Постанова

від 09.07.2024 по справі 810/1960/18

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 810/1960/18 Головуючий у І інстанції - Балаклицький А.І.

Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2024 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Бужак Н.П., Костюк Л.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимог про сплату боргу (недоїмки), -

В С Т А Н О В И Л А:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення Відповідача від 10.11.2017 № 0095151309 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 32 222,18 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 25 777,74 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 6 444,44 грн;

- податкове повідомлення-рішення Відповідача від 10.11.2017 № 0095161309 про збільшення грошового зобов`язання за платежем військового збору на суму 2 685,19 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 2 148,15 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 537,04 грн;

- податкове повідомлення-рішення Відповідача від 10.11.2017 № 0095211309 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість з товарів, вироблених в Україні, на суму 35 802,43 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями 28 641,94 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 7 160,49 грн;

- податкове повідомлення-рішення Відповідача від 10.11.2017 № 0095231309 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 1,00 грн за порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- податкове повідомлення-рішення Відповідача від 10.11.2017 № 0095261309 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 275 166,14 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- вимогу ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № Ф-0095181309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 31 506,12 грн;

- вимогу ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн;

- рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095191309 про застосування штрафної санкції у розмірі 3 150,61 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску;

- рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав, що висновки контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства є необґрунтованими, здійсненні без аналізу первинної документації та базуються лише на співставленні орієнтовної інформації про залишки товарно-матеріальних цінностей та даних Єдиного реєстру податкових накладних щодо придбання та реалізації платником товарів.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12 червня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2020 року, позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095151309, від 10.11.2017 № 0095161309, від 10.11.2017 № 0095211309, від 10.11.2017 № 0095231309, від 10.11.2017 № 0095261309.

Визнано протиправним та скасовано вимоги ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № Ф-0095181309 та № Ф-0095401309.

Визнано протиправними та скасовано рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095191309 та № 0095411309.

Постановою Верховного Суду від 24 березня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задоволено частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2020 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

В апеляційній скарзі фізична особа-підприємець ОСОБА_1 посилався на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Доводи апеляційної скарги аналогічні, заявленим у позовній заяві, та містять посилання на неповне з`ясування обставин справи судом першої інстанції та невідповідність його висновків таким обставинам.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ГУ ДФС у Київській області проведено планову документальну виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та з питань нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 19 вересня 2017 року № 706/10-36-13-09/ НОМЕР_1 .

Відповідно до висновків акта перевірки Відповідачем встановлено наступні порушення з боку ФОП ОСОБА_1 :

- підпункту 2, підпункту 6, підпункту 8, підпункту 9 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, які обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481, та підпункту «а» пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині невірного відображення отриманого від здійснення господарської діяльності доходу із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, коштів, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримані готівкою, сум фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, які не зазначені у графах 6 та 7, та сум чистого оподатковуваного доходу, який розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професійної діяльності (графи 6, 7, 8);

- пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2 статті 177 ПК України в частині заниження суми чистого оподатковуваного доходу за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року на загальну суму 143 209,68 грн, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 25 777,74 грн;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України в частині заниження чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року в сумі 143 209,68 грн, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності у сумі 2 148,15 грн;

- пункту 2 частини першої статті 7, статті 8, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині заниження чистого оподатковуваного доходу, з якого відраховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року на загальну суму 143 209,68 грн, що призвело до заниження єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з сум доходу від здійснення підприємницької діяльності, на який нараховується єдиний внесок у сумі 31 506,12 грн;

- пункту 187.1 статті 187 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку із невключенням платником до податкових зобов`язань з податку на додану вартість суми реалізованих товарно-матеріальних цінностей, що не відображені у податковому обліку та в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік, на 143 209,68 грн, що призвело до заниження податку на додану вартість на 28 641,94 грн;

- пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій всього на суму 143 209,68 грн;

- пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме реалізацію товару у безготівковій та готівковій формі розрахунків за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, який відсутній в обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 137 583,07 грн;

- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, пункту 164.1, підпункту 164.2.1 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176, пункту 177.7 статті 177 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 182,70 грн;

- пункту 127.1 статті 127 ПК України та підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, що призвело до заниження військового збору на суму 18,27 грн;

- пункту 1 частини першої статті 7, частини п`ятої, частини восьмої статті 8, частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», що призвело до заниження єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 497,68 грн.

