заходів щодо яких не належить до компетенції органу державного фінансового контролю (зокрема, з питань обігу готівки, валютних операцій, формування об`єкта та/або бази оподаткування, ціноутворення, дотримання антимонопольного законодавства та інших), посадові особи органу державного фінансового контролю невідкладно повідомляють про це керівнику органу державного фінансового контролю чи його заступнику, які забезпечують Інформування відповідних державних органів про такі факти.

Позивач в обгрунтування позову посилається на те, що Держаудитслужба в порушення Порядка 550 та в супереч вимог ст. 19 Конституції України, ст.ст. 191, 41 ПКУ продовжила вжиття заходів щодо питань, які не належать до компетенції органу державного фінансового контролю, а саме, щодо земельних ділянок комунальної власності, як об`єктів оподаткування (ст. 22, п. 270.1.2 ПКУ) та нормативної грошової оцінки землі, як бази оподаткування (ст.ст. 23, 271, 289 ПКУ). Також позивач зазначає про те, що ревізією охоплені ті ж питання, які розглядались та містились в Акті ревізії 2021 року (включають ті ж об`єкти та суб`єкти), однак за результатами попередньої ревізії, станом на теперішній час, від податкових органів не надходила будь-яка інформація щодо наявності порушень податкового законодавства та вжиття відповідних заходів на їх усунення.

Разом з тим, відповідач з цього приводу зазначив, що відповідно до наданих повноважень, для прийняття відповідних рішень та вжиття належних заходів, матеріали вказаного заходу контролю, були направлені на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області, як то передбачено п.47 Порядку № 550 та п. 4 Порядку взаємного інформування органів державної контрольно-ревізійної служби України та органів державної податкової служби України про факти фінансових порушень та вжиті заходи, затвердженого спільним наказом Головного контрольно-ревізійного управління України та Державної податкової адміністрації України від 22.12.2001 № 143/514.

При цьому, згідно зворотної інформації ГУ ДПС у Запорізькій області (лист від 25.05.2023 №20535/6/08-01-04-01-09), за фактом, встановлених ревізією порушень, які призвели до заниження податкових зобов`язань по орендній платі за землю, ГУ ДПС у Запорізькій області, в рамках діючого законодавства, направлені листи до зазначених Управлінням Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області підприємств з пропозиціями звернутись до Управління з питань земельних відносин Запорізької міської ради для укладання додаткових угод до зазначених договорів оренди та пропонуванням надання уточнюючих податкових декларацій на збільшення податкових зобов`язань по орендній платі за землю, а саме:

ПАТ «Запоріжсталь» (код СДРПОУ 00191230) - лист від 19.05.2023 №19393/6/08-01-04-10. З метою приведення до діючого законодавства розміру орендної плати, запропоновано звернутись до Управління земельних відносин ЗМР щодо укладання додаткових угод до діючих договорів оренди, та добровільно збільшити податкові зобов`язання по орендній платі за землю з 21.03.2018 по теперішній час;

ТОВ "Запорізький титано-магнієвий комбінат" (код СДРГІОУ 38983006) - лист від 23.05.2023 №19909/6/08-01-04-09. З метою приведення до діючого законодавства розміру орендної плати, запропоновано звернутись до Управління земельних відносин ЗМР щодо укладання додаткової угоди до діючого договору оренди, та добровільно збільшити податкові зобов`язання по орендній платі за землю з 17.04.2018 по теперішній час;

ТОВ "Фін-Інвест" (код СДРПОУ 32169437) - лист від 23.05.2023 №19908/6/08-01-04-09. З метою приведення до діючого законодавства розміру орендної плати, запропоновано звернутись до Управління земельних відносин ЗМР щодо укладання додаткової угоди до діючого договору оренди, та добровільно збільшити податкові зобов`язання по орендній платі за землю з 05.06.2019 по теперішній час;

АТ "Мотор Січ" (код ЄДРПОУ 14307794) - лист від 25.05.2023 №20534/6/08-01-04-09. З метою приведення до діючого законодавства розміру орендної плати, запропоновано звернутись до Управління земельних відносин ЗМР щодо укладання додаткової угоди до діючого договору оренди, та добровільно збільшити податкові зобов`язання по орендній платі за землю з 04.08.2021 по теперішній час.

