Окрема думка

від 11.12.2024 по справі 420/9072/24

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

О К Р Е М А Д У М К А

судді П`ятого апеляційного адміністративного суду Коваля М.П.

11 грудня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/9072/24

У березні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧНО-ТЕХНІЧНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНЖПРОЕКТ» (далі Позивач, ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ») звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі Відповідач, ГУ ДПС в Одеській області), в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону 265/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 38 707 321, 28 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8268/15-32-07-06, яким за порушення п. 63.3 ст. 63, п. 85.2 ст. 85 ПК України застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 22 440 грн..

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 08.08.2024 року позов задоволено, а саме:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06 та № 8268/15-32-07-06;

- стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ВИРОБНИЧНО-ТЕХНІЧНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНЖПРОЕКТ» судовий збір у розмірі 30 280, 00 грн..

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області звернулося до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій вважає його таким, що винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права, та без повного з`ясування усіх обставин, які мають значення для справи, тому просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення та винести нове про відмову у задоволенні позовних вимог.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11 грудня 2024 року апеляційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08.08.2024 року залишено без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08.08.2024 року по справі за адміністративним позовом ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» до ГУ ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень без змін. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» понесені витрати на професійну правову допомогу у розмірі 5 000 грн..

Частиною 3 статті 34 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) передбачено, що суддя, не згодний із судовим рішенням за наслідками розгляду адміністративної справи, може письмово викласти свою окрему думку. Про наявність окремої думки повідомляються особи, які беруть участь у справі, без оголошення її змісту в судовому засіданні. Окрема думка приєднується до справи і є відкритою для ознайомлення.

Керуючись вказаними положеннями КАС України, та частково не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанції щодо відсутності підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону 265/95-ВР застосовано до ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 38 707 321, 28 грн., вважаю за необхідне викласти незгоду з прийнятим рішенням апеляційним судом щодо цієї частини позовних вимог.

Так, як вбачається з матеріалів справи, ГУ ДПС в Одеській області відповідно до наказу № 455п від 22.01.2024 року «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ВИРОБНИЧНО-ТЕХНІЧНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНЖПРОЕКТ», на підставі пп. 19-1.1.4, пп. 19-1.1.8 п. 19-1.1 ст. 19-1, ст. 20, пп 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, у зв`язку з наявною податковою інформацією, отриманою в рамках проведеного аналізу, що свідчить про можливі порушення проведення розрахункових операцій без застосування РРО/ПРРО, здійснено у період з 22.01.2024 року по 31.01.2024 року фактичну перевірку ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» за адресою: м. Одеса, вул. Люстдорфська дорога 140-В, з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За результатом фактичної перевірки, відповідно до Акту про результати фактичної перевірки № 3319/15/51/880/20928262, контролюючим органом встановлено, що в ході фактичної перевірки надані банківські виписки за період з 02.10.2023 року по 22.01.2024 року, в яких зазначено (Платник - ТОВ «ВИРОБНИЧНО-ТЕХНІЧНЕ ПІДПРИЄМСТВО «ІНЖПРОЕКТ»" та код платника - код ЄДРПОУ 20928262) встановлено, що ТОВ вносить готівкові кошти, отримані за проданий товар (надані послуги) до каси банку для зарахування на свій розрахунковий рахунок. Загальна сума розрахункових операцій проведених, проведених ТОВ за період з 02.10.2023 року по 22.01.2024 року, без застосування реєстраторів розрахункових операцій становить 25 839 381, 66 грн., чим порушені вимоги п. 1 ст. 3 Закону № 265. Також, у ході перевірки, встановлено неподання Позивачем до контролюючого органу повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти пов`язаних з оподаткуванням за формою № 20- ОПП у встановлені законодавством строки. До перевірки не надані в повному обсязі усі документи, що належать, або пов`язані з предметом перевірки, а саме: банківські виписки не у повному обсязі.

За результатами перевірки ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомленнярішення від 04.03.2024 року:

- № 8267/15-32-07-06, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону 265/95-ВР застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 38 707 321, 28 грн.;

- № 8268/15-32-07-06, яким за порушення п. 63.3 ст. 63, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України застосовано суму штрафних санкцій у розмірі 22 440 грн..

Переглядаючи справу в апеляційному порядку, апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2024 року № 8267/15-32-07-06, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону 265/95-ВР застосовано до Позивача суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 38 707 321, 28 грн., та, в свою чергу, відхилив доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області в цій частині як обґрунтовані та безпідставні.

При цьому, такі висновки апеляційного суду ґрунтуються на тому, що дії банку з перерахування коштів, внесених платниками готівкою, на рахунки отримувача є безготівковими операціями та, відповідно до п. п. 2 та 12 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», не зобов`язані проводитися через РРО/ПРРО. Позивачем надання послуг реалізовувалося виключно шляхом виставлення контрагентам рахунків на оплату та подальшу оплату такими контрагентами отриманого товару на банківський рахунок через касу банку, тобто банком приймалась готівка від клієнтів Позивача, а ні від ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ». В той же час, матеріали фактичної перевірки не містять даних, що перевіряючими була проведена контрольна розрахункова операція, яка б дала можливість встановити протилежне.