На підставі викладеного, Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято:

1) податкові повідомлення-рішення від 10 листопада 2017 року:

- № 0095151309, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на 32 222,18 грн, у тому числі на 25 777,74 грн за податковими зобов`язаннями та на 6 444,44 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0095161309, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 2 685,19 грн, у тому числі 2 148,15 грн за податковими зобов`язаннями та 537,04 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0095211309, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 35 802,43 грн, з яких 28 641,94 грн за податковими зобов`язаннями та 7 160,49 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0095231309, яким до Позивача застосовано суму штрафної (фінансової) санкції у розмірі 1,00 грн;

- № 0095261309, яким до Позивача застосовано суму штрафної (фінансової) санкції у розмірі 275 166,14 грн;

2) вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 10 листопада 2017 року:

- № Ф-0095181309, якою від Позивача вимагається сплатити недоїмку з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 31 506,12 грн;

- № Ф-0095401309, якою від Позивача вимагається сплатити недоїмку з єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 497,68 грн;

3) рішення про застосування штрафних санкцій за доварахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 10 листопада 2017 року:

- № 0095191309, яким до Позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 3 150,61 грн;

- № 0095411309, яким до Позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 49,77 грн.

Вважаючи оскаржувані рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції у рішенні від 12 червня 2020 року, з висновками якого погодилась колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у постанові від 16 листопада 2020 року виходили з того, що визначення контролюючим органом податкових зобов`язань виключно на підставі інформації про ймовірний обсяг залишків та даних з Єдиного реєстру податкових накладних є необґрунтованим та спростовується первинними документами господарської діяльності Позивача, наявними в матеріалах справи.

Скасовуючи рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12 червня 2020 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2020 року, та направляючи справу на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд виходив з того, що платник податків під час проведення перевірки зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Усі документи, які надаються платником податків контролюючому органу під час проведення перевірки як такі, що стосуються її предмета, в обов`язковому порядку мають бути враховані і перевірені (оцінені) контролюючим органом. У правильності і відповідності даних, відображених у наданих контролюючому органу документах, у першу чергу зацікавленим є саме платник податків, який не може не усвідомлювати, що наданий ним документ буде використаний під час проведення перевірки.

У випадку, якщо відповідний документ надається контролюючому органу саме на підтвердження обсягу наявних залишків товарно-матеріальних цінностей станом на певне число, у подальшому платник податків не може посилатися на сумнівність наданих ним відомостей або ж вважати їх такими, що не є належними доказами.

Контролюючий орган під час проведення перевірки має право витребувати у платника податків додаткову інформацію на підтвердження правильності відображених відомостей у довідках про залишки товарно-матеріальних цінностей, у разі виникнення у нього обґрунтованих сумнівів у достовірності таких.

Відповідачем наголошено, що при перевірці достовірності відображених у деклараціях про майновий стан і доходи за 2014 рік, 2015 рік, 2016 рік сум загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності Позивача, податковим органом, окрім інформації про залишки товарно-матеріальних цінностей, наданої платником, було використано наступні документи: відомості Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб Державної фіскальної служби України; банківські виписки; дані Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність; Єдиний реєстр податкових накладних; податкові накладні; видаткові накладні; акти здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг).

При цьому, інформація про залишки товарно-матеріальних цінностей під час проведення перевірки була надана Позивачем самостійно, у результаті її співставлення з іншими документами та податковою інформацією встановлено розбіжності між даними, наданими платником та даними, розрахованими контролюючим органом, в частині залишків товарно-матеріальних цінностей ФОП ОСОБА_1 станом на 31 грудня 2016 року, які мають бути в наявності, але відсутні.

В подальшому Позивачем було заявлено про помилковість наданих ним даних.

Суди попередніх інстанцій на це звернули увагу, однак, причини, з яких відомості істотно відрізняються не встановлювали, у судових рішеннях такі обставини не відображені.

