Постанова

від 27.06.2024 по справі 320/15412/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2024 року

м. Київ

справа № 320/15412/21

адміністративне провадження № К/990/15954/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року (суддя Лапій С.М.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року (судді: Кузьменко В.В., Василенко Я.М., Ганечко О.М.)

у адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Геріта»

до Головного управління ДПС у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинення певних дій,

ВСТАНОВИВ

ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю «Геріта» (далі також - Позивач, ТОВ «Геріта») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі також - Відповідач), в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 5 серпня 2021 року №0172610705 і від 14 серпня 2021 року №0186240705;

- зобов`язати Відповідача здійснити заходи щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року, із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок позивача в обслуговуючому банку.

На обґрунтування позовних вимог вказало, зокрема, що зафіксовані в акті перевірки висновки є необґрунтованими. Позивач зазначав про надання детальних пояснень щодо здійснення ним господарської діяльності разом з наданням копій підтверджуючих документів, у тому числі щодо сплати сум податку на додану вартість, які складають від`ємне значення, заявлене до бюджетного відшкодування за період квітень, травень 2021 року. Також було проведено інвентаризації, що підтверджується відповідними документами.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Київський окружний адміністративний суд ухвалою від 2 грудня 2021 року відкрив провадження в адміністративній справі та вирішив, що справа буде розглядатися за правилами спрощеного позовного провадження.

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 15 травня 2023 року позов задовольнив. Визнав протиправним та скасував податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 5 серпня 2021 року № 0172610705 та від 14 серпня 2021 року № 0186240705. Зобов`язав Головне управління ДПС у Київській області здійснити заходи по відшкодуванню податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок ТОВ «Геріта» в обслуговуючому банку.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції, зокрема, виходив з того, що:

- між ТОВ «Геріта» та ТОВ «Електрал» дійсно склалися реальні господарські відносини, результатом яких став реальний рух активів, зміна майнового стану сторін. ТОВ «Геріта» має всі документи, які підтверджують фактичні поставки йому товару. Будь-яких недоліків або відсутності обов`язкових реквізитів у первинних документах, складених в результаті проведення господарських операцій Позивача із ТОВ «Електрал», податковий орган не виявив та в актах перевірок не зафіксував. Також в актах перевірок податковий орган підтвердив фактичну сплату Позивачем сум податку на додану вартість, які заявлені платником податків до бюджетного відшкодування;

- оскільки податкові повідомлення-рішення є протиправними й підлягають скасуванню поновлення порушених прав Позивача може бути здійснено шляхом зобов`язання Відповідача здійснити заходи по відшкодуванню податку на додану вартість, передбачені статтею 200 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) та положеннями постанови Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 року №26.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 19 лютого 2024 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишив без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року - без змін.

У постанові апеляційний суд погодився з тими висновками, що cформував суд першої інстанції.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

За результатами проведених Відповідачем перевірок Позивача складені акти перевірок від 19 липня 2021 року № 11815/10-36-07-05/40624604 та від 28 липня 2021 року №12500/10-36-07-05/40624604.

Згідно з висновками актів перевірок Позивач допустив порушення вимог пунктів 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 статті 200 ПК України.

На підставі актів перевірок прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 5 серпня 2021 року № 0172610705, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податків у розмірі 1 000 000,00 грн;

- від 14 серпня 2021 року №0186240705, яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податків у розмірі 760 000,00 грн.

Фактичними підставами прийняття вказаних індивідуальних актів стали висновки Відповідача, зокрема, про те, що:

- інвентаризація запасів проводилась без участі представників ГУ ДПС у Київській області;

- у протоколі інвентаризаційної комісії вказані дані, які суперечать наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження положення про інвентаризацію активів та зобов`язань» від 2 вересня 2014 року № 879, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 жовтня 2014 року за № 1365/26142 (із змінами та доповненнями; далі також - Положення №879) щодо матеріально відповідальної особи;

- працівник, який зазначений в протоколі, відсутній в штаті підприємства, а тому врахувати фактично наявні залишки товарно-матеріальних цінностей під час проведення перевірки неможливо.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Підставами касаційного оскарження Відповідач визначив пункт 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України).

