Постанова

від 18.06.2024 по справі 160/11422/23

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 червня 2024 року м. Дніпросправа № 160/11422/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),

суддів: Кругового О.О., Шлай А.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.12.2023 року (суддя Букіна Л.Є., м. Дніпро, повний текст рішення складено 18.12.2023 року) у справі №160/11422/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Клайнер» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:

25.05.2023 року ТОВ «Клайнер» (далі по тексту позивач або товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі по тексту відповідач-1), Головного управління ДПС у Волинській області (далі по тексту відповідач-2) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.10.2022 року №0039630702 та № 0039640702.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.12.2023 року позовні вимоги задоволено.

Головне управління ДПС у Волинській області не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило рішення суду скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що податковою перевіркою ТОВ «Клайнер» встановлено завищення від`ємного значення на суму 1415636 грн., та заниження суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 18 декларації), яке сплачується до бюджету, у розмірі 1242954 грн. внаслідок заниження показників рядку 9 (колонка Б) «Усього податкових зобов`язань» декларації, завищення показників рядку 9 (колонка Б) «Усього податкових зобов`язань» декларації, завищення показників рядку 17 (колонка Б) «Усього податкового кредиту» декларації (зазначено у пп. 3.3.1 цього пункту), в результаті порушень ТОВ «Клайнер» п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188, п. 198.1, п. 198.5 ст.198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України. За даними декларації акцизного податку з додатком та акцизної накладної за жовтень 2021 року встановлено обсяг реалізації паливно-мастильних матеріалів на адресу ТОВ «АДР Логістік» бензину моторного, бензину авіаційного у кількості 23740 кг, 33120 л (№ декларації 9348303725 від 16.11.2021 року; № накладної 2 від 11.10.2021 року). При цьому, ТОВ «Клайнер» не здійснює реєстрацію податкової накладної в ЄРПН податкових накладних на адресу ТОВ «АДР Логістік» та не відображає в податковій декларації з ПДВ за жовтень 2021 року обсяги продажу та суми податку на додану вартість по операціях з реалізації паливно-мастильних матеріалів на адресу ТОВ «АДР Логістік» відповідно до декларацій акцизного податку, а також акцизних накладних. Апелянт вказував, що встановлено реалізацію на адресу ТОВ «АДР Логістік» бензину авіаційного (моторний), імпортований у жовтні 2021 року, на суму ПДВ 165910 грн. На підставі сукупних даних показників митних декларацій, декларацій акцизного податку, акцизних накладних визначено залишок імпортованих протягом квітня-жовтня 2021 року паливно-мастильних матеріалів, реалізацію яких ТОВ «Клайнер» не декларує, встановлено залишок нереалізованих ПММ складає 87226 кг на суму ПДВ 609592 грн. За даними декларацій акцизного податку та додатків до них акцизних накладних за березень -вересень 2021 року встановлено обсяг реалізації паливно-мастильних матеріалів на адресу неплатників та ТОВ «АДР Логістік» на загальну суму бензини моторні, бензини авіаційні, у кількості 66288 кг, 92502 л, бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини, у кількості 14335 кг, 19417,75 л, важкі дистиляти (газойлі) у кількості 9947 кг., 11994,49 л. Апелянт вказував, що ТОВ «Клайнер» на порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188 Податкового кодексу України не відображає в податкових деклараціях з ПДВ за березень-вересень 2021 року обсяги продажу та суми податку. Апелянт вказував, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Згідно договору укладеного між позивачем та ТОВ «АДР Логістік» до зберігача (ТОВ «АДР Логістік») не переходить право власності на авіаційні (моторні) - паливо, передане йому поклажодавцем на зберігання. Тобто, згідно з укладеного договором, останній приймає на відповідальне зберігання (без права власності) паливо на своєму акцизному складі, та повертає зі зберігання його власнику і згідно вимог законодавства, не має права розпоряджатись даним паливом, а може лише повернути паливо зі зберігання його власнику, або уповноваженій ним особі, в межах договору зберігання палива. За приписами пп. 14.1.202 п. 14.1 ст.14 ПК України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. Чітко визначено, що не є продажем товарів операції задання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. Разом з тим, єдиною підставою для висновків щодо зміни умов оподаткування та сплати акцизного податку Позивачем є факт реєстрації позивачем акцизних накладних, однак в даному випадку відсутній факт продажу відповідного пального позивачем. Апелянт вказував, що відповідно до п. 231.3 ст. 231 ПК України, особа, яка реалізує пальне або спирт етиловий, зобов`язана скласти акцизну накладну в двох примірниках у разі реалізації пального або спирту етилового. Акцизні накладні ТОВ «Клайнер» реєстрував згідно вимог п. 231.3 ст. 231 ПК України, і в момент передання пального на зберігання відбуватиметься «реалізація пального» в розумінні розділу VI ПК України. Головне управління ДПС у Волинській області вказує, що не погоджується з позицією Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка викладена у акті перевірки, та суперечить змісту Закону № 481, оскільки контролюючий орган ототожнює господарську діяльність зі зберігання пального і господарську діяльність з оптової торгівлі пальним. Апелянт вказує, що при вирішенні спору мають прийматись положення пп. 14.1.202 п. 14.1 ст.14 ПК України, тобто на користь платника податку ТОВ «Клайнер».

