Постанова

від 22.10.2024 по справі 580/9734/21

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 580/9734/21 Суддя (судді) першої інстанції: Василь ГАВРИЛЮК

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Беспалова О. О. суддів: Грибан І. О., Ключковича В.Ю. за участю секретаря: Рожок В. В.

представника позивача Микитенка В. І. , представника відповідача Левенець А. М., розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року (місце ухвалення: місто Черкаси, час ухвалення: не зазначений, дата складання повного тексту: 14.07.2023) у справі за адміністративним позовом Комунального підприємства електромереж зовнішнього освітлення "Міськсвітло" Черкаської міської ради до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Комунальне підприємство електромереж зовнішнього освітлення "Міськсвітло" звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення :

- від 06 серпня 2021 року: "Форма Р" № 0062070705 на суму 304404 грн за платежем «податок на додану вартість» (далі - ПДВ) та штрафними (фінансовими) санкціями; "Форма В1" № 0062080705 на суму 24750 грн з платежу «штрафні (фінансові) санкції (штрафи)»; "Форма В4" № 0062090705 про зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 12107963,0 грн;

- від 31 серпня 2021 року: "Форма В1" № 00060067170705 на суму 9900 грн за платежем «штрафні (фінансові) санкції»; "Форма В4" № 0060067180705 про зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 11436462 грн.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 04.08.2022 позовні вимоги Комунального підприємства електромереж зовнішнього освітлення "Міськсвітло" Черкаської міської ради було задоволено.

Вказане рішення суду скасовано постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2022 року та прийнято нове рішення яким у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Постовою Касаційного адміністративного суду від 29.03.2023 скасовано рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 04.08.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2022 року, справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанову від 29.03.2023 про скасування зазначених рішень судів та направлення справи на новий розгляд суду першої інстанції. Мотивуючи зауважив, що під час судового розгляду справи не враховані обставини та в матеріалах справи відсутні докази розгляду по суті звернень позивача щодо проведення документальної планової виїзної перевірки за місцезнаходженням бухгалтерської документації. Крім того, що в постанові суду апеляційної інстанції відсутні дослідження та оцінка порушень, які базуються виключно на ненаданні платником податків первинних документів, хоча листом від 24 червня 2021 року № 170 позивач їх надав відповідачу (перелік наведений у пункті 2.11. акта перевірки від 12 липня 2021 року), не установлено чи підтверджують ці документи частину господарських операцій, за результатами яких сформовано податковий кредит, з огляду на що передчасно стверджувати про повне не підтвердження задекларованих платником показників. Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що предметом документальних позапланових перевірок було дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за квітень, травень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, а суд апеляційної інстанції, погоджуючись з позицією податкового органу, перелічив періоди 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 років, які вплинули на формування від`ємного значення квітня, травня 2021 року, не з`ясовуючи - чи проводились на підприємстві податкові перевірки, у тому числі щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ у попередні податкові (звітні) періоди. Суд першої інстанції взагалі не враховував факт ненадання Підприємством частини первинних документів під час проведення податкової перевірки, а оцінював порушення позивачем податкового законодавства, встановлені відповідачем, в результаті чого дійшов висновку, що КП «Міськсвітло» у період з червня 2017 року по квітень 2021 року не здійснювало придбання послуг з поточного та капітального ремонту і реконструкції мереж зовнішнього освітлення міста Черкаси, які регламентовані підпунктом 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 ПК України, хоча податковими перевірками порушення підпункту 197.1.16 пункту 197.1 статті 197 ПК України не встановлено, в актах перевірки не описане. Контролюючий орган посилається на положення наведеної норми лише в описовій частині ППР від 31 серпня 2021 року №0067170705.Також колегія суддів Верховного суду зазначає, що суд першої інстанції виходив з того, що постачальники позивачеві послуг з капітального ремонту та реконструкції мереж зовнішнього освітлення (ТОВ «АБК Електро-Буд», ТОВ «Геобудсервіс Плюс», ТОВ «Сорго-Буд», ТОВ «БП Євробудстандарт», ТОВ «БК Вектор-Успіху», ТОВ «Метабуд-М», ТОВ «БФ Будсервіс Груп», ТОВ «Гарантбуд 2020») є платниками ПДВ, а діяльність позивача з поточного та капітального ремонту, а також реконструкції мережі зовнішнього освітлення міста Черкаси - не підпадають під операції, які звільнені від оподаткування, хоча жодні господарські операції не описані судом в мотивувальній частині рішення, посилання на первинні документи бухгалтерського обліку відсутні, тобто рішення не відповідає вимогам статті 242 КАС України щодо його законності та обґрунтованості.