Стверджує, що при вирішенні спору суди допустили порушення норм матеріального та процесуального права й ухвалили рішення без врахування висновків про застосування норм матеріального права у подібних правовідносинах, а саме, застосовуючи підпункт 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України, Положення №879, не врахували правову позицію Верховного Суду, сформовану у постанові від 6 лютого 2020 року у справі № 807/1556/17.

На переконання Скаржника у цій справі суди попередніх інстанцій не встановили фактичних обставин у справі, не дослідили і не надали оцінку доводам Відповідача та висновкам, викладеним в акті перевірки щодо проведення TOB «ГЕРІТА» інвентаризації запасів без участі контролюючого органу та з порушенням встановленого порядку її проведення, не дослідили зібрані у справі докази, що призвело до хибних висновків про наявність у ТОВ «ГЕРІТА» товарно-матеріальних цінностей.

Наголошує, що звертав увагу судів, що інвентаризація запасів проводилась 1) без участі представників ГУ ДПС у Київській області; 2) директором Позивача, який є матеріально-відповідальною особою; 3) особою, яка не є працівником підприємства. Це, на його думку не дає можливості врахувати фактично наявні залишки товарно-матеріальних цінностей під час проведення перевірки.

Акцентує увагу на тому, що у ході проведення перевірки було надіслано лист до ДПС України та ГУ ДПС у Дніпропетровській області, ГУ ДПС у Донецькій області для залучення до перевірки працівників відповідних областей з подальшим проведенням обстеження та встановленням фактичної наявності складських приміщень за адресами, зазначеними в повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, а саме: м. Дніпро, проспект Слобожанський, буд. 20 та м. Маріуполь, вул.. Купріна, буд. 10. Працівниками відповідних областей надано:

- акт/довідку обстеження щодо фактичної наявності складських приміщень від «Про неможливість проведення перевірки об`єкта оподаткування (складу) ТОВ «Геріта» у зв`язку з його відсутністю за адресою: м. Дніпро, проспект Слобожанський, буд. 20»;

- акт «Про обстеження щодо фактичної наявності об`єкта оподаткування або об`єкта, пов`язаного з оподаткуванням або через який провадиться діяльність» за адресою: Донецька обл., м. Маріуполь, вул.. Купріна, буд. 10, яким установлено, що за адресою розташований оптовий ринок сільськогосподарської продукції «Азовський», на території якого будь-яких вивісок, рекламних стендів продукції чи послуг, офісу, складських приміщень, тощо ТОВ «Геріта» не встановлено.

Також стверджує й Відповідач, що в дотримання принципу офіційного з`ясування обставин у справі суди цьому оцінку не надали, як і не врахували того, що Позивач не надавав доказів на підтвердження транспортування товару.

Помилковим Відповідач вважає й висновок щодо необхідності здійснення заходів щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку.

На його думку, застосовуючи положення абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 ПК України, суди не врахували правового висновку, викладеного Верховним Судом у постанові від 25 лютого 2020 року у справі № 320/6625/18, де Верховний Суд визнав передчасним заявлення позовних вимог про зобов`язання відповідача внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві платника податку (позивача у зазначеній справі) про повернення суми бюджетного відшкодування як такої, що є узгодженою, з огляду на положення пункту 200.15 статті 200 ПК України. Положення цієї норми зобов`язують контролюючий орган внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника лише на наступний робочий день після отримання, зокрема, рішення суду, яке набрало законної сили.