При цьому, посилання судів на те, що контролюючий орган під час перевірки Позивача не здійснював аналізу і дослідження первинних документів, а його висновки ґрунтуються не на сукупності доказів, суперечать як змісту акта перевірки, так і позиції контролюючого органу.

У касаційній скарзі Відповідач наполягав на тому, що висновки акта перевірки ґрунтуються саме на сукупності доказів, а не виключно на інформації щодо залишків товарно-матеріальних цінностей, наданої Платником.

З урахуванням викладеного, Верховний Суд не міг визнати обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій про непідтвердженість висновків контролюючого органу щодо заниження Позивачем чистого оподатковуваного доходу від здійснення підприємницької діяльності, оскільки такі висновки фактично судами попередніх інстанцій у повному обсязі не перевірені.

Позивач доводив, що усі задекларовані ним витрати відповідають даним звітних декларацій, однак за змістом статті 44 ПК України показники податкової звітності мають підтверджуватися документами. Чи надавалися відповідні документи до перевірки та їх обсяг суди попередніх інстанцій не з`ясовували.

При цьому, судові рішення не містять посилань на первинні документи, які підтверджують показники декларацій про майновий стан і доходи Позивача за 2014, 2015, 2017 роки, що також свідчить про те, що відповідні висновки контролюючого органу судами попередніх інстанцій не перевірялися.

Згідно з частиною шостою ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні від 07 лютого 2024 року виходив з того, що контролюючий орган був зобов`язаний врахувати надані Позивачем самостійно документи щодо залишків ТМЦ станом на 01.01.2014, 01.01.2015 та 31.12.2016 року.

Відповідно до матеріалів справи, при перевірці достовірності відображених у декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, 2015 рік та 2016 рік сум загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності Позивача використано наступні документи:

- відомості, відображені в податковій декларації про майновий стан та доходи за 2014 рік, 2015 рік та 2016 рік;

- відомості Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України про суми виплачених доходів;

- банківські виписки;

- дані книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність затвердженої Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481;

- єдиний реєстр податкових накладних, податкові накладі;

- видаткові накладні;

- акти здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг).

Зазначене підтверджується змістом Акта перевірки, а саме його аркушем 8.

Як зазначено Позивачем, викладені в описовій частині акту податкової перевірки порушення ґрунтуються виключно на помилкових розрахунках про кількість залишків товарів.

Разом з тим, як вже зазначалось вище, висновок акта перевірки базується на аналізі наданої інформації про залишки ТМЦ, наданих первинних документах до перевірки, Єдиному реєстрі податкових накладних.

Копії даних, які містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо обсягів купівлі та продажу товарно-матеріальних цінностей містяться в матеріалах справи.

Таким чином, шляхом аналізу сукупності доказів, встановлено сукупність обставин, яка свідчить, що при перевірці правильності визначення валових доходів за період з 01.01.2014 по 31.21.2016, відображених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2014 рік, 2015 рік та 2016 рік, з даними про суми валових доходів, встановленими в ході перевірки, встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 валових доходів на загальну суму 143 209, 68 грн без ПДВ, чим порушено вимоги п. 177.1, п. 177.2 статті 177 ПК України.

При цьому, посилання Позивача, що контролюючим органом не враховано видаткові накладні є необґрунтованим, оскільки як вбачається з акта перевірки, контролюючий орган здійснив повне, всебічне дослідження доказів, у тому числі видаткових накладних. У разі неврахування документів, Позивач мав можливість надати всі фінансово-господарські документи, які на його думку були не враховані до заперечень, проте своїм правом не скористався.

Враховуючи вищезазначене суд першої інстанції дійшов висновку, що обґрунтованими є викладені Відповідачем в акті перевірки висновки про порушення Позивачем вимог податкового законодавства.

Як наслідок, правомірними та такими, що не підлягають скасуванню, є оскаржувані рішення Відповідача, що ґрунтуються на зазначених висновках акту перевірки.

Колегія суддів не в повній мірі погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України).

Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно з пунктом 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Підпунктом 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 України передбачено, що загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

За приписами пункту 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов`язані: а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку. Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику; б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку; в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим. На вимогу контролюючого органу та в межах його повноважень, визначених законодавством, платники податку зобов`язані пред`являти документи і відомості, пов`язані з виникненням доходу або права на отримання податкової знижки, обчисленням і сплатою податку, та підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у податковій декларації з цього податку; г) подавати особам, які згідно з цим Кодексом визначені відповідальними за утримання (нарахування) та сплату податку до бюджету, документи на підтвердження права платника податку, який отримує такі доходи, на застосування соціальних податкових пільг; ґ) у порядку, визначеному законом, допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу на територію або до приміщень, що використовуються платником податку для отримання доходів від провадження господарської діяльності; д) здійснювати заходи, передбачені цим Кодексом, у разі зміни підстав для отримання податкової соціальної пільги; е) своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Отже, об`єктом оподаткування доходу позивача є його чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі, отримані позивачем) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з його господарською діяльністю.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику. Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Наказом Міністерства доходів і зборів України № 481 від 16.09.2013 затверджено форму та Порядок ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - Порядок № 481).

Відповідно до пункту 5 Порядку № 48, записи у книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.

Пунктом 6 Порядку № 481 визначено, що у графі 2 книги відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та /або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня; у графі 9 визначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професійної діяльності (графи 6, 7, 8). У графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.

Таким чином, Порядком № 481 та іншими нормативно-правовими актами не передбачено обов`язку ведення обліку залишку товарних запасів фізичними особами-підприємцями, які застосовують загальну систему оподаткування, обліку та звітності.

Даний висновок узгоджується зі змістом індивідуальної податкової консультації, наданої позивачеві Держаною фіскальною службою України листом від 05 травня 2018 року № 2469/с/99 -99-13-01-2014.

Отже, фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг.

В силу вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Загальні вимоги до первинного документу, передбачені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які полягають в тому, що первинний документ повинен містити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як вбачається з матеріалів справи, та встановлено судом першої інстанції, під час проведення перевірки контролюючим органом було надано запит Позивачу від 19.08.2017 № 2414/ФОП/10-36-13-09 про надання інформації та документального підтвердження залишків товарно-матеріальних цінностей станом 01.01.2014, 01.01.2015 та 31.12.2016, на який ФОП ОСОБА_2 надав вказану інформацію.

Виходячи із презумпції добросовісності платника, а отже і правильності наданої ним інформації, Відповідачем під час перевірки було використано саме вказані дані. У результаті їх співставлення з іншими документами та податковою інформацією встановлено спірні порушення.

Як зазначено Позивачем в апеляційній скарзі, до заперечення на акт перевірки та на підтвердження очевидної недостовірності даних контролюючого органу використаних ним при обчисленні сум податкових правопорушень, Позивачем надавалися первинні документи від постачальника товару, а під час процедури адміністративного оскарження, до скарги до ДПС України Позивачем було додано первинні документи по товарним позиціям, що підтверджують дійсну кількість (відмінну від даних Відповідача) одиниць придбаного Позивачем товару протягом 2015 -2016 років.

Таким чином, під час подання заперечення на акт перевірки (до прийняття спірних податкових повідомлень-рішень), а також під час процедури адміністративного оскарження Позивач скористався своїм правом та надав Відповідачу фінансово-господарські документи, які на його переконання не були враховані.

Крім того, як в запереченні до акта перевірки, так і в скарзі до ДПС України, Позивач вимагав проведення позапланової документальної перевірки на підставі пп. 78.5.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до пп. 78.5.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 статті 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки.

Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Верховний Суд у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 320/14330/23 вказав, що зміст наведених правових норм свідчить, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України прирівнюється до їх відсутності. Єдине виключення при застосуванні правових наслідків ненадання платником податків на вимогу контролюючого органу зазначених вище документів становить їх відсутність внаслідок виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 21 жовтня 2021 року у справі № 802/1464/17-а.

Будь-які докази, що надані Позивачем до заперечення на акт перевірки, та до скарги на податкові повідомлення-рішення до ДПС України документи, були відсутні під час перевірки внаслідок їх виїмки або вилучення правоохоронними органами, в матеріалах даної адміністративної справи відсутні, та такі Позивачем надано не було, а колегією суддів не встановлено.