Розпорядженням в.о. керівника апарату Третього апеляційного адміністративного суду від 22.05.2024 року призначено у справі повторний автоматизований розподіл з підстави звільнення головуючого судді у відставку.

Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи, справу передано на розгляд колегії суддів у складі: Лукманова О.М. (головуючий суддя), судді Круговий О.О., Шлай А.В.

Згідно ч. 9 ст. 31 КАС України невирішені судові справи за вмотивованим розпорядженням керівника апарату суду, що додається до матеріалів справи, передаються для повторного автоматизованого розподілу справ виключно у разі, коли суддя (якщо справа розглядається одноособово) або суддя-доповідач із складу колегії суддів (якщо справа розглядається колегіально) у визначених законом випадках не може продовжувати розгляд справи більше чотирнадцяти днів, що може перешкодити розгляду справи у строки, встановлені цим Кодексом.

Розгляд переданої апеляційної скарги у справі здійснює визначений склад суду.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкового кредиту виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Суд першої інстанції вказував, що Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» передбачено, що оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам. Для того, щоб господарська діяльність суб`єкта господарювання підпадала під визначення «оптова торгівля пальним», така діяльність має складатись одночасно із двох складових: 1) придбання пального; 2) реалізація пального іншим особам (оптова або роздрібна торгівля). Складання та реєстрація у відповідному реєстрі акцизних накладних жодним чином не свідчить про факт оптової торгівлі пальним, а є лише свідченням руху пального. Суд першої інстанції вказував, що укладеного згідно між позивачем та ТОВ «АДР Логістік» до останнього не переходить право власності на авіаційні (моторні) - паливо, передане йому gоклажодавцем на зберігання. Згідно з укладеного з ТОВ «АДР Логістік» договором, останній приймає на відповідальне зберігання (без права власності) паливо на своєму акцизному складі, та повертає зі зберігання його власнику і згідно вимог законодавства, не має права розпоряджатись даним паливом, а може лише повернути паливо зі зберігання його власнику, або уповноваженій ним особі, в межах договору зберігання палива. Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик. Не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. Згідно з підпунктом 229.8.1 пункту 229.8 статті 229 ПК України ввезення на митну територію України або реалізація вироблених в Україні бензинів авіаційних (код 2710 12 31 00 згідно з УКТ ЗЕД) та палива для реактивних двигунів (код 2710 12 70 00, 2710 19 21 00 згідно з УКТ ЗЕД) може здійснюватися із сплатою акцизного податку за ставками, визначеними підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу без застосування підвищувального коефіцієнта 10. Встановлено, що підставою для висновків щодо зміни умов оподаткування та сплати акцизного податку позивачем є факт реєстрації останнім акцизних накладних, однак в розглянутому випадку відсутній факт продажу відповідного пального. Акцизні накладні позивач реєстрував згідно вимог п. 231.3 ст. 231 ПК України, і в момент передання пального на зберігання відбуватиметься «реалізація пального» в розумінні розділу VI ПК України. Однак, при такій передачі не відбудеться торгівля пальним, оскільки позивач не є продавцем пального, а передає таке пальне на зберігання третій особі, та бере участь у відповідних правовідносинах, як суб`єкт що отримує послуги (зберігання).