З урахуванням цього у касаційній скарзі представник Відповідача просить рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати й ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

3.2. Доводи Позивача (наведені у відзиві на касаційну скаргу)

Представник Позивача у відзиві на касаційну скаргу наполягає на безпідставності викладених у касаційній скарзі доводів та стверджує, що вони повністю дублюють аргументи, наведені Скаржником у відзиві на позовну заяву та у апеляційній скарзі, які у повному обсязі досліджувались судами першої та апеляційної інстанцій та яким надана належна мотивована правова оцінка, жодна з викладених Скаржником у касаційній скарзі обставин, які і жоден аргумент не залишились поза увагою судів.

Пояснює, що відповідно до Положення № 879 інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. З урахування цього вважає, що обставина, що інвентаризаційну комісію очолював керівник підприємства, не суперечить приписам чинного законодавства та спростовує доводи про порушення Позивачем відповідних норм.

Зауважує, що інвентаризація запасів 19 липня 2021 року проводилася у присутності головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту ГУ ДПС у Київській області.

Представник Позивача також пояснює, що інвентаризація запасів 13 липня 2021 року дійсно проводилась з незалежних від ТОВ «Геріта» причин без участі податкового органу, що стало підставою відмови в бюджетному відшкодуванні за період квітень 2021 року у розмірі 1 000 000,00 грн. Однак, платник податків не має важелів впливу на податковий орган і не може забезпечити присутність представників податкового органу під час проведення інвентаризації. При цьому, положеннями Порядку не передбачено такої обов`язкової умови для проведення інвентаризації як присутність представника контролюючого органу.

Так само, на думку представника Позивача:

- жоденнормативно-правовий акт не визначає дійсність результатів інвентаризації в залежності від участі в цій інвентаризації перевіряючих осіб контролюючого органу;

- службові особи контролюючого органу після отримання інвентаризаційних описів, якщо вони дійсно вважали, що допущені якісь порушення Порядку проведення інвентаризації, не були позбавлені вимагати у ТОВ «Геріта» проведення повторної (додаткової) інвентаризації.

Позивач вважає, що правовідносини у наведеній скаржником справі №807/1556/17 не є подібними за об`єктним і змістовним критеріями з огляду на відмінність предмета та підстав позовів, встановлені судом фактичні обставини, у наведеній справі та у справі, що розглядається.

Також представник Позивача вважає й неподібними до правовідносин у цій справі, правовідносини у справі №320/6625/18, на яку посилається Скаржник як на підставу касаційного оскарження. Покликається на те, що у останній розглядались інші позовні вимоги, а саме: «… зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві Товариства про повернення суми бюджетного відшкодування у розмірі 4 682 842,00 грн як такої, що є узгодженою».

З урахуванням наведеного вище представник Позивача просить залишити касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року у адміністративній справі №320/15412/21 - без змін.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

4.1.1. Щодо відповідності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень вимогам частини другої статті 2 КАС України

Спірні правовідносини врегульовані положеннями ПК України.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як визначено пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу..

Стаття 200 ПК України визначає порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Як передбачає пункт 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту, як одного з показників, за рахунок якого формується від`ємне значення суми податку на додану вартість, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

Як встановили суди попередніх інстанцій, причиною виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за період квітень-травень 2021 року є поставка товару ТОВ «Електрал». Досліджуючи зміст фінансово-господарських операцій Позивача з ТОВ «Електрал», мету та обставини поставки та/або отримання товарів у власній господарській діяльності Позивача, суди встановили, що вони ґрунтувались на підставі договору поставки товару.

На підтвердження фактичної поставки товарів Позивач копії: специфікацій до договору, видаткових накладних. За наслідками господарської операції ТОВ «Електрал» склало та зареєструвало податкові накладні.

Оплата за товар перерахована постачальнику, у тому числі сплачено податок на додану вартість відповідно до платіжних доручень.

Крім того, за змістом установлених судами попередніх інстанцій обставин Позивач також надав копії товарно-транспортних накладних, що спростовує наведені у касаційній скарзі доводи Відповідача про не дослідження судами доказів транспортування товарів.