Проте, на мою думку, такі висновки суду апеляційної інстанції зроблені без повного з`ясування усіх обставин, які мають значення для справи, що призвело до застосування невірних норм матеріального права та порушення норм процесуального права, виходячи з наступного.

Як було встановлено контролюючим органом в ході фактичної перевірки, у період з 02.10.2023 року по 22.01.2024 року ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» вносило готівкові кошти, отримані за надані послуги (проданий товар) до каси банку для зарахування на свій розрахунковий рахунок. Загальна сума розрахункових операцій, проведених ТОВ за цей період без застосування реєстраторів розрахункових операцій становить 25 839 381, 66 грн..

Водночас, як свідчать матеріали справи, між ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» та ПАТ «Перший Інвестиційний Банк» укладено договір на прийняття готівки № 23/23 від 02.09.2013 року, відповідно до якого банк приймає готівку у національній валюті, що надходить Клієнту від фізичних осіб та юридичних осіб (в тому числі фізичних - підприємців), в подальшому «Платники», за надані Клієнтом таким платникам послуги, виконані роботи, продані товари, з подальшим зарахуванням прийнятої готівки згідно умов цього Договору на поточний рахунок Клієнта, відкритий в Банку (пункт 1.1. Договору).

Тобто, виходячи з самого Договору № 23/23 від 02.09.2013 року саме ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» вносить до Банку готівку у національній валюті, що надходять до ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» від фізичних осіб та юридичних осіб (в тому числі фізичних - підприємців) за отримані послуги, виконані роботи, продані товари, з подальшим зарахуванням прийнятої готівки на поточний рахунок ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ», відкритий в Банку.

Таким чином, по-перше ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» отримувало готівку у національній валюті за виконані послуги, роботи та продані товари та в подальшому робило переказ через Банк для зарахування на свій розрахунковий рахунок, що прямо передбачено умовами Договору № 23/23 від 02.09.2013 року.

Вказане повністю спростовує висновок суду першої та апеляційної інстанцій про те, що Банком приймалась готівка від клієнтів Позивача, а ні від ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ», а також те, що надання послуг Позивачем реалізовувалося виключно шляхом виставлення контрагентам рахунків на оплату.

В свою чергу, дія Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

У статті 2 вказаного Закону наведено визначення реєстратора розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.

Обов`язок використання реєстраторів розрахункових операцій для, зокрема, небанківських фінансових установ було встановлено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій» № 569-VIII від 01 липня 2015 року, яким внесено зміни до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій», який набрав чинності з 23 липня 2015 року, було внесено зміни до статті 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яка встановлює пільги щодо незастосування РРО. Відповідно до пункту 2 вказаної статті реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються при виконанні банківських операцій, крім операцій комерційних агентів банків та небанківських фінансових установ з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування, за винятком програмно-технічних комплексів самообслуговування, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

У статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1 статті 3 вказаного Закону).

Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції.

З аналізу вищезазначеної норми вбачається, що особи, які здійснюють операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.

Таким чином, на суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати РРО при здійсненні операції, яка полягає у прийманні від покупця готівкових коштів за місцем реалізації товарів (послуг). Зазначений обов`язок стосується і операцій з приймання готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування.

Системний аналіз наведених вище положень свідчить про те, що законодавець у пункті 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» відніс поняття «операції з приймання готівки для подальшого її переказу» до розрахункових операцій, на які поширюється імперативна норма щодо обов`язкового здійснення таких операцій із використанням РРО. Невиконання таких приписів тягне за собою відповідальність, передбачену пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 25.02.2021 року по справі № 826/14713/18, від 22.02.2022 року по справі № 640/4426/19 та від 29.05.2024 року по справі № 420/19741/21.

Отже, оскільки ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» у період з 02.10.2023 року по 22.01.2024 року вносило готівкові кошти, отримані за надані послуги (проданий товар) до каси банку для зарахування на свій розрахунковий рахунок, без використання РРО для здійснення таких операцій, тому ГУ ДПС в Одеській області правомірно було застосовано до ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» штрафні (фінансові) санкції шляхом винесення податкового повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06.

За таких обставин, вважаю, що Відповідач, приймаючи податкове повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06, яке є предметом оскарження, діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та діючими законами України, у зв`язку з чим правові підстави для задоволення позову відсутні.

Таким чином, вважаю помилковими висновки суду першої та апеляційної інстанцій щодо наявності підстав визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.03.2024 року за № 8267/15-32-07-06, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону 265/95-ВР застосовано до ТОВ «ВТП «ІНЖПРОЕКТ» суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 38 707 321, 28 грн., тому позов в цій частині слід залишити без задоволення, як безпідставного.

СуддяМ.П. Коваль