Згідно матеріалів справи, фахівцями Головного управління ДПС у Миколаївській області, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Клайнер» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за жовтень 2021 року, за результатами перевірки складено акт від 18.01.2022 року №244/14-29-07-03/43248568, висновками якого встановлено порушення вимог п.185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1. ст. 188, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1., п. 200.2 ст.200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за жовтень 2021 року на суму ПДВ 1242954 грн.; порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5, ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого занижено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на загальну суму ПДВ 1415636 грн. Висновки акту визначені на підставі того, що під час проведення перевірки працівниками контролюючого органу проаналізовано дані податкової декларації з ПДВ підприємства, згідно із якої останнім задекларовано виникнення від`ємного значення в розмірі 1415636 грн: значення різниці податкового зобов`язання (1555120 грн) та сумою податкового кредиту (2970756), яке (кредит) сформовано за рахунок включення до податкового кредиту суми операцій з придбання автозапчастин, ППМ, які також ввезені на митну територію України в жовтні 2021 року в розмірі 1076142 грн (рядок 10.1) та 597580 грн. (рядок 11.1) та за рахунок включення суми від`ємного значення рядка 21 попереднього звітного періоду за вересень 2021 року в сумі 1297101, а також з урахуванням коригування мінус 67 грн. Підприємством занижено показник «Усього податкових зобов`язань» в сумі 775502 грн., внаслідок неврахування податкових зобов`язань, з операцій з придбання імпортованих товарів, використання яких у господарській діяльності не встановлено на суму 609592 грн, а також не декларування реалізованого на адресу ТОВ «АДР Логістік» авіаційного бензину на суму ПДВ 165 910 грн.

Встановлено, що наказом ДПС України №173 від 28.03.2022 року, зі змінами, внесеними наказом ДПС України № 311 від 09.06.2022 року, на ГУ ДПС у Волинській області покладено повноваження щодо проведення контрольно-перевірочних заходів та внесення податкових повідомлень рішень по суб`єктах господарювання, які перебувають на обліку в ГУ ДПС у Миколаївській області.

На підставі акту перевірки від 18.01.2022 року №244/14-29-07-03/43248568 ГУ ДПС у Волинській області прийняті податкові-повідомлення рішення від 19.10.2022 року №0039630702 відповідно до якого ТОВ «Клайнер» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на підставі декларації №9348290724 від 16.11.2021 року за жовтень 2021 року на суму 1415636 грн.; №0039640702, яким ТОВ «Клайнер» збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 1367249, 40 грн, з яких 1242954 грн основне зобов`язання та 124295,40 грн штрафна санкція.

ТОВ «Клайнер» пояснює, що у спірних правовідносинах за договором від 27.09.2021 року №1 він передав на зберігання від ТОВ «АДР Логістік» бензин авіаційний (моторний), однак непередав бензин у власність, не здійснив його реалізацію. ТОВ «Клайнер» не є продавцем пального, а є поклажедавцем товару на зберігання.