Судом першої інстанції установлено, що для здійснення фінансово-господарської діяльності Позивачем укладено наступні договори: договір оренди з ТОВ «Центр Логістичних послуг» (код ЄДРПОУ 43476494) щодо оренди офісу, договір оренди нерухомого майна з ТОВ «ТД Агро-Торг» щодо оренди складського приміщення розташованого за адресою АДРЕСА_1 , та договір оренди нежитлового приміщення з ФОП ОСОБА_1 .

З урахуванням цього суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що ТОВ «Геріта» має всі документи, які підтверджують фактичні поставки йому товару ТОВ «Електрал».

Будь-яких недоліків або відсутності обов`язкових реквізитів у первинних документах, складених в результаті проведення господарських операцій Позивача із ТОВ «Електрал», як вказали суди першої та апеляційної інстанцій, податковий орган не виявив та в актах перевірки не зафіксував. Також в актах перевірки податковий орган підтвердив фактичну сплату Позивачем сум податку на додану вартість, які заявлені платником податків до бюджетного відшкодування.

При цьому, у пунктах 3.3.3 та 3.3.4 акта перевірки відображено, що перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (показник рядка 2.1 Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства. Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показника рядка 21 Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства.

З урахуванням цього суди обох інстанцій правильно вказали, що відсутні підстави вважати, що викладені у акті перевірки висновки контролюючого органу про порушення Позивачем вимог пункту 200.4, пункту 200.7, пункту 200.8, пункту 200.09, пункту 200.14 статті 200 ПК України є обґрунтованими.

Щодо наведених у касаційній скарзі доводів про порушення, допущені під час проведення інвентаризацій запасів та складення протоколів інвентаризацій, то суд зазначає таке.

Як установили суди, Позивач у ході двох перевірок на вимоги Відповідача проводив інвентаризацію запасів.

Так, у протоколах інвентаризаційної комісії:

- від 13 липня 2021 зазначено, що інвентаризація проводилася станом на 13 липня 2021 року комісією у складі: голова комісії - директор ОСОБА_2 , член комісії - вантажник ОСОБА_3 ; станом на 13 липня 2021 року встановлено наявність товару на загальну суму 13 408 136,55 грн;

- від 19 липня 2021 зазначено, що інвентаризація проводилася станом на 19 липня 2021 року комісією у складі: голова комісії- директор ОСОБА_2 , член комісії - менеджер зі збуту ОСОБА_4 ; станом на 19 липня 2021 року встановлено наявність товару на загальну суму 13 408 136,55 грн.

Відповідач зазначає, що інвентаризація запасів за відсутності контролюючого органу, а так само підписання протоколів інвентаризаційної комісії директором ОСОБА_5 свідчить про відсутність права Позивача на формування бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Надаючи правову оцінку цим доводам, Суд звертає увагу на таке.

Відповідно до пункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючий орган під час проведення перевірки має право, зокрема, вимагати від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Правила проведення інвентаризації для юридичних осіб, у тому числі обов`язкові випадки її проведення та оформлення результатів інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року № 879.

Згідно з пунктом 5 розділу І цього Положення інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

Пунктом 7 розділу І Положення № 879 про інвентаризацію встановлено випадки обов`язкового проведення інвентаризації, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

За приписами пункту 1 розділу II Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.

У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.

Враховуючи ту обставину, що на підприємстві ТОВ «Геріта» бухгалтерський облік ведеться безпосередньо керівником підприємства, інвентаризаційну комісію очолював керівник підприємства, що не суперечить приписам Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань та спростовує доводи Відповідача стосовно того, що в протоколі інвентаризаційної комісії вказані дані, які суперечать Положенню № 879.

Такий висновок Верховний Суд сформував у постанові від 21 листопада 2023 року у справі № 320/9636/21 за позовом ТОВ «Геріта» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, яким виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період березень 2021 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податків у розмірі 1000000,00 грн.

У цій постанові Верховний Суд вказав, що згідно з відомостями про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам за 3 місяць другого кварталу 2021 року, вбачається, нарахування ТОВ «Геріта» заробітної плати на користь вантажника ОСОБА_3 .