Також, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області надіслані запити 7 орендарям (СГД - юридичним особам), які всупереч п.2.1 Рішень Запорізької міської ради щодо укладання договорів оренди, несвоєчасно укладали договори оренди землі та несвоєчасно здійснювали державну реєстрацію права користування земельними ділянками.

Крім того, матеріали ревізії до ст.сг. 60, 214 КПК України, п. 48 Порядку № 550 та п. 5.3 Порядку взаємодії для розгляду та прийняття рішення передано до Запорізької обласної прокуратури із супровідним листом від 20.04.2023 № 040807-17/1324-2023 та відповідно до листа Запорізької обласної прокуратури долучено до кримінального провадження № 12021080000000104 від 19.03.34021 за ч. 2 ст. 364 КК України. Також, враховуючи надходження запитів, проінформовано СУ ГУНП в Запорізькій області листами від 20.04.2023 №№ 040807-17/1321-2023 та 040807-17/1322-2023.

Щодо реалізації матеріалів попередньої ревізії окремих питань фінансово- господарської діяльності Управління ЗВ ЗМР за період з 01.01.2015 по 31.08.2020, Управлінням були вжиті аналогічні заходи. При цьому, факт відсутності/наявності відповідного реагування контролюючих та/або правоохоронних органів на результати ревізій, проведених в Управлінні ЗВ ЗМР, не може спростовувати правомірність та обґрунтованість висновків органів державного фінансового контролю

Надаючи оцінку вищенаведеним обставинам та доводам сторін суд дійшов наступного висновку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України (надалі - ПКУ).

Податкове законодавство України (згідно зі ст. 4 ПКУ) ґрунтується, зокрема, на таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації; презумпція правомірності рішень платника податку у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу; нейтральність оподаткування - установлення податків та зборів у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків; стабільність - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року; єдиний підхід до встановлення податків та зборів..

Пунктом 5.2. ст.5 ПКУ передбачено, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (пп. 14.1.136 п. 14.1 ст. 14 ПКУ). Подібне визначення міститься й у ст. 21 Закону України «Про оренду землі».

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XII ПКУ.

Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п. 288.1 ст. 288 ПКУ).

Відповідно до п. 288.7 ст. 288 Податкового кодексу України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог ст.ст 285-287 Розділу XII.

Нормативна грошова оцінка населених пунктів за своєю природою є елементом податку - базою оподаткування.

Відповідно до вимог п. 286.2. ст. 286 ПКУ платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому ст. 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Пунктом 7.3. ст.7 ПКУ визначено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Статтею 41.1.1 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючими органами є - податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його териоріальні органи) - щодо дотимання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центтральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно п.п. 19-1.1 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 1 цього Кодексу, зокрема виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 193 цього Кодексу: здійснюють адміністраування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; здійснюють коннтроль за додержанням виконавчими органами сільських, селищних рад порядку прийняття та обліку податків і зборів від платнків податків, своєчасністю і повнотою перерахування зазначених сум до бюджету.

Відповідно до ст. 41.6 ПК України, інші державні органи не мають права проводити перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, у тому числі на запит правоохоронних органів.

Постановою КМУ №550 від 20.04.2006 «Про затвердження Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами» (далі Порядок) визначена процедура проведення інспектування, форма його організації та проведення.

Відповідно до п. 19 Порядку, якщо під час ревізії виявлено факти порушення законодавства, вжиття заходів щодо яких не належить до компетенції органу державного фінансового контролю (зокрема, з питань обігу готівки, валютних операцій, формування об`єкта та/або бази оподаткування, ціноутворення, дотримання антимонопольного законодавства та інших), посадові особи органу державного фінансового контролю невідкладно повідомляють про це керівнику органу державного фінансового контролю чи його заступнику, які забезпечують інформування відповідних державних органів про такі факти.

Отже, в даному випадку відповідачем в ході інспектування не було дотримано наступні вимоги чинного законодавства:

-положення ст.19 Конституції України, які зобов`язують органи державної влади та органи місцевого самоврядування і їх посадових осіб діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

-положення ст. 19-1 ПКУ, якими чітко врегульовано виконання контролюючими органами покладених на них функцій, у тому числі і стосовно адміністрування податків, зборів, платежів які мають здійснювати податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи);

-положення ст.41 ПКУ.

Нормативна грошова оцінка згідно норм податкового законодавства (ст.ст. 7, 23, 271, 289 ПКУ) є елементом податку, тобто, базою оподаткування (вартісним виразом об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання-розміру орендної плати), а орендна плата за землю комунальної власності є відповідною формою податку на майно (ст.ст. 14, 265 ПКУ).

Чинним законодавством, яке регулює питання у сфері здійснення державного нагляду (контролю) за фінансовою, господарською діяльністю визначається основний принцип державного нагляду (контролю) - принцип неприпустимості дублювання повноважень органів державного нагляду (контролю) та неприпустимості здійснення заходів державного нагляду (контролю) різними органами державного нагляду (контролю) з одного й того самого питання.

Необхідність розмежування напрямів державного контролю в ході інспектування та, відповідно, органів, які уповноважені його здійснювати (на органи державного фінансового контролю або органи виконавчої влади, уповноважені здійснювати контроль за нарахуванням і сплатою податків та зборів) визначена також статтею 11 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні».

Враховуючи вищевказане та те, що у Держаудитслужби відсутні повноваження щодо перевірки достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, суд доходить висновку про те, що встановлюючі відповідні порушення та приймаючи у зв`язку з цим пункти 1-3 спірної вимоги відповідач діяв всупереч встановленим ч.2 ст.2 КАСУ критеріям правомірності дій суб`єкта владних повноважень, які зобов`язані діяти та приймати відповідні рішення тільки: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) - що є однією із підстав для визнання протиправною та скасуваня вимоги "щодо усунення порушень" Східного офісу Держаудитслужби від 24.04.2023 № 040807-15/1356-2023.

Щодо п. 4 спірної вимоги суд зазначає наступне.

Ревізією встановлено, що в порушення абз. 2 п. 20 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 № 228, у 2020-2021 роках, Управлінням ЗВ ЗМР взято бюджетне зобов`язання по оплаті послуг з оціночно - земельного експертного дослідження та здійснено платежі (проведено видатки) за послуги, не пов`язані з виконанням Управлінням ЗВ ЗМР своїх функцій у сумі 91 416,00 гривень.

Так, УЗВ ЗМР з Полтавським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром МВС України (далі - Полтавський НДКЦ МВС України) були укладені договори від 03.04.2020 №04/2020 (із врахуванням додаткової угоди від 09.10.2020 № 04-1) та від 11.02.2021 №02-2021 (далі - Договір №04/2020 та Договір №02-2021).

Предметом Договорів № 04/2020 та № 02-2021 (п.п. 1.1) є проведення Полтавським НДКЦ МВС України оціночно-земельного експертного дослідження.

Відповідно до п. 2.1 Договорів №04/2020 та №02-2021 Полтавський НДКЦ МВС України зобов`язаний:

-надати послуги згідно з п. 1.1 Договорів №04/2020 та №02-2021, відповідно у строк, до ЗО днів, але не більше ніж передбачено п. 15 Розділу 1 Інструкції з організації проведення та оформлення експертних проваджень у підрозділах судових експертиз і експертних досліджень у підрозділах експертної служби Міністерства внутрішніх справ України, затвердженої наказом МВС України від 17.07.2017 №591;

-по закінченню надання послуг Полтавський НДКЦ МВС України зобов`язується надати Управлінню ЗВ ЗМР висновок експерта.

На запити щодо зв`язку функцій Управління ЗВ ЗМР зі здійсненням видатків на проведення оціночно земельного експертного дослідження 26 земельних ділянок протягом 2020-2021 років (із відповідним документальним підтвердженням - договорами, судовими позовами тощо), відповідачем під час ревізії пояснень та документів що підтверджують зв`язок діяльності Управління ЗВ ЗМР із проведенням відповідних робіт, не отримано. При цьому, як при проведенні поточної ревізії, так і при проведенні попередньої, фактів укладання Управлінням ЗВ ЗМР договорів щодо проведення експертної грошової оцінки земельних ділянок не встановлено.

Позивач у позові з цього приводу зазначив, що підставою включення послуги «оціночно-земельне експертне дослідження» до розрахунку стала поставлена під сумнів правильність визначення вартості земельних ділянок комунальної власності, зазначених у звітах експертів та відповідно необхідність замовлення незалежної оціночно земельної експертизи. При цьому позивач не зазначив ким саме та за яких обставин була поставлена під сумнів правильність визначення вартості цих земельних ділянок комунальної власності та яким саме чином замовлення відповідних послуг пов`язано з виконанням Управлінням ЗВ ЗМР своїх функцій.

Натомість ревізією встановлено, що стороною договорів купівлі-продажу земельних ділянок, оплати авансового внеску в рахунок оплати ціни земельної ділянки, договорів про проведення експертної грошової оцінки земельних ділянок виступала Запорізька міська рада. Покупці земельних ділянок (юридичні та фізичні особи) здійснювали оплату послуг з проведення експертної грошової оцінки землі.

Враховуючи вказане, в Управління ЗВ ЗМР була відсутня потреба щодо проведення перевірки відповідності попередньо виконаної експертної грошової оцінки земельних ділянок, які підлягали продажу, нормативно-технічним вимогам, з метою надання висновку з питань, що є або будуть предметом судового розгляду чи кримінального розслідування, виконане на базі знань у сфері землеустрою та кадастру. Першочергово договори щодо проведення експертної грошової оцінки земельних ділянок Управлінням ЗВ ЗМР не укладалися. Натомість Управлінням ЗВ ЗМР відповідачу було надано інформацію, відповідно до якої оціночно-земельне експертне дослідження, було проведене, у зв`язку з відкриттям кримінальних проваджень, що здійснюються відносно посадових осіб місцевого самоврядування. При цьому, підтверджуючих дане твердження документів, Управління ЗВ ЗМР до ревізії не було надано.

Разом з тим, відповідно до бюджетного законодавства Управління ЗВ ЗМР має здійснювати видатки, пов`язані з виконання лише своїх безпосередніх функцій. Здійснення видатків бюджетних коштів на користь інших фізичних осіб, чинним законодавством не передбачено.

У зв`язку з вищенаведеним суд не приймає доводи позивача в цій частині та вважає п.4 спірної вимоги прийнятим правомірно та таким, що не підлягає скасуванню. Отже позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

Щодо інших посилань учасників справи, суд зазначає, що вони не впливають на правильність вирішення спору по суті.

Згідно з частинами 1 та 2 статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Отже, виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.

Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (частина 1 статті 143 КАС України).

Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплати судового збору.

У зв`язку із частковим задоволенням позовних вимог, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області на користь позивача документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору у сумі 2684,00 грн., що є пропорційними до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 139, 241-246, 255 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати пункти 1, 2 та 3 вимоги Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області «Про усунення виявлених порушень» №040807-15/1356-2023 від 24 квітня 2023 року.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Сягнути за рахунок бюджетних асигнувань Управління Східного офісу Держаудитслужби в Запорізькій області (69005, м. Запоріжжя, вул. Перемоги, б. 129, код ЄДРПОУ ВП 41127371) на користь Управління з питань земельних відносин Запорізької міської ради (69126, м. Запоріжжя, вул. Зелінського 3, код ЄДРПОУ 37573655) судовий збір у розмірі 2684,00 (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири) гривні 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в порядок та строки, передбачені ст.ст. 295, 297 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Третього апеляційного адміністративного суду.

Рішення складено у повному обсязі 13.06.2024.

Суддя Н.В. Стрельнікова