Крім того, Верховний Суд у даній адміністративній справі у постанові від 24 березня 2023 року вказав, що згідно з пунктом 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Отже, контролюючий орган під час проведення перевірки має право витребувати у платника податків додаткову інформацію на підтвердження правильності відображених відомостей у довідках про залишки товарно-матеріальних цінностей, у разі виникнення у нього обґрунтованих сумнівів у достовірності таких.

Платник податків під час проведення перевірки зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Усі документи, які надаються платником податків контролюючому органу під час проведення перевірки як такі, що стосуються її предмета, в обов`язковому порядку мають бути враховані і перевірені (оцінені) контролюючим органом. У правильності і відповідності даних, відображених у наданих контролюючому органу документах, у першу чергу зацікавленим є саме платник податків, який не може не усвідомлювати, що наданий ним документ буде використаний під час проведення перевірки. У випадку, якщо відповідний документ надається контролюючому органу саме на підтвердження обсягу наявних залишків товарно-матеріальних цінностей станом на певне число, у подальшому платник податків не може посилатися на сумнівність наданих ним відомостей або ж вважати їх такими, що не є належними доказами.

Більше того, Відповідачем у листі «Про розгляд заперечення до акта про результати перевірки» від 07.11.2017 № 3821/ФОП/10-36-13-09 (т. 1, а.с. 83-94) щодо проведення документальної позапланової перевірки відповідно до приписів пп.78.1.5 п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України зазначено, що Позивачем не надано до заперечення інформації та інших документів, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності, які не були враховані під час проведення перевірки та можливі підтверджуючі документи по порушенням, викладеним у вищезазначеному акті.

Як вбачається з матеріалів справи, Відповідачем при перевірці достовірності відображених у декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік, 2015 рік, 2016 рік сум загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності Позивача використано наступні документи:

- відомості, відображені в податковій декларації про майновий стан та доходи за 2014 рік, 2015 рік, 2016 рік;

- відомості Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС України про суми виплачених доходів;

- банківські виписки;

- дані книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність затвердженої Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481;

- єдиний реєстр податкових накладних, податкові накладі;

- видаткові накладні;

- акти здачі-прийняття виконаних робіт (наданих послуг).

Зазначене підтверджується змістом Акта перевірки, а сама його аркушем 8.

Так, зі змісту акта перевірки вбачається, що за результатами перевірки Відповідачем встановлена розбіжність між даними, наданими до перевірки Позивачем та даними розрахованими контролюючим органом, в частині залишків товарно-матеріальних цінностей Позивача станом на 31.12.2016, які мають бути в наявності, але відсутні.