За результатом нового розгляду Черкаським окружним адміністративним судом 14 липня 2023 року ухвалено рішення яким позовні вимоги задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області:

№0062070705 - повністю;

№0062080705 - на заявлену оспорювану суму штрафу - 24750грн;

№0062090705 - повністю;

№0067170705 - на заявлену суму штрафної санкції - 9900 грн;

№0067180705 - повністю.

У задоволенні інших позовних вимог відмовлено

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції, з огляду на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права та прийняти нову постанову, якою позов залишити без задоволення.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що задовольняючи позовні вимог суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення, адже в супереч приписів п. 44.1 статті 44 ПК України платником податку на надано до перевірки усіх витребуваних первинних документів.

Представником позивача щодо задоволення вимог апеляційної скарги заперечено. Зазначено, що рішення суду першої інстанції постановлено при повному з`ясуванні усіх фактичних обставин справи та із правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю - доповідача, пояснення осіб, що з`явились, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановила таке.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу відповідача від 15 червня 2021 року № 1211-п на п`ять робочих дні у періоді 24.06.2021-05.07.2021 та з урахування продовження на 2 робочі дні наказом №1324-п - 02.07.2021-05.07.2021 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року у податковій декларації від 19.05.2021 №9130711262 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету в сумі 99000грн, відповідно до затвердженого плану. Повідомлення від 16.06.2021 №665/23-00-07-0507 з наданням копій наказу вручено директору позивача під розписку 18.06.2021.

Для вказаної перевірки відповідач звернувся до позивача запитами щодо надання первинних документів: від 16.06.2021 №12172/6/23-00-07-0511 (вручено директору позивача під розписку 18.06.2021), від 29.06.2021 №13223/6-/23-00-07-0511 (надіслано рекомендованим листом та отримано позивачем 30.06.2021).

На запит відповідача від 29.06.2021 позивач надіслав лист вих.№176 від 30.06.2021 (вх. від 30.06.2021), яким зауважив про вихід відповідачем за межі наказу, оскільки запит стосується документів за 4 календарних роки, з огляду на що запропонував перевірити весь обсяг документів за юридичною адресою підприємства. Відповідач цей лист по суті пропозиції не вирішив.

Результати податкової перевірки оформлені Актом від 12 липня 2021 року №4932/23-00-07-0505/03356849 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (далі - Акт перевірки №1).

У п.11 його розділу ІІ вказано, що на запит від 24.06.2021 №170 (вх.№20786/6 від 24.06.2021) позивач надав: статут, свідоцтво про державну реєстрацію юридичної особи, довідку з ЄДРПОУ, виписку з ЄДР, свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ, накази про призначення директора та головного бухгалтера, декларація з ПДВ з додатками, рішення ЧМР від 29.01.2008 "Про міський бюджет на 2018 рік" та додаток №6 до нього; документи за червень 2018 року щодо правочинів з ТОВ "Геобудсервіс Плюс" (договір №214, додатки №1-2, 4, додаткові угоди №№1-3, акт приймання виконаних робіт і довідка про вартість виконаних будівельних робіт); документи за травень і червень 2018 року щодо правочинів з ТОВ "АБК Електро-Буд" (договір №213, додатки №1-2, додаткова угода №1, акти №№1,4 приймання виконаних робіт); банківські виписки та платіжні доручення за травень і червень 2018 року; оборотно-сальдові відомості з червень 2018 року та квітень 2021 року; затверджені норми витрат пального та мастильних матеріалів. Водночас в описовій частині зауважено, що із-за неповного надання документів позивачем відповідач направив рекомендованими листами акти про ненадання документів.

Врахувавши вказані обставини, відповідач вказав:

- на сторінці 29 Акту перевірки №1 в п.3.1. "Результати перевірки визначення податкових зобов`язань (розділ І Декларації)", що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації за квітень 2021 року (рядок 9 (колонка Б) Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства;

- у п.3.2 "Результати перевірки визначення податкового кредиту (розділ ІІ Декларації)" про завищення податкового кредиту в розмірі 12450486грн, заниження показника рядка 18 декларації на суму 243523грн, завищення показника 19 декларації на суму 12206963грн;

- у п.3.3 "Результати перевірки від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (розділ ІІІ Декларації)" про завищення від`ємного значення ПДВ, а саме, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації), на суму 12107963,00грн, та що підлягає бюджетному відшкодуванню - на суму 99000грн.

У Висновку Акту перевірки №1 зазначені порушення позивачем вимог пп.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.2, підп. "б" і "в" п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), оскільки:

- завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ на 99000грн;

- завищено від`ємне значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду, на 12107963грн;

- занижене податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на 243523,00грн.

На підставі вказаного акту перевірки податковим органом винесено ППР від 06 серпня 2021 року:

- № 0062080705 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ на 99000грн та 24750 грн - штрафні (фінансові) санкції (штрафи);

- № 0062090705 про зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 12107963,0грн;

- № 0062070705 про донарахування основної суми ПДВ 243523,00грн та штрафних санкцій у сумі 60881,00грн.

Крім того, на підставі наказу відповідача від 08 липня 2021 року № 1409-п у періоді 20.07.2021-26.07.2021 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за травень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету в сумі 99000грн, відповідно до затвердженого плану. Повідомлення від 12.07.2021 та копія наказу вручені директору позивача під розписку 20.07.2021.

Під час вказаної перевірки позивач звернувся до відповідача листом від 21.07.2021 №183 (вх.№23666/6 від 21.07.2021), в якому просив провести документальну виїзну податкову перевірку, оскільки на підприємстві проводиться ревізія Управління Північного офісу Держаудитслужби в Черкаській області.

Отримавши копію наказу позивач надав додатково відповідачу лист вих.№187 від 28.07.2021 (вх.від 28.07.2021), в якому зауважив про своє звернення за №187 щодо проведення саме виїзної перевірки та складання без його урахування актів про ненадання документів, а також мотивуючи проведенням ревізії Управлінням Північного офісу Держаудитслужби в Черкаській області, значним обсягом витребуваних документів і підготовленим ревізорам робочим місцем для перевірок вдруге запропонував відповідно до п.79.5 ст.79 ПК України провести саме виїзну перевірку вказаного в наказі податкового періоду.

Втретє зі вказаною пропозицією, мотивуючи, що обсяг документів стосується 2017-2021 років і унеможливить розпочати перевірку, позивач звернувся до відповідача листом вих.№192 від 29.07.2021 (вх.від 29.07.2021).

У відповідь на лист позивача вих.№183 відповідач листом №15511/6/23-00-07-0511 від 30.07.2021 повідомив про урахування факту надходження заяви після початку невиїзної перевірки та відсутності в листі обґрунтованих обставин, які унеможливлюють проведення невиїзної документальної перевірки.

Результати цієї перевірки оформлені актом від 02 серпня 2021 року №5358/23-00-07-0505/03356849 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2021 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (далі - Акт перевірки №2)

У ньому вказано, що основним чинником виникнення від`ємного значення ПДВ за період з червня 2017 року до травня 2021 року в сумі 12326939,00грн є здійснення операцій з придбання послуг з поточного ремонту мереж зовнішнього освітлення в адміністративних межах м. Черкаси, капітального ремонту мереж зовнішнього освітлення зі встановленням додаткового освітлення пішохідних переходів на вулицях м. Черкаси, реконструкція мереж зовнішнього освітлення м. Черкаси. На запит від 12.07.2021 №13995/6/23-00-07-0511, вручений директору позивача 20.07.2021, не надано копії первинних документів за травень 2021 року та за періоди, відображені в додатках 1, 2, 3 декларації з ПДВ за травень 2021 року, зокрема: наказ про облікову політику по підприємству; оборотні-сальдові відомості; журнали-ордери та аналітичні дані по рахункам: 10, 15, 20, 203, 23, 26, 28, 301, 311, 312, 361, 362, 631, 632, 64; статутні та реєстраційні документи; накази про прийняття/звільнення посадових осіб (копії довіреностей); договори купівлі-продажу; договори оренди; видаткові накладні; акти виконаних робіт; платіжні доручення; виписки банків; платіжні відомості; ВМД; касові документи; сертифікати якості; товарні чеки; накази на затвердження норм палива; подорожні листи; акти списання ПММ; лімітно-забірні відомості ПММ; товарно-транспортні накладні; наказ про проведення та результати останньої інвентаризації; акти введення в експлуатацію основних засобів; інвентарні картки; затверджені дані щодо залишків товарно-матеріальних цінностей (на початок та кінець періоду за який проводиться перевірка); відомості щодо кредиторської/дебіторської заборгованості в розрізі контрагентів та дати виникнення, облік та списання відходів виробництва та інше. Під час перевірки контролюючий орган склав і надіслав підприємству відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України акти про ненадання документів від 21 липня 2021 року №490/23-00-07-0506/03356849, від 22 липня 2021 року №494/23-00-07-0506/03356849, від 23 липня 2021 року №500/23-00-07-0506/03356849, від 26 липня 2021 року №509/23-00-07-0506/03356849.

