Постанова

від 17.12.2024 по справі 560/9253/24

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/9253/24

Головуючий у 1-й інстанції: Салюк П.І.

Суддя-доповідач: Смілянець Е. С.

17 грудня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Смілянця Е. С.

суддів: Полотнянка Ю.П. Драчук Т. О.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом приватного акціонерного товариства "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

в червні 2024 року позивач, приватне акціонерне товариство "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр", звернулося в суд із позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 №00/6824/0408, видане головним управлінням ДПС у Хмельницькій області, про застосування штрафу у сумі 2556835,71.

Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 17.09.2024 в задоволенні позову відмовив. Судове рішення мотивоване тим, що оскільки в межах спірних правовідносин податкові накладні позивач склав в період серпень-грудень 2021 року, січень 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН в період липень-жовтень 2022 року з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, суд приходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину (до 30.06.2023) не застосовується.

Вважає, що відповідачем невірно визначено розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних відповідно Закону України "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" №2876-ІХ від 12.01.2023, яким був доповнений розділ XX "Перехідні положення" ПК України.

У відзиві на апеляційну скаргу представник відповідача зазначає, що починаючи з 27 травня 2022 року (дня набрання чинності Законом №2260-ІХ), порушення строків реєстрації податкових накладних є підставою для притягнення до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Зазначає, що перевіркою даних ЄРПН встановлено порушення Приватним акціонерним товариством "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. За результатами розгляду акта перевірки ГУ ДПС відповідно до норм чинного законодавства, зокрема пункту 120-1.1 статті 120-1 Кодексу, прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 року №00/6824/0408 про застосування штрафної санкції у загальній сумі 2556835,71 грн. Сума штрафних санкцій розрахована відповідно до терміну затримки реєстрації ПН починаючи з 27.05.2022 року (дата поновлення Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ застосування штрафних санкцій за таке порушення) - 40% від суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена камеральна перевірка з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), виписаних у серпні-грудні 2021 року та січні 2022 року по ПрАТ "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" на підставі пункту 75.1 статті 75 розділу II, пункту 200.10 статті 200 розділу V та в порядку статті 76 розділу II Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ.

За результатами проведеної камеральної перевірки складено акт камеральної перевірки з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних за серпень-грудень 2021 року та січень 2022 року №4047/22-01-04-08/05471885 від 26 лютого 2024 року.

Перевіркою встановлено наступні порушенння ПрАТ "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр":

- п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України № 2755 - VI від 02 грудня 2010 року (зі змінами та доповненнями) (далі - Кодекс) ПрАТ "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за серпень-грудень 2021 року та січень 2022 року з порушенням граничних термінів реєстрації.

Проведеною камеральною перевіркою, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено, що ПрАТ "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" зареєстровано податкові накладні за серпень-грудень 2021 року та січень 2022 року із порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних, а саме:

- податкової накладної №7, дата складання 02.08.2021, дата реєстрації податкової накладної 29.07.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 441634,70 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022 року, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 63;

- податкової накладної №9, дата складання 01.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 16.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 1116722,60 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022 року, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 112;

- податкової накладної №81, дата складання 16.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 6900,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 108;

- податкової накладної №82, дата складання 16.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 1040479,50 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 108;

- податкової накладної №5, дата складання 01.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 66771,20 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 108;

- податкової накладної №60, дата складання 16.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 13.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 718175,80 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 108;

- податкової накладної №4, дата складання 01.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 1409933,95 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 109;

- податкової накладної №152, дата складання 30.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 833,33 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 115;

- податкової накладної №151, дата складання 30.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 115;

- податкової накладної №153, дата складання 30.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022 року, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 115;

- податкової накладної №154, дата складання 30.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.09.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50000,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 115;

- податкової накладної №12, дата складання 01.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 26.08.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 19530,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022 року, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 91;

- податкової накладної №11, дата складання 01.09.2021, дата реєстрації податкової накладної 26.08.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 512946,85 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 91;

- податкової накладної №49, дата складання 16.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 28542,80 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022 року, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №81, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 833,33 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №83, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50000,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №87, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 18.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 158333,33 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 144;

- податкової накладної №89, дата складання 16.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 18.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 83084,40 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 144;

- податкової накладної №90, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 18.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 10398,38 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 144;