Зокрема, розбіжність встановлена щодо наступних груп товарів: «Напій безалкогольний «Росинка Лимонад», 0,5 л.» - невідповідність складає 828 шт., «Напій безалкогольний «Росинка зі смаком тархуну», 0,5 л.» - невідповідність складає 930 шт., «Напій безалкогольний «Росинка Лимонад», 1 л.» - невідповідність складає 3009 шт., «Напій безалкогольний «Росинка Лимонад», 2 л.» - невідповідність складає 4017 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», газована, 0,5 л.» - невідповідність складає 1296 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», негазована, 5 л.» - невідповідність складає 74 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Народна марка», 60 гр.» - невідповідність складає 107 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Народна марка», 90 гр.» невідповідність складає 100 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшки от Сашки», 90 гр.» невідповідність складає 205 шт., «Вода газована «Слобідська», 2л.» - невідповідність складає 270 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшки от Сашки», 60 гр.» - невідповідність складає 490 шт., «Насіння соняшника обсмажене підсолене «Вкусняшки от Сашки», 60 гр.» - невідповідність складає 165 шт., «Мінеральна вода «Поляна срібна», газована, 0,5 л.» - невідповідність складає 9 шт., «Мінеральна вода «Поляна срібна», негазована, 0,5 л., скло», - невідповідність складає 18 шт., «Мінеральна вода «Поляна срібна», газована, 1,5 л.» - невідповідність складає 732 шт., «Мінеральна вода «Поляна квасова», негазована, 0,5 л., скло» - невідповідність складає 349 шт., «Мінеральна вода «Лужанська», 0,5 л., скло» - невідповідність складає 87 шт., «Напій безалкогольний «Росинка Мохіто клубніто, 0,5 л.» - невідповідність складає 118 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшки от Сашки», 200 гр.» - невідповідність складає 162 шт., «Насіння соняшника обсмажене підсолене «Вкусняшки от Сашки», 90 гр.» - невідповідність складає 698 шт., «Насіння соняшника обсмажене «НМ «ЛАКОМКА», 120 гр.» - невідповідність складає 3 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшки от Сашки», 50 гр.» - невідповідність складає 180 шт., «Насіння соняшника обсмажене підсолене «Вкусняшки от Сашки», 50 гр.» - невідповідність складає 500 шт., «Нектар виноградно-яблучний освітлений ТМ «Ранок», 2л.» - невідповідність складає 3 шт., «Нектар мультифруктовий ТМ «Ранок», 2л.» - невідповідність складає 3 шт., «Напій безалкогольний «Гавайський лимонад», 1 л.» - невідповідність складає 426 шт., «Напій безалкогольний «Мексиканський лимонад», 1 л.» - невідповідність складає 1092 шт., «Напій безалкогольний «Росинка-Мохіто імбіріта», 1л.» - невідповідність складає 793 шт., «Напій безалкогольний «Арабський лимонад», 1л.» - невідповідність складає 510 шт., «Морс», 1л.» - невідповідність складає 184 шт., «Росинка карамболь, 2л.» - невідповідність складає 991 шт., «Напій безалкогольний «Росинка зі смаком лимона», 2л.» - невідповідність складає 1870 шт., «Напій безалкогольний «Мустанг оріджинал», 0,5 л.» - невідповідність складає 104 шт., «Напій безалкогольний «Мустанг джинджер 0,5 л.» - невідповідність складає 104 шт., «Древнекиевский», 2л.» - невідповідність складає 735 шт., «Крюшон», 1л.» - невідповідність складає 374 шт., «Арахіс обсмажений підсолений «Вкусняшки от Сашки», 35 гр.» - невідповідність складає 14 шт., «Арахіс обсмажений підсолений «Вкусняшки от Сашки», 70 гр.» - невідповідність складає 45 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком бекону «Вкусняшки от Сашки», 70 гр.» - невідповідність складає 24 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком варених раків «Вкусняшки от Сашки», 70 гр.» - невідповідність складає 30 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком грибів і сметани «Вкусняшки от Сашки», 35 гр.» - невідповідність складає 14 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком грибів і сметани «Вкусняшки от Сашки», 70 гр.» - невідповідність складає 15 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком курки «Вкусняшки от Сашки», 70 гр.» - невідповідність складає 14 шт., «Арахіс обсмажений підсолений зі смаком сиру «Вкусняшки от Сашки», 35 гр.» - невідповідність складає 15 шт., «Мінеральна природна лікувально-столова вода «Солуки», сильно газована, 1,5 л.» - невідповідність складає 114 шт., «Мінеральна природна лікувально-столова вода «Солуки», слабо газована, 1,5 л.» - невідповідність складає 108 шт.

У зв`язку із відсутністю, згідно наданої інформації про залишки товарно-матеріальних цінностей у Позивача зазначених товарів, контролюючий орган дійшов висновку про їх реалізацію без відображення результатів таких господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліку Позивача.

Таким чином, Відповідачем при перевірці правильності визначення валових доходів за період з 01.01.2014 по 31.21.2016, відображених у податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2014 рік, 2015 рік та 2016 рік правомірно встановлено заниження Позивачем валових доходів на загальну суму 143 209, 68 грн без ПДВ, чим порушено вимоги п. 177.1, п. 177.2 статті 177 ПК України.

З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 10.11.2017 № 0095151309 яким, за порушення пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України, Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 32 222,18 грн, у тому числі на 25 777,74 грн за податковими зобов`язаннями, на 6 444,44 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, є протиправним та підлягає скасуванню.

