Рішення

від 11.06.2024 по справі 600/1454/24-а

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2024 р. м. Чернівці Справа № 600/1454/24-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Лелюка О.П., за участю: секретаря судового засідання Сулими М.П., представника позивача Керницької І.Р., представника відповідача Проскурняк Л.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.12.2023 року №00000/8275/Ж10/24-13-07-01.

В обґрунтування позову вказано, що за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки та встановлених порушень податковим органом на підставі акту документальної перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.12.2023 року №00000/8275/Ж10/24-13-07-01, яким встановлено порушення пп. пп. 14.1.36, 14.1.231, 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України. Позивач вважає вказане рішення необґрунтованим, протиправним та таким, що не базується на нормах чинного законодавства України, складеним з перевищенням повноважень, наданих відповідачу, без врахування фактичних обставин справи та таким, що базується на довільному трактуванні контролюючим органом положень податкового законодавства України, а відтак підлягає скасуванню.

Так, щодо неправомірності донарахованих податкових зобов`язань ТОВ «ВІД ОІЛ» по оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні при здійсненні господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 , то позивач вказував про те, що ним правомірно віднесено витрати по розробці веб-сайту товариства та інших послуг комп`ютерного програмування від ФОП ОСОБА_1 за відповідний період, оскільки вони є безпосередньо пов`язаними із господарською діяльністю товариства та документально підтверджені. Вказане підтверджується договором про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023, рахунком на оплату №1 від 19.01.2023, рахунком на оплату №2 від 26.01.2023, актами про надання послуг №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, актом приймання передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 до договору про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023, актом приймання передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 30.06.2023 до договору про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023. Зазначені витрати є витратами, які пов`язані з господарською діяльністю ТОВ «ВІД ОІЛ», оскільки у ФОП ОСОБА_1 придбано послуги з розробки дизайн-проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування, які спрямовані на розширення клієнтської бази для торгівлі пальним та ефективності роботи комп`ютерних програм. Зазначені акти, договори, платіжні доручення безпосередньо підтверджують надання ФОП ОСОБА_1 у період, за який проведено перевірку, відповідних робіт, а також підтверджують здійснення оплати за отримані послуги та належне оформлення документів за результатами отриманих послуг за договорами підряду.

Стосовно неправомірності донарахованих податкових зобов`язань ТОВ «ВІД ОІЛ» по оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні при здійсненні господарських операцій з ФОП ОСОБА_2 , то позивач вказував про те, що акти надання послуг ФОП ОСОБА_2 ТОВ «ВІД ОІЛ» №1 від 04.07.2022 на суму 85 990 грн, №4 від 11.01.2023 на суму 140 000 грн, №5 від 11.01.2023 на суму 160 000 грн, №6 від 12.01.2023 на суму 145 000 грн та №7 від 12.01.2023 на суму 155 000 грн, які було складено на виконання вимог договору про надання інформаційно-консультаційних послуг №01/07/22-1 від 01.07.2022 та договору про надання інформаційно-консультаційних послуг №22-11/22 від 22.11.2022 цілком відповідають вимогам складання первинних бухгалтерських документів, відповідно до норм Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та правомірно віднесено до витрат за відповідний період.

Відносно неправомірності донарахованих податкових зобов`язань ТОВ «ВІД ОІЛ» по оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні при здійсненні господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 , то позивач вказував про те, що акт надання послуг ФОП ОСОБА_3 ТОВ «ВІД ОІЛ», рахунок на оплату № 01-03 від 01.03.2023 на суму 378000 грн та акт приймання-передачі послуг, які було складено на виконання вимог договору про надання юридичних послуг М01-03-2023 від 01.03.2023 на суму 378000 грн, цілком відповідають вимогам складання первинних бухгалтерських документів відповідно до норм Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Відтак, позивач зазначав, що в матеріалах, наданих ним на підтвердження отриманих від ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 послуг, міститься конкретні найменування наданих послуг, з їх змісту можливо та реально встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали. Подані матеріали розкривають спектр наданих послуг (які дії включали в себе послуги). Господарські операції між позивачем та контрагентами ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 сформовані за наявної на те розумної економічної причини. Отже, первинними бухгалтерськими документами підтверджено фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Крім цього, вказувалося позивачем і про те, що в порушенням вимог Податкового кодексу України Акт перевірки в описовій своїй частині (зокрема, щодо формулювання висновків про порушення платником вимог податкового законодавства) не містить жодного формулювання конкретних порушень ПК України саме з боку платника. Фактично, основна частина Акту перевірки ТОВ «ВІД ОІЛ» концентрується не на описі господарських операцій цього платника і виявлення порушень ним законодавства України, а на деталізованому описі обставин підприємницької діяльності сторонніх юридичних осіб і на спробі довести неможливість здійснення ними правовідносин із нашим підприємством в обсягах, заявлених у податковому та бухгалтерському обліку платника. На думку позивача, відповідачем не конкретизовано змісту виявлених порушень саме ТОВ «ВІД ОІЛ» в частині законодавства про ПДВ та прибуток, не вказано, в чому конкретно полягає порушення ПК України, не надано жодного обґрунтованого пояснення (із посиланням на норми законодавства України), яким чином контролюючим органом встановлено вину саме нашого підприємства у вчиненні таких порушень. Подібне формулювання висновків перевірки є занадто нечітким і розмитим, залишає простір для безлічі довільних трактувань того, що саме має на увазі контролюючий орган під цим формулюванням, і в цілому грубо порушує принципи законності та законодавчої визначеності у діяльності органу державної влади, яким є ГУ ДПС у Чернівецькій області.

Ухвалою суду від 16 квітня 2024 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження; призначено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін; встановлено строки для подання заяв по суті справи.

Відповідачем подано до суду відзив на позовну заяву, у якому податковий орган, вказуючи про законність оскаржуваного рішення, просить суд у задоволенні позову відмовити повністю.

При цьому відповідач зазначає, що до завершення перевірки ТОВ «ВІД ОІЛ» не було надано акти прийому наданих послуг та акти приймання-передачі виконаних робіт по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 , які були додані до позову, що були б підставою для формування даних в регістрах бухгалтерського обліку та формування витрат товариства. А відповідно вимог ПК України у разі якщо до закінчення перевірки платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідач вказує, що бухгалтерські, податкові документи та проведені заходи щодо наявності здійснення фінансово-господарської діяльності позивача та його контрагента ФОП ОСОБА_1 не підтверджують фактичного надання послуг. ТОВ «Від Оіл» не підтверджено документально, як отримані послуги стосуються саме його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця. У зв`язку з тим, що понесені ТОВ «Від Оіл» витрати на послуги з розробки дизайн- проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування неможливо пов`язати із доходами від реалізації ПММ на АЗС на території Чернівецької області, а також відсутність первинних документів, які б підтверджували надання цих послуг, а отже відсутній безпосередній зв`язок із господарською діяльністю, то така діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигід у вигляді надходження активів та до зростання власного капіталу та відповідно не пов`язане із господарською діяльністю.

Щодо взаємовідносин позивача та ФОП ОСОБА_4 , то податковими органом вказано про те, що наданих до перевірки актах надання послуг № 1 від 04.07.2022 на суму 85990 грн, № 4 від 11.01.2023 на суму 140 000 грн, № 5 від 11.01.2023 на суму 160 000 грн, № 6 від 12.01.2023 на суму 145 000 грн та № 7 від 12.01.2023 на суму 155 000 грн міститься лише запис про найменування робіт, послуг «Інформаційно-консультаційні послуги» та загальну вартість послуг. Із зазначених актів неможливо встановити види та обсяги проведених робіт, кількість витраченого часу, ідентифікувати участь виконавця ФОП ОСОБА_2 у виконанні робіт/наданні послуг. Указане в актах не розкриває спектр наданих послуг (які дії включали в себе послуги). Таким чином, ТОВ «Від Оіл» не підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця. До цього наголошено, що позивачем надано суду документи, що не були надані до перевірки, а саме: акт №1 приймання-передачі наданих послуг (розширений) від 04.07.2022, акт №4 приймання-передачі наданих послуг (розширений) від 11.01.2023, акт №5 приймання-передачі наданих послуг (розширений) від 11.01.2023, акт №6 приймання-передачі наданих послуг (розширений) від 12.01.2023, акт №7 приймання-передачі наданих послуг (розширений) від 12.01.2023.

Стосовно взаємовідносин позивача та ФОП ОСОБА_3 , то відповідачем вказано про те, що в наданих до перевірки рахунку на оплату № 01-03 від 01.03.2023 на суму 378 000 грн та акту приймання-передачі послуг до Договору про надання юридичних послуг № 01-03-2023 від 01.03.2023 на суму 378 000 грн міститься лише запис про найменування послуг «Надання юридичних послуг (річне обслуговування); консультації та супровід діяльності Замовника» та загальну вартість послуг. Із зазначених актів неможливо встановити види та обсяги проведених робіт, кількість витраченого часу, ідентифікувати участь виконавця ФОП ОСОБА_3 у виконанні робіт/наданні послуг. Указане в акті не розкриває спектр наданих послуг (які дії включали в себе послуги). Таким чином, ТОВ «Від Оіл» не підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця. Також наголошено, до доданий до позову звіт-акт виконаних робіт (надання послуг) по договору про надання інформаційно-консультаційних послуг №01-03-2023 від 01.03.2023 до контролюючого органу для перевірки не надавався.

Позивач правом подати відповідь на відзив не скористався.

Водночас позивачем були подані письмові пояснення, зміст яких, по суті, ідентичний доводам позову.

У свою чергу, відповідачем також були подані письмові пояснення, аналогічні доводам відзиву на позову заяву.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала з підстав, наведених у позові та письмових поясненнях. Просила суд позов задовольнити повністю.

Представник відповідача просила суд у задоволенні позову відмовити з підстав, викладених у відзиві та додаткових письмових поясненнях.

Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши наявні матеріали, всебічно та повно з`ясувавши всі обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ зареєстроване як юридична особа за місцезнаходженням: АДРЕСА_1 , ЄДРПОУ 43600083.

Відповідно до відомостей, що містяться в Єдиному Державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основними видами економічної діяльності ТОВ «ВІД ОІЛ» за КВЕД є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний), 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами, 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах, 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах, 52.10 Складське господарство, 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту, 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Товариство з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ з 01.06.2020 перебуває на обліку як платник податку в Головному управлінні ДПС у Чернівецькій області, Глибоцька ДПІ.

На підставі наказу Головного управлінням ДПС у Чернівецькій області від 25.09.2023 №1148-п проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІД ОІЛ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 23.04.2022 по 30.06.2023.

Перевірка проводилась з 11.10.2023 по 24.10.2023, згодом термін проведення перевірки продовжувався з 25.10.2023 по 31.10.2023

За результатами проведеної перевірки складено Акт документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083, в якому вказано про встановлення низки порушень норм податкового законодавства платником податку.

Зокрема, встановлено порушення пп. пп. 14.1.36, 14.1.231, 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, внаслідок чого податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.12.2023 року №00000/8275/Ж10/24-13-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 475018,00 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ звернулося зі скаргою до ДПС України, однак рішенням ДПС України від 18.01.2024 №1350/6/99-00-06-01-02-06 скаргу залишено без розгляду у зв`язку з пропуском строку, визначеного абз. 1 п.56.3 ст. 56 Податкового кодексу України.

За таких обставин позивач звернувся до суду з цим позовом.

Вирішуючи спір, суд виходить з наступного.

Згідно частини першої та другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до пунктів 7 9 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України суб`єкт владних повноважень - орган державної влади, орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг; позивач - особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, а також суб`єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду; відповідач - суб`єкт владних повноважень, а у випадках, визначених законом, й інші особи, до яких звернена вимога позивача.

За змістом частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Як вбачається зі змісту позовної заяви та заявлених у ній вимог, позивач не погоджується та оскаржує прийняте відповідачем за результатом проведення документальної планової виїзної перевірки податкове повідомлення-рішення від 05.12.2023 №00000/8275/Ж10/24-13-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 475018,00 грн.

При цьому, згідно змісту указаного рішення та акту перевірки, на підставі якого таке прийнято, воно складається з таких порушень, які призвели до нарахування позивачу податку на прибуток в сумі 475018,00 грн, а саме:

- заниження доходів щодо реалізації ФОП ОСОБА_5 (РНОКПП НОМЕР_1 ) товарів на загальну суму 9900,99 грн, сума податку на прибуток 1782,2 грн (9900,99*18%);

- заниження доходів внаслідок не повернення ТОВ «ДС Оіл Трейд» фінансової допомоги в сумі 576200 грн, сума податку на прибуток 103716 грн (576200*18%); завищення інших операційних витрат внаслідок включення до рядка 2180 "Інші операційні витрати" Звіту про фінансові результати (форма № 2) за 2022 рік витрати в сумі 548147 грн без наявності підтверджуючих первинних документів, сума податку на прибуток 98666,50 грн (548147* 18%);

- завищення інших операційних витрат по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) з надання таким послуг з розробки дизайн-проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування на суму 252000 грн, сума податку на прибуток 45360 грн (252000* 18%);

- завищення інших операційних витрат по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_3 ) з придбання інформаційно- консультаційних послуг на суму 685 990 грн, сума податку на прибуток 123478,2 грн (685990* 18%);

- завищення інших операційних витрат по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_4 ) з придбання юридичних послуг на суму 378000 грн, сума податку на прибуток 68040 грн. (378 000*18%);

- завищення інших операційних витрат по взаємовідносинам з ТОВ «Графіт Про» (код ЄДРПОУ 43982643) з надання послуг з будівництва АЗС за адресою: АДРЕСА_2 на суму 189000 грн, сума податку на прибуток 34 020 грн (189 000*18%).

Суд звертає увагу на те, що як у позовній заяві, так і в ході судового розгляду справи, ТОВ «Від Оіл» зазначало щодо неправомірності донарахувань лише частини податку на прибуток в сумі 236878,2 грн, а саме:

- по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 на суму 252000 грн, сума податку на прибуток 45360 грн;

- по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 на суму 685990 грн, сума податку на прибуток 123478,2 грн;

- по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_3 на суму 378000 грн, сума податку на прибуток 68040 грн.

Отже, наведене свідчить про те, що позивач фактично оскаржує податкове повідомлення-рішення №00000/8275/Ж10/24-13-07-01 від 05.12.2023 лише в частині донарахувань податку на прибуток в сумі 236878,2 грн щодо взаємовідносин із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 .

Відтак, податкове повідомлення-рішення №00000/8275/Ж10/24-13-07-01 від 05.12.2023 року в частині донарахувань податку на прибуток в сумі 238139,80 грн (стосується взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «ДС Оіл Трейд» та ТОВ «Графіт Про») позивачем не оскаржується, а тому у цій частині оцінці судом не підлягає.

Враховуючи викладене, зважаючи на встановлення відповідачем порушень позивачем пп.пп. 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України у відносинах із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 , суд вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно пп.пп. 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції на час виникнення спірних відносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:

головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;

у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Відповідно до приписів п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.2 ст. ст.44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до п. 44.6 ст.44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно приписів п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно приписів статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV у редакції на час виникнення спірних відносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію

Відповідно до статті 3 Закону №996-ХІV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з частиною 1 статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У частині 2 статті 9 Закону №996-ХІV вказано, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Згідно пункту 3 розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868, витрати - це зменшення економічних вигід у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Відповідно до пунктів 5, 6, 7 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Адміністративні витрати є загальногосподарськими витратами, спрямованими на обслуговування та управління підприємством. Їх склад визначає пункт 18 П(С)БО 16, згідно якого такими є: загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо); витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо); витрати на зв`язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо); амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; витрати на врегулювання спорів у судових органах; податки, збори та інші передбачені законодавством обов`язкові платежі (крім податків, зборів та обов`язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг); плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків, а також витрати, пов`язані з купівлею-продажем валюти; інші витрати загальногосподарського призначення.

Отже, наліз наведених норм дає підстави для висновків про те, що для правильного обрахування податку на прибуток обов`язковим є правильне визначення фінансового результату до оподаткування на підставі фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наведені висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду щодо застосування указаних норм права в подібних відносинах, що вбачається, зокрема з постанов суду касаційної інстанції від 16.09.2021 року у справі №818/686/16, від 20.05.2021 року у справі №826/16627/18, від 11.09.2018 року у справі №824/745/15-а.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Крім цього, Верховний Суд неодноразово вказував, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 суд зазначає наступне.

Так, з обставин справи вбачається, що проведеною відповідачем перевіркою встановлено, що ТОВ «ВІД ОІЛ» включено до рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за І півріччя 2023 року витрати на суму 252000 грн без наявності підтверджуючих первинних документів, що засвідчують факт придбання товарів, робіт, послуг та подальше їх використання у господарській діяльності.

Витрати на вказану суму виникли у зв`язку із взаємовідносинами ТОВ «ВІД ОІЛ» з ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) щодо надання послуг з розробки дизайн-проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування.

Згідно змісту Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083 та доданих до відзиву матеріалів (а також підтверджувалося представником відповідача у судовому засіданні) для перевірки взаємовідносин із указаним вище контрагентом позивачем було надано податковому органу:

- Договорі про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023, укладений між ТОВ «ВІД ОІЛ» (замовник) та ФОП ОСОБА_1 (виконавець);

- рахунки на оплату №1 від 19.01.2023 та №2 від 26.01.2023.

Відповідно до змісту пунктів 1, 2.1, 4.1, 4.2 указаного Договору виконавець (ФОП ОСОБА_1 ) бере на себе зобов`язання за рахунок коштів замовника (ТОВ «ВІД ОІЛ») надати послугу, а саме: розробка дизайн-проекту сайту, послуги з комп`ютерного програмування. В обов`язки виконавця входило надати замовнику відповідну послугу. Зміст послуг полягає у підготовці контенту та дизайн-проекту сайту підприємства, комп`ютерне програмування, в тому числі обліку в програмі ІС:УТП та інших бухгалтерських програмах, налаштування бухгалтерських програм відповідно до облікової політики підприємства. Розмір плати за виконання умов договору встановлюється за домовленістю сторін. Замовник вносить плату на підставі рахунку, шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок виконавця на протязі п`яти банківських днів з дня отримання рахунку на оплату.

Згідно рахунків на оплату №1 від 19.01.2023 та №2 від 26.01.2023 позивачем сплачено всього 252000,00 грн.

Судом встановлено, що інших документів на підтвердження реальності указаної господарської операції податковому органу позивачем не було надано.

Щодо посилань у позовній заяві в обґрунтування реальності взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 на акти про надання послуг №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, то такі є безпідставними та необґрунтованими, адже позивачем не було додано до позову актів з названими реквізитами, які б стосувалися взаємовідносин ТОВ «ВІД ОІЛ» саме з ФОП ОСОБА_1 . До того ж, дати указаних актів передують даті договору про надання послуг №17/01-23, що виключає наявність таких як доказів на підтвердження реальності надання послуг з розробки дизайн-проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування згідно договору №17/01-23 від 17.01.2023.

Водночас щодо посилань у позовній заяві в обґрунтування реальності взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 на акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 до договору про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023 та акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 30.06.2023 до договору про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023 (їх копії додані до позову), то такі суд відхиляє з огляду на те, що ці документи не подавалися податковому органу ні під час проведення документальної планової виїзної перевірки, ні після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки, ні, відповідно, до скарги ТОВ «ВІД ОІЛ» до ДПС України на ППР від 05.12.2023 №00000/8275/Ж10/24-13-07-01.

Зазначене підтверджується змістом Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083 (зокрема, ст. 25-26 акту перевірки) та змістом названої скарги до ДПС України (також підтверджувалося представником відповідача у судовому засіданні).

Натомість позивачем не було спростовано тверджень відповідача у відзиві про не подання до перевірки актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 та від 30.06.2023, доданих до позову. Відповідь на відзив позивачем не подавалася, а у письмових поясненнях не міститься доводів на спростування указаних тверджень відзиву.

У судовому засіданні представником позивача також не було надано обґрунтованих доводів, підтверджених належними та достовірними доказами, про надання податковому органу актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 та від 30.06.2023.

За таких обставин та враховуючи наведені вище норми п. 44.6 ст.44 Податкового кодексу України, суд приходить до висновку про те, що акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 та від 30.06.2023 до договору про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023 були відсутні у позивача-платника податків на час складення звітності.

До цього суд зауважує, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Вказана вище норма вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Наведене узгоджується з позицією Верховного Суду, висловленою у постанові від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, постанові від 29.05.2020 у справі №826/27811/15.

Надання ж певних документів під час розгляду справи у суді не змінює статусу цих документів та їх надання згодом не має правових наслідків для цілей підтвердження правомірності формування спірних сум податкових вигод у відповідний податковий період.

Отже, оскільки позивач не надавав податковому органу документи (акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 28.02.2023 та від 30.06.2023) для проведення перевірки, то у відповідача були законні підстави провести перевірку з використанням лише наданих до перевірки документів (Договір про надання послуг №17/01-23 від 17.01.2023, рахунки на оплату №1 від 19.01.2023 та №2 від 26.01.2023) та наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум.

Внаслідок цього відповідач дійшов обґрунтованих висновків про те, що ТОВ «Від Оіл» не підтверджено документально, як отримані послуги стосуються його господарської діяльності. Платником податку не було надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця. Спираючись на записи бухгалтерського обліку, банківські виписки позивачем шляхом маніпулювання бухгалтерськими записами здійснено неправомірне відображення показників бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 , що у свою чергу призвело до викривлених (неправдивих) даних фінансової звітності відповідно до НП(С)БО в період, що перевірявся. Відтак, неправдиві (викривлені) записи у бухгалтерському обліку мають очевидний нереальний характер.

Крім цього, вирішуючи спір у цій частині, суд також зважає і на те, що позивачем на підставі належних та достовірних доказів не було доведено, що понесені, за його твердженнями, витрати по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 дійсно пов`язані із доходами ТОВ «Від Оіл» від реалізації пального.

Тому суд погоджується з висновками відповідача про неправомірність включення позивачам у інші операційні витрати документально оформлені послуги з ФОП ОСОБА_1 на суму 252000 грн. Позивачем безпідставно завищено витрати у зв`язку із віднесенням до витрат операцій з придбання послуг з розробки дизайн-проекту сайту та послуг з комп`ютерного програмування без підтверджуючих документів та які неможливо пов`язати із отриманими доходами.

Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_4 суд зазначає наступне.

Так, з обставин справи вбачається, що проведеною відповідачем перевіркою встановлено, що ТОВ «ВІД ОІЛ» включено до рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма № 2) витрати на суму 685990 грн, в тому числі за 2022 рік в сумі 85990 грн та за І півріччя 2023 року в сумі 600000 грн, без наявності підтверджуючих первинних документів, що засвідчують факт придбання товарів, робіт, послуг та подальше їх використання у господарській діяльності.

Вказані витрати виникли у зв`язку із взаємовідносинами ТОВ «ВІД ОІЛ» з ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_3 ) щодо придбання інформаційно-консультаційних послуг.

Згідно змісту Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083 та доданих до відзиву матеріалів ( атакож підтверджувалося представником відповідача у судовому засіданні) для перевірки взаємовідносин із указаним вище контрагентом позивачем було надано податковому органу:

- Договори про надання інформаційно-консультаційних послуг №01/07/22-1 від 01.07.2022 та №22-11/22 від 22.11.2022, укладені між ТОВ «ВІД ОІЛ» (замовник) та ФОП ОСОБА_2 (виконавець);

- акти наданих послуг №1 від 04.07.2022 на суму 85990 грн, №4 від 11.01.2023 на суму 140000 грн, №5 від 11.01.2023 на суму 160000 грн, №6 від 12.01.2023 на суму 145000 грн, №7 від 12.01.2023 на суму 155000 грн;

- платіжні доручення №692 від 01.07.2022 на суму 85990 грн, №1056 від 11.01.2023 на суму 300000 грн, №1058 від 12.01.2023 на суму 300000 грн.

Відповідно до змісту пунктів 1.1, 1.2, 2.3, 2.5, 2.10 Договорів №01/07/22-1 від 01.07.2022 та №22-11/22 від 22.11.2022 виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційно-консультаційні послуги, перелік яких визначено в Додатку №1 до Договору, а замовник зобов`язується оплатити надані йому послуги в строки, в порядку та на умовах, визначених в Договорі. Найменування, кількість та вартість послуг, що можуть надаватись за цим договором, визначено у Переліку послуг, що є Додатком №1 до Договору. Послуги, що надаватимуться Замовнику, погоджуються шляхом надання виконавцем рахунку та його оплати замовником. Оплата замовником відповідного рахунку вважається підтвердженням згоди на надання послуг та підтвердження погодження всіх істотних умов, пов`язаних з наданням послуг. Виконавець надає замовнику послуги на підставі завдань (заявок) замовника, які можуть бути оформлені усно та/або письмово (в тому числі шляхом направлення повідомлень та/або електронного листування). Надання послуг здійснюється протягом консультаційних сесій, тривалість та строк надання яких визначено у переліку послуг (додаток №1 до договору). Виконавець може надавати замовнику кілька консультаційних сесій щодо конкретної послуги. Факт надання послуг за цим договором підтверджується шляхом підписання сторонами Акта приймання-передачі наданих послуг (акт).

Згідно указаних вище платіжних доручень позивачем сплачено всього 685990,00 грн.

Судом встановлено, що інших документів на підтвердження реальності указаних господарських операцій податковому органу позивачем не було надано.

Як вбачається з матеріалів справи, до позовної заяви позивачем були додані розширені акти приймання-передачі наданих послуг №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, в яких зазначається найменування послуги, кількість консультаційних сесій, їх тривалість та вартість 1 год. сесії, загальна вартість.

Поряд з цим у ході судового розгляду справи судом встановлено, що указані вище розширені акти приймання-передачі наданих послуг не подавалися податковому органу ні під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, ні після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки, ні, відповідно, до скарги ТОВ «ВІД ОІЛ» до ДПС України на ППР від 05.12.2023 року №00000/8275/Ж10/24-13-07-01.

Зазначене підтверджується змістом Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083 (зокрема, ст. 30-32 акту перевірки) та змістом названої скарги до ДПС України (також підтверджувалося представником відповідача у судовому засіданні).

Натомість позивачем не було спростовано доводів відповідача про не подання до перевірки розширених актів приймання-передачі наданих послуг. Відповідь на відзив позивачем не подавалася, а у письмових поясненнях не міститься доводів на спростування указаної позиції відповідача.

У судовому засіданні представником позивача також не було надано обґрунтованих доводів, підтверджених належними та достовірними доказами, про надання податковому органу саме розширених актів приймання-передачі наданих послуг ФОП ОСОБА_4 .

Поряд з цим судом встановлено, що для перевірки відповідачу були надані ті акти наданих послуг (№1 від 04.07.2022 , №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, додані до відзиву на позовну заяву), в яких вказувалося лише найменування робіт, послуг - «інформаційно-консультаційні послуги» та загальна вартість послуг.

За таких обставин, враховуючи наведені вище норми п. 44.6 ст.44 Податкового кодексу України та правові позиції Верховного Суду щодо їх застосування, суд приходить до висновку про те, що розширені акти приймання-передачі наданих послуг №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023 були відсутні у позивача - платника податків на час складення звітності.

Отже, оскільки позивач не надавав податковому органу указані документи для проведення перевірки, то у відповідача були законні підстави провести перевірку з використанням лише наданих до перевірки документів та наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум.

Внаслідок цього відповідач дійшов обґрунтованих висновків про те, що з поданих для перевірки актів наданих послуг №1 від 04.07.2022 , №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023 неможливо було встановити види та обсяги проведених робіт, кількість витраченого часу, ідентифікувати участь виконавця ФОП ОСОБА_2 у виконанні робіт/наданні послуг тощо.

Суд погоджується із доводами відповідача про те, що указане в поданих для перевірки актах дійсно не розкриває спектр наданих послуг (які дії включали в себе послуги).

Відтак, суд вважає обґрунтованою позицію відповідача про те, що ТОВ «Від Оіл» не було підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця.

При цьому варто зазначити, що співмірність наданих інформаційно-консультаційних послуг доводиться по наступних критеріях: 1) складність наданої послуги та обсягом наданих послуг (відсутність типових зразків, існування спірних правовідносин, застосування норм міжнародного права, застосування великої кількості технік та процедур тощо); 2) часом, витраченим на виконання відповідних робіт (надання послуг) згідно номенклатури; 3) впливом наданих послуг на господарську діяльність замовника, його репутацію або публічний інтерес.

Відповідність кожної суми витрат, обсяг виконаної роботи досліджується у кожному конкретному випадку на підставі наданих доказів із встановленням прямого зв`язку обсягу наданої послуги із задокументованим розміром витрат. Такими доказами є, зокрема: бізнес-план, листування, проекти договорів, протокольні рішення, протоколи розбіжностей, презентації, звіти тощо.

Однак, як вбачається зі встановлених судом обставин справи, ні під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, ні після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами перевірки, таких доказів ТОВ «Від Оіл» не надано.

Суд знову зауважує, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

У ході судового розгляду цієї справи судом встановлено, що надані позивачем відповідачу для перевірки документи не були достатніми доказами фактичного здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_2 , досягнутих між сторонами договору домовленостей, не відображали хід виконання робіт (надання послуг) та не давали можливості перевірити здійснення господарських операцій у цілому.

Крім цього, суд зазначає, що не є такими доказами і додані до позову розширені акти приймання-передачі наданих послуг №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.2023, №5 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, адже вони не розкривають зміст та обсяг послуг (не містять деталізації), не містять інформації щодо вчинення конкретних дій, обґрунтування вартості послуг, способу їх вчинення тощо.

Суд також звертає увагу на те, що консультативні послуги, зазначені в розширених актах №1 від 04.07.2022, №4 від 11.01.20235 від 11.01.2023, №6 від 12.01.2023, №7 від 12.01.2023, є ідентичними за своєю суттю.

При цьому позивачем не доведена необхідність отримання в проміжок часу з липня 2022 року по січень 2023 року (як зазначено в розширених актах) фактично одних і тих самих консультативних послуг від ФОП ОСОБА_2 , який, до того ж, є одним із засновників ТОВ «Від Оіл», частка в статутному капіталі якого становить 60% або 1200 тис. грн (згідно Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083, ст. 30 ).

Не доведено позивачем і того, в чому саме виражений результат наданих ФОП ОСОБА_2 послуг.

Отже, суд погоджується із висновками відповідача про те, що спираючись на записи бухгалтерського обліку, банківські виписки позивачем шляхом маніпулювання бухгалтерськими записами здійснено неправомірне відображення показників бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 , що у свою чергу призвело до викривлених (неправдивих) даних фінансової звітності відповідно до НП(С)БО в період, що перевірявся. Відтак, неправдиві (викривлені) записи у бухгалтерському обліку мають очевидний нереальний характер.

Крім цього, вирішуючи спір у цій частині, суд також зважає і на те, що позивачем на підставі належних та достовірних доказів не було доведено, що понесені, за його твердженнями, витрати по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 дійсно пов`язані із доходами ТОВ «Від Оіл» від реалізації пального.

Тому суд погоджується з висновками відповідача про неправомірність включення позивачам у інші операційні витрати документально оформлені послуги з ФОП ОСОБА_2 . Позивачем безпідставно завищено витрати у зв`язку із віднесенням до витрат операцій з придбання інформаційно-консультаційних послуг без підтверджуючих документів та які неможливо пов`язати із отриманими доходами.

Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_3 , то варто зазначити наступне.

Так, з обставин справи вбачається, що проведеною відповідачем перевіркою встановлено, що ТОВ «ВІД ОІЛ» включено до рядка 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма № 2) витрати на суму на суму 378000 грн, в тому числі за 1 півріччя 2023 року в сумі 378000 грн без наявності підтверджуючих первинних документів, що засвідчують факт придбання товарів, робіт, послуг та подальше їх використання у господарській діяльності.

Вказані витрати виникли у зв`язку із взаємовідносинами ТОВ «ВІД ОІЛ» з ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_4 ) з придбання юридичних послуг.