- податкової накладної №122, дата складання 16.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 260793,30 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №115, дата складання 30.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №113, дата складання 30.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №55, дата складання 01.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 30975,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №3, дата складання 01.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 41855,25 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №116, дата складання 30.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50000,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №114, дата складання 30.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 833,33 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №121, дата складання 30.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 166,67 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №54, дата складання 01.11.2021, дата реєстрації податкової накладної 12.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 94569,80 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 138;

- податкової накладної №88, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 166,67 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №80, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №82, дата складання 31.12.2021, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №116, дата складання 31.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 07.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 133;

- податкової накладної №61, дата складання 16.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 05.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 65800,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 131;

- податкової накладної №115, дата складання 31.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 07.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 833,33 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 133;

- податкової накладної №128, дата складання 31.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 07.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 166,67 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 133;

- податкової накладної №114, дата складання 31.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 07.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 133;

- податкової накладної №117, дата складання 31.10.2021, дата реєстрації податкової накладної 07.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50000,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 133;

- податкової накладної №14, дата складання 17.01.2022, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 68440,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №35, дата складання 31.01.2022, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 50,00 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145;

- податкової накладної №14, дата складання 04.01.2022, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 11919,10 грн, граничний термін реєстрації - до 27.05.2022, порушення граничних термінів реєстрації (кількість днів) 145.

На акт камеральної перевірки ПрАТ "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" подавало заперечення №187 від 12.03.2024 року (вх. №12707/6 від 14.03.2024 року), за результатами розгляду заперечення висновки є правомірними та відповідають вимогам Податкового кодексу України.

На підставі акту камеральної перевірки та з урахуванням висновку №53/22-01-04-08/10 від 26.03.2024 року винесено податкове повідомлення-рішення форми "Н" №00/6824/0408 від 29.03.2024 року.

Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким що підлягає скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Так, спірні правовідносини врегульовано Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

При цьому, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Тобто, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

В розвиток цієї правової позиції Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому, відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Тобто, законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

Поряд з цим, всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

З матеріалів справи встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період серпень-грудень 2021 року, січень 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН в період липень-жовтень 2022 року (тобто після 15 липня 2022 року), а тому у контролюючого органу не було підстав для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Разом із тим, застосування штрафів до платника податків не повинно перетворюватися на ситуацію за якої внаслідок запровадження певної податкової норми платник опиняється в ситуації, в результаті якої мусить сплатити штрафні санкції в силу самих по собі змін до законодавства.

Вирішуючи питання застосування відповідальності за порушення строків реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (складених під час дії карантину по 31 січня 2022 року) в ЄРПН необхідно враховувати положення підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 та пункту 56.12. статті 56 ПК України.

Принцип in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків) закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 ПК України, згідно з яким, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

На цьому принципі засноване і закріплене в пункті 56.21 статті 56 ПК України правило. Так, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення ухвалюють на користь платника податків. Таким чином, враховуючи наведені норми платник не може зазнавати негативних наслідків у вигляді відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних складених в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме в період з 1 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. До того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Враховуючи характер принципу in dubio pro tributario у демократичному суспільстві має бути підхід, відповідно до якого - істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.

З урахуванням зазначеного, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 року №00/6824/0408, видане головним управлінням ДПС у Хмельницькій області, про застосування штрафу у сумі 2556835,71 є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до вимог ч. 1 та 2 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається, крім іншого, неправильне тлумачення закону.

З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при вирішенні справи порушені норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, тому, керуючись статтею 315 КАС України, постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови, якою адміністративний позов задовольнити частково.

Відповідно до ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Частиною першою, сьомою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів.

З матеріалів справи встановлено, що за подання позовної заяви та апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції заявником сплачено судовий збір в сумі 75700 грн. 00 коп.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" задовольнити повністю.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 вересня 2024 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою позов приватного акціонерного товариства "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 №00/6824/0408, видане головним управлінням ДПС у Хмельницькій області, про застосування штрафу у сумі 2556835 грн. 71 коп.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з головного управління ДПС у Хмельницькій області на користь приватного акціонерного товариства "Старокостянтинівський спеціалізований кар`єр" 75700 (сімдесят п`ять тисяч сімсот) грн. 00 коп сплаченого судового збору.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Смілянець Е. С. Судді Полотнянко Ю.П. Драчук Т. О.