Постанова

від 24.09.2024 по справі 160/9671/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

24 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 160/9671/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання: Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України, Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт»

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року (суддя Голобутовський Р.З.) у справі №160/9671/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-

в с т а н о в и В :

ТОВ «Такт» звернулося до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України надану листом від 28.03.2024 №1685/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК.

В обґрунтуванні заявлених вимог позивач посилався на те, що податкова консультація не відповідає вимогам, передбаченим нормами Податкового кодексу України, оскільки фактично не надає відповіді на питання, порушені позивачем у його зверненні. У податковій консультації відповідач обмежився лише цитуванням норм податкового законодавства, не надавши роз`яснення щодо практичного застосування норм податкового кодексу з урахуванням фактичних обставин та доданих платником документів. Позивач зазначав, що відповідач не навів жодної норми ПК України, яка включає до бази оподатковування ПДВ суму відшкодування, з урахуванням того що з цього питання надав іншому платнику податку протилежну податкову консультацію. На думку позивача, це свідчить про недотримання відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, вимог податкового законодавства, що є підставою для скасування спірної податкової консультації.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року позов задоволено.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація не може вважатись належною податковою консультацією, оскільки вона не дає можливості платнику застосувати її на практиці для вирішення конкретного питання. Такі висновки суд обгрунтував тим, що надана консультація не узгоджуються з порушеними позивачем у зверненні питаннями.

Цим же рішенням судом відмовлено позивачу у відшкодуванні витрат на правничу допомогу з огляду на відсутність їх документального підтвердження. З цього приводу суд вказав на не надання суду Договору про надання правничої допомоги, як документу, що підтверджує такі витрати.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій

посилаючись на порушення норм матеріального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Фактично позиція відповідача полягає у тому, що надана податкова консультація містить повну та обгрунтовану відповідь на звернення позивача, її зміст відповідає положенням чинного законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків.

Позивачем оскаржено рішення суду в частині розподілу судових витрат. Позивач не погоджується з відмовою у відшкодуванні витрат на правничу допомогу та зазначає, що суду було надані докази фактичного понесення позивачем таких витрат, а відсутність Договору про надання правничої допомоги, який містить лише рамкові домовленості, що мають бути втілені в додаткових угодах, не свідчить про відсутність документального підтвердження понесених позивачем витрат.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційних скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, а апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню з таких підстав.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю Такт (код ЄДРПОУ 21858879) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

Основним видом діяльності за КВЕД є: 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами.

09.01.2024 ТОВ Такт було направлено на адресу Державної податкової служби України звернення на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі.

У вказаному зверненні ТОВ ТАКТ просило роз`яснити податковий орган наступне, а саме:

1) Чи є об`єктом оподаткування ПДВ сума відшкодування безпідставно набутого та втраченого зберігачем майна, сума коштів яка надійде на виконання рішення господарського суду у розмірі, визначеному судовим експертом станом на день проведення оцінки, яка є більшою ніж сума, на яку були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ за правилами п. 198.5 ст. 198 ПКУ?

2) Якщо на відміну від наданої податкової консультації об`єктом оподаткування ПДВ є сума відшкодування безпідставно набутого та втраченого зберігачем майна, то за якими правилами Податкового кодексу України та в якій частині (відносно суми коштів, яка надійде на виконання рішення господарського суду у розмірі, визначеному судовим експертом станом на день проведення оцінки, яка є більшою ніж сума, на яку були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ за правилами п. 198.5 ст. 198 ПКУ)?

3) Яким чином товариство має відображати в податковому обліку суми надходження відшкодування на виконання рішення суду в межах первісної балансової вартості товару (безпідставно набутого та втраченого майна, що було передано на зберігання) та ті суми, які надійдуть за рішенням суду та перевищують первісну балансову вартість?

4) Що є джерелом для сплати ПДВ у наведеному в цьому запиті випадку, якщо податковий орган, на відміну від наведеної податкової консультації, вважає наявність об`єкту оподаткування цим податком?

Державною податковою службою України надано ТОВ Такт індивідуальну податкову консультацію від 28.03.2024 за №1685/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК.

Зі змісту зазначеної індивідуальної податкової консультації видно наступне.

Щодо питань 1-3

Платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку - превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (стаття 4 Закону № 996)). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Таким чином, операція з передачі товарів на відповідальне зберігання не є об`єктом оподаткування ПДВ. У разі, якщо після закінчення строку такого зберігання, визначеного договором, або після пред`явлення Товариством вимоги про повернення товарів (якщо строк зберігання у договорі не встановлений) зберігач не повертає товари поклажодавцеві, такі товари вважаються поставленими та операція з їх постачання підлягає оподаткуванню ПДВ. Платник податку (поклажодавець) за такими товарами зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПКУ, та скласти і зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну. При цьому податкові зобов`язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ за такими товарами не нараховуються.