Згідно змісту Акту документальної планової виїзної перевірки від 07.11.2023 №6711/Ж5/24-13-07-01/43600083 та доданих до відзиву матеріалів (також підтверджувалося представником відповідача у судовому засіданні) для перевірки взаємовідносин із указаним вище контрагентом позивачем було надано податковому органу:

- Договір про надання послуг №01-03-2023 від 01.03.2023, укладений між ТОВ «ВІД ОІЛ» (замовник) та ФОП ОСОБА_3 (виконавець);

- акт №1 приймання-передачі послуг до указаного договору від 30.03.2023;

- рахунок на оплату №01-03 від 01.03.2023 на суму 378000 грн та платіжна інструкція №954 від 06.03.2023 на суму 378000 грн.

Відповідно до змісту пунктів 2.1, 2.2, 4.1, 4.2, 5.1 Договору №01-03-2023 від 01.03.2023 виконавець на погоджених сторонами умовах, за оплату на ризик замовника виконує наступні види робіт/послуг: надання юридичних послуг (річне обслуговування): консультації та супровід діяльності Замовника (модульна АЗС), що включає в себе наступні послуги: супровід з отримання замовником ліцензій (роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним) підготовка договорів за запитом супровід з отримання замовником ОВД (оцінки впливу на довкілля) комунікація з державними органами, контрагентами та іншими установами за запитом замовника. Зазначений перелік робіт та/або послуг орієнтовний і не є вичерпним. Вартість робіт та/або послуг оплачується замовником у формі передоплати (авансований платіж). Підставою для оплати робіт та/або послуг виконавця замовником є даний Договір або відповідний рахунок, що може виставлятись виконавцем. У випадку виставлення рахунків виконавцем замовнику, такі рахунки являються невід`ємною частиною даного Договору. Вартість робіт та/або надання послуг виконавця, що вказані в рахунку є остаточно погодженою сторонами та не підлягає зміні в односторонньому порядку. Сторони погодили, що договірна вартість послуг, відповідно до розрахунку, наведеного в пункті 5.1.1. Договору становить 378000 (триста сімдесят вісім тисяч гривень нуль копійок).

Згідно рахунку на оплату №01-03 від 01.03.2023 та платіжної інструкції №954 від 06.03.2023 позивачем сплачено всього 378000 грн.

Судом встановлено, що оскільки інших документів на підтвердження реальності указаних господарських операцій податковому органу позивачем не було надано, тому у відповідача були законні підстави провести перевірку з використанням лише наданих до перевірки документів та наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум.

Внаслідок цього відповідач дійшов обґрунтованих висновків про те, що з поданого для перевірки акту №1 приймання-передачі послуг від 30.03.2023, в якому міститься лише запис про найменування послуг - «надання юридичних послуг (річне обслуговування): консультації та супровід діяльності замовника (модульна АЗС), та запис про вартість послуг, неможливо було встановити види та обсяги проведених (або ж які плануються проводитися протягом річного обслуговування) робіт, кількість часу, ідентифікувати виконавця послуг - ФОП ОСОБА_3 .

Суд погоджується із доводами відповідача про те, що указане в поданому для перевірки акті №1 від 30.03.2023 дійсно не розкриває спектр послуг (які дії включали в себе послуги).

Відтак, суд вважає обґрунтованою позицію відповідача про те, що ТОВ «Від Оіл» не було підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця.

При цьому варто зазначити, що співмірність наданих юридичних послуг доводиться дослідженням складених юристом достовірних документів, які документально підтверджують витрати на правову допомогу по наступних критеріях: 1) складність наданої послуги та обсягом наданих юридичних послуг (відсутність типових зразків, існування спірних правовідносин, застосування норм міжнародного права, застосування великої кількості юридичних технік та процедур тощо); 2) часом, витраченим на виконання відповідних робіт (надання послуг) згідно номенклатури; 3) впливом наданих послуг на господарську діяльність замовника, його репутацію або публічний інтерес.

Відповідність кожної суми витрат на професійну правничу допомогу, обсяг виконаної юридичної та технічної роботи досліджується у кожному конкретному випадку на підставі наданих доказів із встановленням прямого зв`язку обсягу наданої послуги із задокументованим розміром витрат. Такими доказами є, зокрема: бізнес-план, листування, проекти договорів, протокольні рішення, протоколи розбіжностей, презентації, звіти тощо.

Однак, як вбачається зі встановлених судом обставин справи, ні під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, ні після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами перевірки, таких доказів ТОВ «Від Оіл» не надано.

Складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

У ході судового розгляду цієї справи судом встановлено, що надані позивачем відповідачу для перевірки документи не були достатніми доказами фактичного здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_3 , досягнутих між сторонами договору домовленостей, не відображали хід виконання робіт (надання послуг) та не давали можливості перевірити здійснення господарських операцій у цілому.

Щодо доданого до позову Звіту-акту виконаних робіт (наданих послуг) до Договору про надання послуг №01-03-2023 від 01.03.2023 року, датованого 29.02.2024 року, то такий, як наданий позивачем письмовий доказ, суд відхиляє, оскільки він не був і, з огляду на дату його складання, не міг бути предметом дослідження податковим органом під час проведення перевірки позивача.

Поряд з цим суд звертає увагу на те, що позивачем не було надано ні відповідачу під час проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВІД ОІЛ», ні після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки, ні до скарги ТОВ «ВІД ОІЛ» до ДПС України на ППР від 05.12.2023 року №00000/8275/Ж10/24-13-07-01, ні у ході судового розгляду цієї справи жодних належних та достовірних доказів, на підставі яких можна було б встановити дійсність надання саме ФОП ОСОБА_3 ТОВ «ВІД ОІЛ» юридичних послуг.

Додані до позову договір купівлі-продажу товару від 31.07.2023, договір поставки №4 від 19.02.2024, договір №15-4/03/2023 про облікове супроводження від 15.03.2023 з додатковою угодою №1 від 15.03.2023, договір про надання платних послуг №025/23/ЕО від 17.07.2023, договір №044/23/Д про надання платних послуг від 03.07.2023, договір поставки №3829-СЕ/21 від 25.03.2023 з додатковою угодою №1 від 25.02.2023, договір купівлі-продажу №21/07 від 10.07.2023 та акт приймання-передачі від 25.09.2023, договір №Ч2023-53 про надання послуг контролю за шкідниками від 16.10.2023 з додатком №1 (специфікація), договір №СТВЦ182947 від 16.01.2024, договір про надання послуг №10-09 від 01.09.2023, договір поставки №195ВК від 19.12.2023 з додатком №1 до договору №195ВК від 19.12.2023, договір поставки №173 від 03.10.2023, договір поставки товарів №104 від 08.01.2024, ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами жодним чином не свідчать про надання позивачу юридичних послуг саме ФОП ОСОБА_3 .

Водночас суд звертає увагу і на те, що у доданому до позову Звіті-акті виконаних робіт (наданих послуг) від 29.02.2024 року вказані такі послуги, як, наприклад, «підготовка витягів з ДЗК та витягу з реєстру речових прав», «надання письмової консультації стосовно порядку здійснення вантажних перевезень небезпечних речовин», «представництво інтересів ТОВ «ВІД ОІЛ» у ДСНС».

Однак позивачем не було надано жодних належних та достовірних доказів, які могли б ідентифікувати виконавця ФОП ОСОБА_3 з надання названих послуг для ТОВ «ВІД ОІЛ» (зокрема, витягів з ДЗК та з реєстру речових прав, сформованих від імені ОСОБА_3 ; її письмових консультацій; довіреності, виданої ТОВ «ВІД ОІЛ» на ім`я ОСОБА_3 тощо).

Отже, суд погоджується із висновками відповідача про те, що спираючись на записи бухгалтерського обліку, банківські виписки позивачем шляхом маніпулювання бухгалтерськими записами здійснено неправомірне відображення показників бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_3 , що у свою чергу призвело до викривлених (неправдивих) даних фінансової звітності відповідно до НП(С)БО в період, що перевірявся. Відтак, неправдиві (викривлені) записи у бухгалтерському обліку мають очевидний нереальний характер.

Крім цього, вирішуючи спір у цій частині, суд також зважає і на те, що позивачем на підставі належних та достовірних доказів не було доведено, що понесені, за його твердженнями, витрати по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_3 дійсно пов`язані із доходами ТОВ «Від Оіл».

Тому суд погоджується з висновками відповідача про неправомірність включення позивачам у інші операційні витрати документально оформлені послуги з ФОП ОСОБА_3 . Позивачем безпідставно завищено витрати у зв`язку із віднесенням до витрат отриманих юридичних послуг без підтверджуючих документів та які неможливо пов`язати із отриманими доходами.

З огляду на викладене у своїй сукупності суд вважає правомірними висновки відповідача, зроблені за результатом проведеної перевірки, про порушення позивачем пп. пп. 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України у відносинах із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 , та, відповідно, про правомірність донарахувань податку на прибуток в сумі 236878,2 грн щодо взаємовідносин із указаними контрагентами.

При цьому суд знову зауважує, що позивачем у цьому позові не оскаржуються здійсненні відповідачем донарахування податку на прибуток в сумі 238139,80 грн, що стосуються взаємовідносин з ФОП ОСОБА_5 , ТОВ «ДС Оіл Трейд» та ТОВ «Графіт Про».

Отже, оскаржуване позивачем, фактично лише у частині, податкове повідомлення-рішення №00000/8275/Ж10/24-13-07-01 від 05.12.2023 року є правомірним. Приймаючи його контролюючий орган діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначений законом.

Щодо доводів позову про те, що акт перевірки в описовій частині не містить жодного формулювання конкретних порушень ПК України позивачем, про його нечіткість на не конкретизованість змісту виявлених порушень ТОВ «ВІД ОІЛ», то такі є безпідставними, надуманими та спростовуються матеріалами справи.

Вказані доводи позову, фактично, є власними судженнями позивача та його оцінкою змісту акту перевірки. Такі доводи не спростовують висновків податкового органу про порушення позивачем пп. пп. 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14, п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України у відносинах із ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_3 .

Згідно частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Відповідно до статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно статей 74 -76 Кодексу адміністративного судочинства України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Відповідно до частини першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Згідно частин першої третьої статі 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність вказаних вище доказів окремо, а також достатність і взаємний зв`язок цих доказів у їх сукупності, суд вважає, що відповідач довів законність оскаржуваного рішення. Натомість доводи позову не свідчать про наявність правових підстав для задоволення заявлених вимог.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

В задоволенні позову відмовити повністю.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Оскільки в судовому засіданні оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, то зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Повне судове рішення складено 14.06.2024.

Повне найменування учасників справи: позивач Товариство з обмеженою відповідальністю ВІД ОІЛ (вул. Приміська, 1-А, буд. 3, с. Чагор, Чернівецький район, Чернівецька область, ЄДРПОУ 43600083), відповідач Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (58013, м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 200-А, ЄДРПОУ 44057187).

Суддя О.П. Лелюк