Відповідно до матеріалів справи, 27.09.2021 року між ТОВ «Клайнер» та ТОВ «АДР Логістік» укладено договір відповідального зберігання без права власності №1, за умовами якого ТОВ «Клайнер» (поклажодавець) та ТОВ «АДР Логістік» (збергігач) прийняв на відповідальне зберігання (без права власності) Бензини авіаційні (моторні) паливо для поршневих двигунів марки AVGAS 100LL, товар вважається переданим на зберігання з моменту підписання договору. Умовами договору передбачено, що право власності на товар до зберігача не переходить, поставка товару на зберігання здійснюється автомобільним транспортом за рахунок та під ризик поклажодавця.

ТОВ «Клайнер» та ТОВ «АДР Логістік» підписали накладні на передачу товару на відповідальне зберігення № 84 від 29.09.2021 року та №85 від 11.10.2021 року.

Фактична передача пального на зберігання відбулась згідно товарно-транспортних накладних № Р336 від 29.09.2021 року, № Р337 від 11.10.2021 року, згідно яких автомобільний перевізник ТОВ «Клайнер», та одночасно як вантажовідправник та замовник вантажоперевезення, автомобільним транспортом перевіз до вантажоодержувача ТОВ «АДР Логістік» бензин авіаційний.

Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Необхідність формування податкової накладної виникає при передачі товару у власність покупцю, при наданні послуги.

Передача товару на відповідальне зберігання не встановлює обов`язку для платника податків виписати податкову накладну та нарахувати податкове зобов`язання як по операції з купівлі-продажу.

Відповідно до пп. 14.1.202 п. 14.1 ст.14 ПК України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Згідно ст. 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам.

Відповідно до ст. 936 ЦК України, за договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов`язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності. Договором зберігання, в якому зберігачем є особа, що здійснює зберігання на засадах підприємницької діяльності (професійний зберігач), може бути встановлений обов`язок зберігати річ, яка буде передана зберігачеві в майбутньому. Договір зберігання є публічним, якщо зберігання речей здійснюється суб`єктом підприємницької діяльності на складах (у камерах, приміщеннях) загального користування.

Щоб господарська діяльність суб`єкта господарювання підпадала під визначення «оптова торгівля пальним», така діяльність має складатись одночасно із двох складових: 1) придбання пального; 2) реалізація пального іншим особам (оптова або роздрібна торгівля).

Відсутні ознаки оптової торгівлі пальним, за якими можна було б казати, що ТОВ «Клайнер» здійснило оптовий продаж ТОВ «АДР Логістік» пальним.

Згідно пп. 14.1.6, пп. 14.1.32 п. 14.1 ст. 14 ПК України, акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального. Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик.

Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари. У разі відсутності операції з продажу товару, у суб`єкта не виникає обов`язок по нарахуванню та декларуванню податкових зобов`язань.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на іншу обставину.

Згідно п. 86.8 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Головним управлінням ДПС у Миколаївській області складено акт перевірки ТОВ «Клайнер» 18.01.2022 року, копію акту вручено представнику ТОВ «Клайнер» 18.02.2022 року.

Наказом ДПС України № 311 від 09.06.2022 року внесено зміни до наказу № 173 від 28.03.2022 року та на ГУ ДПС у Волинській області покладено повноваження щодо проведення контрольно-перевірочних заходів та внесення податкових повідомлень рішень по суб`єктах господарювання, які перебувають на обліку в ГУ ДПС у Миколаївській області.

З 09.06.2022 року ГУ ДПС у Волинській області отримала повноваження щодо винесення рішень стосовно платників податків. ГУ ДПС у Волинській області прийняті податкові-повідомлення рішення №0039630702 та №0039640702 19.10.2022 року, тобто з суттєвим порушенням строків визначених ПК України для винесення податкових повідомлень-рішень.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Заявником апеляційної скарги при її поданні було сплачено судовий збір. Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.12.2023 року у справі №160/11422/23 залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддяО.М. Лукманова

суддяО.О. Круговий

суддяА.В. Шлай