Врахувавши вказані обставини, відповідач вказав: на сторінці 29 Акту перевірки №2 в п.3.1. "Результати перевірки визначення податкових зобов`язань (розділ І Декларації)", що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації за квітень 2021 року (рядок 9 (колонка Б) Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства; у п.3.2 "Результати перевірки визначення податкового кредиту (розділ ІІ Декларації)" та п.3.3 "Результати перевірки від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (розділ ІІІ Декларації)" із-за ненадання документів, що підтверджують реальність господарських операцій - про завищення відповідно податкового кредиту в розмірі 12643862грн та від`ємного значення ПДВ, а саме що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації), на суму 12227939грн, та що підлягає бюджетному відшкодуванню - на суму 99000грн.

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме:

пп.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.2, підп. "б" і "в" п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ на 99000грн;

пп.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.2, п.п. "б" і "в" п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки завищено від`ємне значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду, на 12227939грн;

пп.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.2, п.п. "б" і "в" п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки занижене податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на 316923,00грн.

На підставі Акту перевірки №2 податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 31 серпня 2021 року:

№ 0067180705 про зменшення від`ємного значення ПДВ на 11436462,00грн;

№ 0067170705 про зменшення суми бюджетного відшкодування ПДВ на 99000,00грн та штрафних (фінансових) санкцій на 9900 грн.

Письмові заперечення на вказані акти відповідачем (комісією з розгляду заперечень) не враховані, про що складені Висновок від 05.08.2021 (до Акту №1) та Висновок від 30.08.2021 (до Акту №2).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, винесені податковим органом за результатами перевірок квітня та травня 2021 року товариство звернулось до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Згідно з підп.54.3.5 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.

Вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, на підставі п.123.1 ст.123 ПК України тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, відповідно до п.123.2 вказаної статті ПК України тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Отже, нарахування штрафної санкції є правомірним за умови правомірності нарахування основного зобов`язання.

Вказані повноваження можуть бути реалізовані відповідачем за умови дотримання регламентованої законом процедури проведення податкової перевірки.

Контролюючі органи відповідно до положень ст.75 ПК України мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки", крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок врегульований вимогами ст.78 ПК України. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Особливості проведення документальної невиїзної перевірки врегульовані в ст.79 ПК України. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що зміна документальної невиїзної перевірки на виїзну є правом, а не обов`язком податкового органу.

Поряд із цим, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що результати розгляду заяв позивача щодо зміну виду з невиїзної на виїзну перевірку відповідачем безпідставно не розглянуто.

Про обґрунтованість такого клопотання позивача свідчить обсяг документів первинно-бухгалтерського обліку, у тому числі, наданому суду в цій справі (15томів), у порівнянні зі строками проведення призначених перевірок. При цьому встановлені вище обставини свідчать, що з наказами про призначення перевірки та письмовими повідомленнями позивач ознайомлений: щодо перевірки, оформленої Актом перевірки №1 - за 3 робочі дні до її початку (18.06.2021 згідно з розпискою, а наказом передбачено розпочати і в Акті зазначено, що розпочато з 24.06.2021), а оформленої Актом перевірки №2 - в день початку перевірки (20.07.2021 згідно з розпискою, а наказом передбачено розпочати і в Акті зазначено, що й розпочато з 20.07.2021). Водночас запити на надання документів щодо перевірки, оформленої Актом перевірки №1, отримані позивачем 18.06.2021 і 30.06.2021, а оформленої Актом перевірки №2 - запити на надання документів оформлені після початку перевірки (21.07.2021, 22.07.2021, 23.07.2021, 26.07.2021).

З огляду на викладене, суд першої інстанції прийшов до цілком обґрунтованого висновку, що позивач був позбавлений об`єктивної можливості надати запитувані документи до початку перевірки №2.

Відповідно до ст.83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України, судові рішення, податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Згідно з п.п. 44.1, 44.2 ст.44 ПК України ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У цьому контексті суд урахував, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності згідно з ч.1 ст.3 Закону України 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - ЗУ №996-XIV) є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій згідно з ч.1 ст.9 ЗУ №996-XIV є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи відповідно до абзацу першого ч.2 ст.9 ЗУ №996-XIV можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (ст.1 ЗУ №996-XIV).

Згідно з абзацом першим п.85.2 ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п.85.4 ст.85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Вказаної вимоги щодо завчасності отримання запитів на отримання документів відповідач дотримався виключно для податкової перевірки, оформленої Актом перевірки №1. Щодо оформленої Актом перевірки №2 не дотримано, зважаючи, що присічної датою завершення наказом визначено 26.07.2021 -понеділок (продовження термінів не відбулося), а подані позивачу запити починаючи з 21.07.2021 (середа).

Отже, листи позивача з проханням здійснити саме виїзну перевірку, оскільки обсяг для виготовлення копій запитуваних документів значний, мали легітимну мету та надавали позивачу законне сподівання на належне проведення податкової перевірки. При цьому жоден з листів позивача на запити не містив відмови надати копії документів, з огляду на що обґрунтованість складання відповідачем актів відмови не підтверджена.

Згідно з п.85.6 ст.85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів згідно з п.85.7 вказаної статті оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Відповідно до п.85.8 ст.85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується апелянтом, для перевірки, оформленої Актом перевірки №1, позивач надав частину первинних бухгалтерських та фінансових документів. Зокрема, у п.11 його розділу ІІ вказано, що на запит від 24.06.2021 №170 (вх.№20786/6 від 24.06.2021) позивач надав: статут, свідоцтво про державну реєстрацію юридичної особи, довідка з ЄДРПОУ, виписка з ЄДР, свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ, накази про призначення директора та головного бухгалтера, декларація з ПДВ з додатками, рішення ЧМР від 29.01.2008 «Про міський бюджет на 2018 рік» та додаток №6 до нього; документи за червень 2018 року щодо правочинів з ТОВ «Геобудсервіс Плюс» (договір №214, додатки №1-2, 4, додаткові угоди №№1-3, акт приймання виконаних робіт і довідка про вартість виконаних будівельних робіт); документи за травень і червень 2018 року щодо правочинів з ТОВ «АБК Електро-Буд» (договір №213, додатки №1-2, додаткова угода №1, акти №№1,4 приймання виконаних робіт); банківські виписки та платіжні доручення за травень і червень 2018 року; оборотно-сальдові відомості з червень 2018 року та квітень 2021 року; затверджені норми витрат пального та мастильних матеріалів.

Однак, аналіз наданих до перевірки документів відповідачем не проведений, без зазначення тому причин, що є грубим порушенням змісту податкової перевірки. Як наслідок, твердження в зазначеному Акті про не підтвердження будь-яких показників декларації з ПДВ за квітень 2021 року не обґрунтоване, а висновки передчасні.

Зокрема, Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків затверджений наказом Міністерства фінансів України 20 серпня 2015 року № 727, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за № 1300/27745 (далі - Порядок №727).

Згідно з п.1 розділу ІІ вказаного Порядку результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.

Пунктами 3-5 зазначеного розділу Порядку №727 передбачено, що акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У ньому викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів. Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.

Про обов`язок деталізувати зміст виявлених порушень та необхідність відповідності такого опису вказаним висновкам про вчинене в акті перевірки акцентує увагу в численних рішеннях і Верховний Суд (наприклад: постанова від 26.06.2023 у справі №815/6819/14).

Загальний висновок в Описовій частині Акту перевірки №1, обґрунтований відсутністю будь-яких документів, що підтверджують показники податкової звітності з ПДВ за відповідний період, що не відповідає дійсним обставинам спору, у т.ч. відомостям його п.2.11. Тобто, безпідставні. Відповідно, подальші висновки про завищення податкового кредиту та зобов`язань перед бюджетом, від`ємного значення ПДВ не ґрунтуються на дійсних обставинах спору. Акти про ненадання документів платником складені відповідачем без урахування відомостей листів позивача на його запити про те, що обсяг запитуваних документів є значним, що унеможливить провести в межах призначеного періоду проведення перевірки. Також безпідставно відповідач не врахував з цих мотивів пропозицію платника (право передбачене вказаною вище ст.79 ПК України) змінити вид податкової перевірки із невиїзної на виїзну, що спростовує зазначення відповідачем відомостей про саме відмову платника надати копії документів.

Згідно з п.44.6 ст.44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Зважаючи на обставини недотримання відповідачем строку запиту документів для перевірки №2, невідповідність дійсним обставинам посилання в Акті №1 щодо ненадання документів, застосування для висновків вказаних перевірок зазначених норм п.44.6 ст.44 ПК України безпідставне.

У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків згідно з п.44.7 вказаної статті ПК України має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони згідно з п.86.7 ст.86 ПК України мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підп.86.7.1 пкт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до підп.86.7.2 п.86.7 ст.86 ПК України у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Підпунктом 86.7.3 передбачено, що платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

Відповідач не довів доказами, що надсилав у вказаний строк позивачу для виконання підп.86.7.2-86.7.3 п.86.7 ст.86 ПК України повідомлення та що забезпечив право позивача на участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника під час розгляду його заперечень на акти перевірок.

Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень відповідно до вимог підпункту 86.7.4.:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів.

У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, проведеної на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу у зв`язку з розглядом наданих у порядку, визначеному цим пунктом, заперечень до акта (довідки) перевірки, або розглядом скарги на прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу, який проводив таку перевірку, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Розгляд таких заперечень окремо не здійснюється. Такі заперечення долучаються до матеріалів перевірки або матеріалів щодо розгляду скарги, а наведені в них факти та дані враховуються контролюючим органом при формуванні у передбаченому цим підпунктом порядку висновку за результатами розгляду матеріалів перевірки або під час розгляду скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення у порядку, встановленому статтею 56 цього Кодексу.

Як цілком вірно зауважено судом першої інстанції, спірні обставини свідчать про порушення Комісією з розгляду заперечень на результати вказаних перевірок зазначених норм ПК України, оскільки безпідставно не враховано причини ненадання платником документів та невірно кваліфіковано як відмову від їх надання пропозиції платника здійснити податкову перевірку за місцезнаходженням позивача. При цьому, суд урахував наданий суду значний обсяг документів (понад 15томів справи) як первинного бухгалтерського обліку, так і фінансового, податкового (показники яких задекларовані в квітні та травні 2021 року та мають податкові кредити 2018 року), серед яких у тому числі довідки форм кб-2в та кб-3 і договори до них з постачальниками послуг на оснащення мереж вулиць міста Черкаси світлом: ТОВ «АБК Електро-Буд», ТОВ «ГЕОБУДСЕРВІС ПЛЮС», ТОВ «Сорго-Буд», ТОВ «БП «ЄВРОБУДСТАНДАРТ», ТОВ «БК «ВЕКТОР-УСПІХ», ТОВ «МЕТАБУД-М», ТОВ «БФ «БУДСЕРВІС ГРУП», ТОВ «ГАРАНТБУД 2020»,- на всіх з яких наявні штампи територіального органу Казначейської служби про їх реєстрацію та оплату.

Зазначене підтверджує як фактичну їх наявність у позивача, так і об`єктивну неможливість своєчасно надати належним чином засвідчені копії для податкової перевірки в межах невеликої тривалості часу їх проведення (5днів), визначеної вказаними вище наказами. Крім того, відсутність рішення керівника відповідача щодо кожної з пропозицій позивача у листах-відповідях на запити про надання документів провести саме виїзну перевірку із-за зазначених обставин свідчить про упередженість контролюючого органу у спірних правовідносинах.

Щодо загальних вимог про адміністрування ПДВ суд урахував наступне.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

- газу, який постачається для потреб населення;

- електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 цієї статті передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Абзацом 1 пункту 198.6. статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У свою чергу податковий кредит звітного (податкового) періоду, у відповідності до пункту 198.3 статті 198 ПК України, складається із сум податків, нарахованих платником податку протягом такого звітного періоду, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та придбанням послуг, основних засобів, ввезенням товарів або необоротних активів на митну територію України.

Отже, податковий кредит позивача за податковий період березня місяця 2021 року повинен складатися із сум податків, нарахованих ним протягом цього звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та послуг, які пов`язані з господарською діяльністю платника податків.

Як вірно зауважено судом першої інстанції та не спростовано апелянтом, висновки податкового органу щодо встановлених під час перевірки порушень базуються виключно на ненаданні платником податків первинних документів. Однак такі обставини спростовані відомостями листа позивача від 24 червня 2021 року № 170 та переліком документів, яких наведений у пункті 2.11. Акта перевірки №1. Водночас у ньому відсутні дослідження та оцінка наданих документів, не установлено чи підтверджують ці документи частину господарських операцій, за результатами яких сформовано податковий кредит. В Акті перевірки №2, що розпочалася в день вручення позивачу копії наказу та за умов встановленого вище порушення строків вручення запитів на надання документів, також безпідставно без опису обґрунтування задекларованих господарських операцій, щодо яких оформлена податкова звітність з ПДВ, вказані невмотивовані висновки про результати невиїзної перевірки.

Отже, висновки податкового органу про повне не підтвердження задекларованих платником показників ґрунтується на неповноті проведення перевірки та припущеннях, а спірні податкові повідомлення-рішення, винесені за їх результатами, винесені за умов грубих порушень процедури проведення податкової перевірки.

Відповідно до п.п. 1.2, 1.3 Статуту позивача власником та одноосібним засновником підприємства є територіальна громада міста Черкаси в особі Черкаської міської ради, а органом управління є департамент житлово-комунального комплексу Черкаської міської ради.

Відповідно до ст. 137 Господарського кодексу України правом оперативного управління у цьому Кодексі визнається речове право суб`єкта господарювання, який володіє, користується і розпоряджається майном, закріпленим за ним власником (уповноваженим ним органом) для здійснення некомерційної господарської діяльності, у межах, встановлених цим Кодексом та іншими законами, а також власником майна (уповноваженим ним органом). Власник майна, закріпленого на праві оперативного управління за суб`єктом господарювання, здійснює контроль за використанням і збереженням переданого в оперативне управління майна безпосередньо або через уповноважений ним орган і має право вилучати у суб`єкта господарювання надлишкове майно, а також майно, що не використовується, та майно, що використовується ним не за призначенням. Право оперативного управління захищається законом відповідно до положень, встановлених для захисту права власності.

Матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік) згідно з підп.14.1.138 п.14.1 ст.14 ПК України становлять поняття «основні засоби».

Згідно п. 2.1 Статуту головною метою діяльності позивача є експлуатація і виконання робіт з утримання та поточного ремонту електромереж зовнішнього освітлення міста.

Рішенням Черкаської міської ради від 26.06.2003 № 3-531 "Про перелік об`єктів права міської комунальної власності та уповноважених органів, яким воно передається в оперативне управління" затверджено перелік об`єктів права міської комунальної та уповноважених органів, яким вони передаються в оперативне управління, в новій редакції.

Згідно пп. 4 п. 11.5 Додатку № 1 до рішення Черкаської міської ради від 26.06.2003 № 3-531 позивачу передано комплекс споруд вуличного освітлення.

Відповідно до листа департаменту економіки та розвитку Черкаської міської ради від 15.09.2021 № 191-01-9 будівлі, споруди та інше майно, яке зазначено у п. 11.5 Додатку № 1 до рішення Черкаської міської ради від 26.06.2003 № 3-531, перебуває на бухгалтерському обліку та господарському віданні в позивача. Згідно з листом департаменту житлово-комунального комплексу Черкаської міської ради від 28.12.2021 № 230-Д мережі зовнішнього освітлення не перебувають на балансі департаменту житлово-комунального комплексу Черкаської міської ради.

Тому отримати підтвердження чи спростування фактів документального оформлення господарських операцій, щодо яких задекларовані показники за квітень-травень 2021 року, відповідач міг і з інших джерел, окрім платника.

Підпунктом 14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Приписами абзацу 1 п.138.2 ст.138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України).

Постачальники послуг з капітального ремонту та реконструкції мереж зовнішнього освітлення, які були на балансі позивача, - ТОВ "АБК Електро-Буд", ТОВ "Геобудсервіс Плюс", ТОВ "Сорго-Буд", ТОВ "БП "Євробудстандарт", ТОВ "БК "Вектор-Успіху", ТОВ "Метабуд-М", ТОВ "БФ "Будсервіс Груп", ТОВ "Гарантбуд 2020" є платниками ПДВ, а діяльність позивача щодо замовлення у них послуг і робіт поточного та капітального ремонту, а також реконструкції мережі зовнішнього освітлення міста Черкаси, про що зазначено в засвідчених копіях договорів, наявних в матеріалах цієї справи, не відповідають операціям, які звільнені від оподаткування. Довідки, кошториси та акти виконаних робіт до них складені, що підтверджується їх копіями, наданими суду. Оскільки відповідач їх не досліджував під час податкової перевірки, відсутні підстави для судової оцінки правомірності формування витрат та декларування ПДВ та податкового кредиту. Водночас під час дослідження в суді спростовано висновки перевірок №№1-2 про те, що такі документи відсутні, а всі показники податкової звітності сформовані без документального підтвердження.

Відповідно до абз. "б" п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).

Позивач отримує фінансування на поповнення статутного капіталу Черкаською міською радою за рахунок місцевого бюджету за КЕКВ 3210 "Капітальні трансферти підприємствам (установам, організаціям)" та здійснює діяльність з експлуатації, обслуговування, реконструкції електромереж зовнішнього освітлення, капітальних ремонтів електромереж зовнішнього освітлення з встановленням додаткового освітлення пішохідних переходів в адміністративних межах м. Черкаси.

Пунктом 1.6 Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 12.03.2012 № 333, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27.03.2012 за № 456/20769, із змінами та доповненнями, визначено, що капітальні трансферти - це невідплатні односторонні платежі органів управління, які не ведуть до виникнення або погашення фінансових вимог. Вони передбачені на придбання капітальних активів, компенсацію втрат, пов`язаних з пошкодженням основного капіталу або збільшенням капіталу одержувачів бюджетних коштів. Кошти, що виділяються з бюджету як капітальні трансферти, мають цільове призначення.

Товари/послуги, основні засоби, придбані за рахунок коштів, що надійшли платнику податку у вигляді капітальних трансфертів, субсидій та поточних трансфертів вважаються придбаними безпосередньо платником ПДВ і суми ПДВ, сплачені при їх придбанні відносяться до складу податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН постачальниками таких товарів/послуг.

Відтак, суд першої інстанції дійшов цілком обґрунтованого висновку, що суми ПДВ за операціями з придбання товарів/послуг за рахунок капітальних трансфертів вважаються придбаними безпосередньо платником ПДВ і відносяться до його податкового кредиту.