При цьому, доводи Позивача, що контролюючим органом не враховано видаткові накладні є необґрунтованим, оскільки як вбачається з акта перевірки, контролюючий орган здійснив повне, всебічне дослідження доказів, у тому числі видаткових накладних.

Крім того, за висновком контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, наданими Позивачем до перевірки первинними фінансово - господарськими документами та єдиним реєстром податкових накладних підтверджується реалізація ним неоприбуткованого товару, а саме, «Мінеральна вода «Лужанська -7», 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 198 шт., «Напій безалкогольний Ситро, 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 300 шт., «Квас Українській традиційний, 1,0л.» - реалізовано без оприбуткування 792 шт., «Напій безалкогольний «Росинка-Мохіто класик», 1,0 л.» - реалізовано без оприбуткування 1260 шт., «Напій безалкогольний «Росинка-зі смаком апельсина», 2,0 л.» - реалізовано без оприбуткування 804 шт., «Мінеральна вода «Лужанська -7», 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 198 шт., «Напій безалкогольний Ситро, 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 300 шт., «Квас Українській традиційний, 1,0л.» - реалізовано без оприбуткування 792 шт., «Напій безалкогольний «Росинка - Мохіто класик», 1,0 л.» - реалізовано без оприбуткування 1260 шт., «Напій безалкогольний «Росинка - зі смаком апельсина», 2,0 л.» - реалізовано без оприбуткування 804 шт., «Напій безалкогольний «Росинка-Байкал преміум», склопласт. 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 60 шт., «Напій безалкогольний «Лимонад преміум», склопласт. 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 72 шт., «Росинка-тархун (зі смаком) Преміум, скло, 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 336 шт., «Росинка Буратіно Преміум», скло, 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 180 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», негазована, 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 1296 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», негазована, 1,5 л.» - 60 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», газована, 2,0 л.» - реалізовано без оприбуткування 267 шт., «Мінеральна вода «Софія Київська», слабогазована, 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 497 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Народна марка», 180 гр.» - реалізовано без оприбуткування 99 шт., «Насіння соняшника обсмажене підсолене «Народна марка», 90 гр.» - реалізовано без оприбуткування 140 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшка от Сашки», 140 гр.» -659 шт., «Насіння соняшника обсмажене «Вкусняшка от Сашки», 350 гр.» - реалізовано без оприбуткування 143 шт., «Буратіно» солодка газована вода, Барба 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 2232 шт., «Лимонад» солодка газована вода, Барба 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 1956 шт., «Буратіно» солодка газована вода, Барба, 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 2520 шт., «Крем- сода» солодка газована вода, Барба, 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 1620 шт., «Лимонад» солодка газована вода, Барба, 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 1632 шт., «Вода негазована «Слобідська» 0,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 48 шт., «Вода негазована «Слобідська» 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 24 шт., «Вода негазована «Слобідська» 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 24 шт., «Вода питна пом`якшена «Слобідська», 6 л.» - реалізовано без оприбуткування 15 шт., «Сік абрикосовий з м`якоттю ТМ «Ранок», 1 л.» - реалізовано без оприбуткування 60 шт., «Сік ягідний з м`якоттю ТМ «Ранок», 1 л.» - реалізовано без оприбуткування 60 шт., «Нектар виноградно - яблучний освітлений ТМ «Ранок», 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 15 шт., «Сік персиковий з м`якоттю ТМ «Ранок», 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 5 шт., «Сік ягідний з м`якоттю ТМ «Ранок», 2 л.» - реалізовано без оприбуткування 60 шт., «Буратіно» солодка газована вода, Барба 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 48 шт., «Лимонад» солодка газована вода, Барба 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 42 шт., «Мінеральна вода «Поляна Купель 5», 0,5 л., скло» - реалізовано без оприбуткування 19 шт., «Мінеральна вода «Шаянська», 0,5 л., скло» - реалізовано без оприбуткування 80 шт., «Мінеральна вода «Шаянська», 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 552 шт., «Мінеральна вода «Лужанська -15», 1,5 л., АКВІС» - реалізовано без оприбуткування 528 шт., «Мінеральна вода «Поляна Квасова», 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 5232 шт., «Мінеральна вода «Поляна Купель», 1,5 л.» - реалізовано без оприбуткування 1674 шт., на загальну суму 172 409,83 грн.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон - № 265/95-ВР).

Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця (стаття 2 Закону № 265/95-ВР).

Пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Таким чином, Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» вимагає від суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Вказана норма вимагає вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Проведеною перевіркою встановлено факт реалізації товару по безготівковій формі розрахунків за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, який відсутній у обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 172 409,83 грн, чим порушено вимоги п. 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 10.11.2017 № 0095261309 яким, за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», до Позивача застосовано суму штрафної (фінансової) санкції у розмірі 275 166,14 грн, є також протиправним та підлягає скасуванню.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для донарахування зобов`язань зі сплати військового збору у розмірі 2 148,15 грн та з податку на додану вартість з товарів, вироблених в Україні на суму 35 802,43 грн, був висновок Відповідача про порушення Позивачем статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу встановлено заниження суми чистого оподатковуваного доходу на 143 209,68 грн.

Вказане також є підставою для донарахування суми єдиного внеску у розмірі 31 506,12 грн та прийняття рішення про застосування штрафних санкцій у розмірі 3 150,61 грн.

Із заниженням суми чистого оподатковуваного доходу податковий орган також пов`язує висновок про проведення Позивачем розрахункових операцій на суму 143 209,68 грн без застосування реєстратора розрахункових операцій.

Таким чином, оскільки судовим рішенням встановлено відповідність вимогам чинного законодавства висновку суб`єкта владних повноважень про порушення Позивачем статті 177 Податкового кодексу України, правомірними є й інші похідні від нього висновки.

Отже, у Відповідача були наявні правові підстави для збільшення Позивачу грошового зобов`язання зі сплати військового збору, податку на додану вартість з товарів, вироблених в Україні, єдиного внеску та застосування, у зв`язку із цим, штрафних (фінансових) санкцій та штрафу за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Приймаючи до уваги викладене у сукупності, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що податкові повідомлення-рішення від 10 листопада 2017 року № 0095161309 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на суму 2685,19 грн., № 0095211309 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість з товарів, вироблених в Україні, на суму 35 802,43 грн, № 0095231309 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 1,00 грн за порушення статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», вимога від 10.11.2017 № Ф-0095181309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 31 506,12 грн та рішення від 10.11.2017 № 0095191309 про застосування штрафної санкції у розмірі 3150,61 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, є правомірними та не підлягають скасуванню.

Разом з тим, щодо вимоги від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн та рішення від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, колегія суддів зазначає наступне.

Рішенням Державної фіскальної служби України від 16.02.2018 № 2316/10/94-99-11-02-01-14 про результати розгляду скарги Позивача, скасовані податкові повідомлення-рішення від 10.11.2017 № 095301309 про збільшення Позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 312,10 грн та № 0095381309 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 31,21 грн.

Отже, за результатами адміністративного оскарження, рішення Відповідача про збільшення податкових зобов`язань, що ґрунтуються на висновках про використання Позивачем найманої праці без оформлення трудових відносин, скасовані Державною фіскальною службою України.

Таким чином, відсутні правові підстави для збільшення Позивачу суми грошового зобов`язання зі сплати єдиного внеску у зв`язку із висновком контролюючого органу про використання Позивачем найманої праці без оформлення трудових відносин, тому вимога від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн та рішення від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн, підлягають скасуванню.

Отже, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог у вказаній частині.

Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до вимог ч. 4 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні адміністративного позову про визнання протиправними та скасування вимоги від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн та рішення від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн скасуванню, ухваленню в цій частині нового судового рішення про задоволення адміністративного позову, в іншій частині судове рішення - залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року - скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування вимоги ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн; рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняти в цій частині нове судове рішення, яким позовні вимоги в даній частині задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати вимогу ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № Ф-0095401309 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 497,68 грн.

Визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДФС у Київській області від 10.11.2017 № 0095411309 про застосування штрафної санкції у розмірі 49,77 грн за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 07 лютого 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Н.П. Бужак

Л.О. Костюк