Вантажник ОСОБА_3 підписував протокол інвентаризації від 13 липня 2021 року, який досліджували суди першої та апеляційної інстанції у цій справі. З урахуванням цих наведених у постанові від 21 листопада 2023 року у справі № 320/9636/21 обставин, відсутні підстави вважати, що у Відповідача були обґрунтовані сумніви, що на час складення протоколу інвентаризації від 13 липня 2023 року ОСОБА_3 не був працівником ТОВ «Геріта».

Щодо доводів про проведення інвентаризацій за відсутності працівників контролюючого органу, то Верховний Суд у постанові від 26 вересня 2023 року у справі № 640/19859/21, проаналізувавши зазначені вище норми, дійшов висновку, що нормами Положення № 879 не визначено, що інвентаризацію у законний спосіб можливо провести тільки на день її призначення, або виключно в день її призначення. Окрім цього, у вказаній постанові було зазначено, що посадові особи контролюючого органу можуть бути присутні при проведенні інвентаризації за їх згодою, проте така присутність не є обов`язковою.

Як свідчить досліджений судами попередніх інстанцій протокол інвентаризаційної комісії від 19 липня 2021 рок (том 1, а.с. 181), та як вказує Відповідач у касаційній скарзі, інвентаризація від 19 липня 2021 року проводилася за участі головного державного ревізора інспектора відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Київській області Могилевського Д., який і підписав цей протокол.

Дійсно інвентаризація запасів 13 липня 2021 року проводилась за відсутності представників контролюючого органу. Однак Відповідач не наводить доводів, згідно з якими така поведінка Позивача могла призвести до викривлення результатів такої інвентаризації запасів. При цьому, за змістом установлених судами попередніх інстанцій обставин, наступна інвентаризація проведена через 6 днів за участі представника Відповідача і вона підтвердила ж ті самі дані щодо наявності товару на загальну суму 13 408 136,55 грн.

Відповідач по цьому епізоду як на підставу касаційного оскарження покликається на неврахування судами висновків Верховного Суду, наведених у постанові від 6 лютого 2020 року у справі № 807/1556/17. Однак, відповідні правові висновки суд касаційної інстанції, як доречно звернув увагу представник Позивача, формував за обставин, у яких саме контролюючий орган не дотримався встановленого законом порядку проведення інвентаризації та оформлення її результатів. У цій постанові відсутні правові висновки за обставин, як вважає Відповідач, підписання протоколу інвентаризації неуповноваженими особами та проведення інвентаризації за відсутності представника контролюючого органу.

Неврахування висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Водночас посилання скаржника на неврахування висновку Верховного Суду як на підставу для касаційного оскарження не можуть бути взяті до уваги судом касаційної інстанції, якщо відмінність у судових рішеннях зумовлена не неправильним (різним) застосуванням норми, а неоднаковими фактичними обставинами справ, які мають юридичне значення.

Аналіз вказаного у касаційній скарзі судового рішення дає підстави вважати, що наведені скаржником цитати з нього не доводять, що суди першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях у цій справі застосували норми права всупереч висновкам Верховного Суду.

За таких обставин посилання на неврахування висновків, викладених у постанові Верховного Суду, не знайшли свого підтвердження, оскільки оскаржувані судові рішення не суперечать викладеним висновкам в частині застосування норм матеріального права, які підлягали застосуванню у спірних правовідносинах.

З урахуванням цього у сукупності та взаємозв`язку відсутні підстави вважати, що відповідні акти індивідуальної дії відповідають вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

4.1.2. Щодо позовної вимоги про зобов`язання Відповідача вчинити дії

Відповідно до пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.

Отже, приписи наведеної норми зобов`язують контролюючий орган внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду на наступний робочий день після отримання відповідного рішення.