Від`ємне значення з ПДВ задекларовано виключно внаслідок господарських операцій з придбання в суб`єктів господарювання товарів/послуг, а не за рахунок передачі майна у власність.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування ПДВ, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Згідно з пунктом 200.4. статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

б) підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Порушення позивачем вказаних вимог під час декларування податкового кредиту та від`ємного значення ПДВ за квітень-травень 2021 року відповідачем не доведено.

Крім того, судом першої інстанції цілком обґрунтованого вказано на численні невідповідності висновків актів перевірок та їх описової частини.

Зокрема, висновок Акту перевірки №1 вказує на занижене податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на 243523,00грн натомість, на сторінці 29 в п.3.1. «Результати перевірки визначення податкових зобов`язань (розділ І Декларації)» зазначено, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації за квітень 2021 року (рядок 9 (колонка Б) Декларації) не встановлено порушень податкового законодавства, та будь-якого опису порушень, у т.ч. обґрунтування заниження позивачем ПДВ до сплати в бюджет на 243523,00грн не вказано. Висновок Акту перевірки №2 щодо порушення позивачем пп.198.1-198.3, 198.6 ст.198, п.200.2, п.п. «б» і «в» п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки занижене податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на 316923,00грн, не відповідає описовій частині цього Акту. Зокрема, як встановлено вище, на ст.29 щодо декларування податкового зобов`язання вказано про відсутність будь-яких порушень податкового законодавства. Крім того встановлені вище обставини свідчать, що задекларовані за травень 2021 року податкові зобов`язання згідно з Актом перевірки №2, оформленим на виконання наказу для перевірки ПДВ за травень 2021 року, не перевірені, оскільки зазначено, що перевірений квітень. Також відсутні в описовій частині Акту обґрунтування заниження позивачем ПДВ до сплати в бюджет на 316923,00грн.

Відтак, суд першої інстанції прийшов до цілком обґрунтованого висновку щодо наявності достатніх підстав для задоволення позовних вимог.

Окремої уваги заслуговує та обставина, що податковий кредит сформований позивачем у період з травня 2016 року за рахунок придбання послуги з капітального ремонту та реконструкції мереж зовнішнього освітлення міста Черкаси за рахунок поповнення статутного фонду з місцевого бюджету за КЕКВ 3210 «Капітальні трансфери підприємствам установам організаціям» неодноразово був предметом перевірки відповідачем упродовж 2021 року.

Як встановлено судом вище, предметом розгляду даної справи є суми від`ємного значенні з податку на додану вартість заявлені товариством до відшкодування у квітні та травні 2021 року, та віднесення залишку до від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на додану вартість наступного податкового періоду.

При цьому, судом встановлено, що частина такого від`ємного значення заявлялась позивачем до бюджетного відшкодування у червні та липні 2021року.

Вказані податкові періоди також були предметом податкових перевірок, за якими відповідачем також виносились податкові повідомлення-рішення про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до наступного податкового періоду та встановлено завищення суми заявленої до бюджетного відшкодування.

Слід зауважити, що результати перевірок та винесені за їх результатами податкові повідомлення-рішення також були предметом судового оскарження та визнані такими, що прийняті не у відповідності до норм чинного законодавства (справи № 580/11442/21 та № 580/1495/22).

Судом встановлено, що загалом, мова йде про суми податкового кредиту сформовані позивачем за результатом взаємовідносин з ТОВ "АБК Електро-Буд", ТОВ "Геобудсервіс Плюс", ТОВ "Сорго-Буд", ТОВ "БП "Євробудстандарт", ТОВ "БК "Вектор-Успіху", ТОВ "Метабуд-М", ТОВ "БФ "Будсервіс Груп", ТОВ "Гарантбуд 2020" починаючи з 2016 року, що у 2021 році переносились до наступного податкового періоду з урахуванням сплати зобов`язань та заявлених до відшкодування сум.

При цьому, як правомірність формування податкового кредиту за рахунок взаємовідносин із вказаними контрагентами так і право на отримання відшкодування встановлено судовими рішеннями Верховного Суду від 09 лютого 2023 року у справі № 580/11442/21 та від 07 березня 2024 року у справі № 580/1495/22.

Відтак, доводи апеляційної скарги не спростовують позицію суду першої інстанції та відхиляються колегією суддів за необґрунтованістю.

Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності, крім випадків, якщо:

а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики;

б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;

в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;

г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Керуючись ст. ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року у справі за адміністративним позовом Комунального підприємства електромереж зовнішнього освітлення "Міськсвітло" Черкаської міської ради до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14 липня 2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Суддя-доповідач О. О. БеспаловСуддя В. Ю. КлючковичСуддя І. О. Грибан

(Повний текст постанови складено 04.11.2024)