Якщо надалі відповідно до судового рішення зберігачем відшкодовується вартість такого товару у обсязі, що перевищує вартість, виходячи з якої були нараховані податкові зобов`язання, зазначені у відповідній податковій накладній, то платник податку - поклажодавець зобов`язаний скласти і зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування на збільшення податкових зобов`язань до такої податкової накладної.

Щодо питання 4

Відповідно до пункту 194.1 статті 194 ПКУ операції, зазначені у статті 185 ПКУ, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті а пункту 193.1 статті 193 ПКУ (20 відсотків), яка є основною.

Податок становить 20 відсотків, 7 і 14 відсотків бази оподаткування та додається до ціни товарів/послуг (підпункт 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 ПКУ).

Згідно зі статтею 36 ПКУ платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

Питання щодо джерел сплати податку на додану вартість за операціями, що здійснюються платником податку, не регламентуються нормами ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).

Вважаючи вказану індивідуальну податкову консультацію необґрунтованою і неповною, позивач звернувся до суду з позов.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до пп. 14.1.172-1 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до норм ст. 52 ПК України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Пунктом 53.2 статті 53 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, індивідуальна податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому така консультація надана. Надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. У той же час, податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

У спірному випадку позивачем фактично порушено питання щодо оподаткування податком на додану вартість та податкового обліку суми відшкодування безпідставно набутого та втраченого зберігачем майна, яка надійде поклажодавцю на виконання рішення господарського суду у розмірі, визначеному судовим експертом станом на день проведення оцінки, яка є більшою ніж сума, на яку були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ за правилами п. 198.5 ст. 198 ПКУ.

Звертаючись за податковою консультацією позивачем визначено такі фактичні дані: Товариством (поклажодавцем), відповідно до укладеного договору з іншим суб`єктом господарювання (зберігачем), було передано товари на відповідальне зберігання. Після закінчення дії договору зберігачем було повідомлено Товариство про відсутність у нього таких товарів. Оскільки фактично товари з відповідального зберігання Товариству не поверталися, Товариство має підстави вважати їх втраченими зберігачем. Товариством було нараховано податкові зобов`язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПКУ за товарами, які були втрачені зберігачем, у зв`язку з неможливістю їх подальшого використання у господарській діяльності. Надалі Товариство звернулося до суду з позовом до зберігача щодо відшкодування шкоди. У межах розгляду справи було проведено експертну оцінку, визначена за результатами якої вартість втрачених товарів перевищує вартість, виходячи з якої були нараховані податкові зобов`язання згідно з пунктом 198.5 статті 198 ГІКУ.

Тобто, суть порушеного позивачем питання стосувалося оподаткування та податкового обліку суми відшкодування, яка за результатами судового розгляду буде відшкодовуватися зберігачем поклажодавцю (позивачу), в розмірі відповідно до висновків незалежної судової експертизи, за умови того, що така сума є більшою ніж сума, на яку були нараховані податкові зобов`язання з ПДВ за правилами п. 198.5 ст. 198 ПКУ.

Оскаржувана консультація містить висновок «У разі, якщо після закінчення строку відповідального зберігання, визначеного договором, або після пред`явлення Товариством вимоги про повернення товарів (якщо строк зберігання у договорі не встановлений) зберігач не повертає товари поклажодавцеві, такі товари вважаються поставленими та операція з їх постачання підлягає оподаткуванню ПДВ».

Тобто, у спірному випадку контролюючий орган визначає не повернення товарів через їх втрату (знищення тощо), як операцію з поставки, що підлягає оподаткуванню.

Такі висновки контролюючий орган обгрунтував посиланням на положення пп.14.1.13 п.14.1, пп.14.1.202 п.14.1 ст.14 ПК України.

Відповідно до пп.14.1.202 п.14.1 ст.14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Згідно із пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України безоплатно надані товари це товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Отже, висновок про те, що описаний позивачем випадок слід вважати поставкою товарів, яка підлягає оподаткуванню за загальним правилами, контролюючим органом зроблено в контексті того, що передані на відповідальне зберігання товари та не повернуті зберігачем слід розуміти як безоплатно надані зберігачу товари, що використанні ним.

З приводу такого висновку слід зазначити те, що в описаній позивачем ситуації господарські відносини не полягали в безоплатному надані товарів. Навпаки, товар був переданий на відповідальне зберігання на платній основі і за умовами договору повинен був бути повернутий позивачу, а не використаний зберігачем у власних цілях.

Крім цього, слід звернути увагу на те, що положення пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України стосуються податкових наслідків саме для особи яка безоплатно отримала товар та використала його. У спірному випадку позивач не є такою особою.

Таким чином, проаналізувавши спірну податкову консультацію, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо її необгрунтованості, оскільки така консультація не охоплює описаний позивачем випадком та визначені ним обставинами, а фактично моделює іншу ситуацію, стосовно якої позивач не просив про надання податкової консультації. Податкова консультація не містить будь-яких висновків стосовно оподаткування та податкового обліку сум відшкодування на підставі рішення суду за втрачені товари, натомість, саме таке питання було порушено позивачем та яке потребувало індивідуальної консультації щодо практичного застосування норм податкового законодавства у вказаній ситуації.

З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає законним і обгрунтованим рішення суду першої інстанції, в частині задоволених позовних вимог, у зв`язку з чим не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача.

Щодо рішення суду, в частині розподілу судових витрат.

Частиною першою, пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.

Компенсація витрат на професійну правничу допомогу здійснюється у порядку, передбаченому статтею 134 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно зі статтею 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

З аналізу положень статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі - сторона, яка хоче компенсувати судові витрати повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний із позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.

У спірному випадку встановлено, що що представництво інтересів ТОВ Такт у справі №160/9671/24 здійснював адвокат Бичков Володимир Вячеславович, що здійснює адвокатську діяльність на підставі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю №1763 від 19.11.2007.

На підтвердження фактичного понесення витрат на правову допомогу до суду надано: додаткову угоду №10/04 від 10.04.2024 до Договору №22/06 від 22.06.2023 про надання професійної правничої допомоги; акт прийому-передачі послуг від 03.05.2024 до Договору №22/06 від 22.06.2023 про надання професійної правничої допомоги; платіжну інструкцію №4802 від 24.04.2024.

Тобто, встановлені обставини справи свідчать про те, що позивачем понесені витрати на правничу допомогу у розмірі 3000,0грн.

В той же час, відмовляючи у відшкодуванні вказаних витрат, суд першої інстанції виходив з того, що в матеріалах справи відсутній Договір №22/06 від 22.06.2023 про надання професійної правничої допомоги.

Надаючи оцінку таким підставам для відмови у відшкодуванні витрат на правничу допомогу, суд апеляційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції про те, що договір про надання правничої допомоги є тим документом на підставі якого судом визначається обгрунтованість заявлених до відшкодування сум витрат на правничу допомогу, оскільки саме договором визначається порядок формування та визначення вартості послуг (гонорар адвоката).

В той же час, суд першої інстанції, враховуючи надану позивачем додаткову угоду №10/04 від 10.04.2024 до Договору №22/06 від 22.06.2023, не визначив те, яке значення у спірному випадку має сам Договір №22/06 від 22.06.2023.

Судом першої інстанції залишено поза увагою те, що додаткова угода до Договір є окремим правочином, в межах яких сторонами визначаються певні права та обов`язки. При цьому, Додатковою угодою №10/04 від 10.04.2024 до Договору №22/06 від 22.06.2023 саме і визначено взаємні права та обов`язки сторін стосовно надання послуг з правничої допомоги в межах оскарження індивідуальної податкової консультації, яка є предметом розгляду у цій справі.

Отже, враховуючи надану суду додаткову угоду №10/04 від 10.04.2024 до Договору №22/06 від 22.06.2023, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про неможливість стверджувати про документальне не підтвердження заявлених до відшкодування витрат.

З цих підстав суд апеляційної інстанції суд апеляційної інстанції вважає документально підтверджені витрати на правничу допомогу у розмірі 3000,0грн.

Суд апеляційної інстанції вважає безпідставними аргументи скаржника щодо не співмірності та нерозумності відшкодованих судом позивачу понесених витрат, з огляду на таке.

Так, принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині п`ятій статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України. Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частини 6,7 статті 134 КАС України).

Натомість, вказуючи на не співмірність заявлених до відшкодування витрат із складністю справи, відповідач не вказує про те, який гонорар адвоката є справедливим у контексті складності цієї справи, та який зазвичай застосовуються при визначенні винагороди адвоката.

Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для відшкодування понесених позивачем витрат на правничу допомогу.

На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.317, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року у справі №160/9671/24, в частині відмови у відшкодуванні витрат на правничу допомогу скасувати та в цій частині прийняти нову постанову.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Такт» витрати на правничу допомогу у розмірі 3000,0грн.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 червня 2024 року у справі №160/9671/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 24.09.2024

Повне судове рішення складено 25.09.2024.

Головуючий - суддяЯ.В. Семененко

суддяН.А. Бишевська

суддяІ.Ю. Добродняк