Суд зазначає, що Держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої, в даному випадку після вчинення контролюючим органом дій по внесенню до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника на наступний робочий день після отримання рішення суду апеляційної інстанції, яке набрало законної сили.

Такий висновок Верховний Суд висловив у постанові від 25 лютого 2020 року у справі № 320/6625/18, на неврахування висновків якої покликається Відповідач в касаційній скарзі, а також в низці інших постанов, зокрема, від 23 травня 2024 року у справі № 380/5557/22, від 15 лютого 2024 року у справі №803/121/16, від 6 грудня 2023 року у справі № 380/2506/21, від 31 січня 2024 року у справі № 640/1595/21, від 29 лютого 2024 року у справі № 380/7564/22.

Підстав для відступу від такого висновку колегія суддів у цій справі не вбачає, а представник Позивача їх не наводив.

Отже, на час задоволення судами попередніх інстанцій позовних вимог в цій частині у Відповідача ще не виник обов`язок внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заявах ТОВ «Геріта» про повернення суми бюджетного відшкодування за квітень та травень 2021 року.

Законодавство України не передбачає можливості подання превентивних адміністративних позовів, оскільки право на судовий захист встановлено тільки щодо порушених прав, законних інтересів фізичних і юридичних осіб у публічно-правовій сфері.

З урахуванням цього колегія погоджується з твердженнями контролюючого органу, наведеними в касаційні скарзі, про передчасність задоволення позовних вимог про зобов`язання Відповідача здійснити заходи щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року, із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок Позивача в обслуговуючому банку.

Не змінює цього й покликання Позивача у відзиві на касаційну скаргу щодо відмінності предмета спору у цій справі та у справі № 320/6625/18. Змістовне розширення формулювання позовної вимоги не може змінювати суть правовідносин та обставини, з настанням якої якого у контролюючого органу виникає обов`язок вчинення дій з метою відшкодування податку на додану вартість шляхом внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

За таких обставин суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій, задовольняючи відповідні позовні вимоги щодо зобов`язання Відповідача вчинити дії, неправильно застосували приписи пункту 200.15 статті 200 ПК України.

Ці вимоги є безпідставними та задоволенню не підлягають, а тому судові рішення необхідно скасувати на підставі статті 351 КАС України у відповідній частині з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні цієї позовної вимоги.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Узагальнюючи наведене, колегія суддів зазначає, що судові рішення не можна вважати в повній мірі такими, що відповідають вимогам статті 242 КАС України, відповідно до частин першої та четвертої якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За правилами статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.

З урахуванням цього, Суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів першої та апеляційної інстанцій без змін в частині задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 5 серпня 2021 року №0172610705 і від 14 серпня 2021 року №0186240705.

Водночас Суд вважає, що існують законодавчо визначені підстави скасування рішень судів першої та апеляційної інстанції в частині вирішення позовних вимог щодо зобов`язання Відповідача здійснити заходи щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року, із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок позивача в обслуговуючому банку. У цій частині позовних вимог Суд дійшов висновку про необхідність ухвалення нового рішення про відмову у задоволенні цієї позовної вимоги.

Керуючись статтями 3, 345, 349, 350, 351, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року скасувати в частині задоволення позовної вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Київській області здійснити заходи щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року, із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок позивача в обслуговуючому банку.

Ухвалити в цій частині нове рішення, яким відмовити у задоволенні цієї позовної вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Київській області здійснити заходи щодо відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника податку у сумі, зазначеній у рядку 20.2 декларацій з податку на додану вартість за квітень, травень 2021 року, із внесенням електронного повідомлення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість інформації про узгоджені суми бюджетного відшкодування по деклараціях за квітень, травень 2021 року, з одночасним внесенням інформації щодо платіжних реквізитів, необхідних для перерахування сум бюджетного відшкодування на поточний банківський рахунок позивача в обслуговуючому банку.

В частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 5 серпня 2021 року №0172610705 і від 14 серпня 2021 року №0186240705 рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 травня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх