Постанова

від 25.12.2024 по справі 640/9356/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 грудня 2024 року

м. Київ

справа № 640/9356/20

адміністративне провадження № К/990/32141/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «КИЇВХЛІБ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «КИЇВХЛІБ» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 серпня 2021 року (прийняте у складі головуючого судді Кузьменко В.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2024 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Штульман І.В., суддів Маринчак Н.Є., Черпака Ю.К.)

УСТАНОВИВ;

І. Суть спору

1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" (далі - позивач, товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби (далі - ГУ ДПС, відповідач, податковий орган) у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 січня 2020 року №0272615571, №0292615571, №0302615571, №0282615571, №0262615571.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що всі контрагенти позивача, щодо яких проводилась перевірка, є діючими суб`єктами господарювання, всі господарські операції мають реальний характер та підтверджені необхідними документами, оформленими відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 серпня 2021 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15 січня 2020 року №0302615571. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2022 року рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 серпня 2021 року скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийнято в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 15 січня 2020 року №0272615571, №0292615571, №0282615571, №0262615571. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 02 серпня 2021 року залишено без змін.

5. Постановою Верховного Суду від 19 квітня 2024 року касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві задоволено частково та скасовано постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2022 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 січня 2020 року №0272615571, №0292615571, №0282615571, №0262615571, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. У іншій частині постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 лютого 2022 року залишено без змін.

6. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 липня 2024 року залишено без змін рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 серпня 2021 року.

7. Відмовляючи у задоволені позовних вимог (скасування податкових повідомлень-рішень від 15 січня 2020 року №№0262615571, 0272615571, №0282615571, 0292615571), суд першої інстанції з чим погодився суд апеляційної інстанції виходив з того, що ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" не надало суду будь-яких доказів, які б підтверджували реальність (товарність) господарських операцій із ТОВ "Солом Трейд", ТОВ "Новінол", ТОВ "Логіст Сервіс", ТОВ "Зернотранс Груп" і подальшого використання у власній господарській діяльності придбаних послуг, що виключає правомірність формування податкового кредиту по вказаним операціям. Таким чином, висновки акта документальної планової виїзної перевірки про порушення позивачем норм Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість та завищення від`ємного значення з цього податку є обґрунтованими та не спростовуються матеріалами справи.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

8. Товариство не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подало касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судоми попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо відмови у задоволені позовних вимог, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 липня 2024 року у справі №640/9356/20 та прийняте нове рішення про задоволення позовних вимог.

8.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №640/9653/20 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

8.2. Так, позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 та від 07 грудня 2022 року у справі № 640/6522/20, щодо застосування норм матеріального права абз. 2 пп. 44.6, п. 44.7 ст. 44, п. 198.2, п.198.3 та п.198.6 ст.198 ПК України.

8.3. Товариство указує, що проведена планова виїзна документальна перевірка позивача, за результатами якої складено акт перевірки, висновки якого про порушення вимог Податкового кодексу України, є хибними, не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені податковим органом у зв`язку з невірним застосуванням норм податкового законодавства, без належного дослідження наданих позивачем до перевірки первинних документів, та через намагання пов`язати зазначені висновки з наявними питаннями до діяльності контрагента позивача, у зв`язку із чим, податкові повідомлення-рішення, що прийняті на підставі даного акту, є протиправними та підлягають скасуванню. Також, позивач звертає увагу на те, що надані до перевірки первинні документи у повній мірі розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача.

8.4. Позивач уважає, що Відповідач, та суди першої та апеляційної інстанції у цій справі мають здійснювати спростування доводів Позивача лише в межах інформації, викладеної останнім в акті перевірки.

У той же час, будь-яка інформація Відповідача, що не була відображена в акті перевірки, але була зазначена в результаті подання відзиву на позов, серед якої є доводи про банківські рахунки, рішення судів які не були прийняті на час винесення податкових повідомлень рішень, тощо, не може бути підставою для доведення правомірності дій Відповідача.

У період проведення перевірки у позивача, відповідно до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", були в наявності усі первинні документи, в тому числі оригінали товарно-транспортних накладних, складених по відносинах перевезення між ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" та ТОВ "НОВІНОЛ". Однак, ураховуючи значний об`єм таких документів, обмін документами та інформацією під час здійснення перевірки відбувався виключно на підставі письмових запитів перевіряючих. Оскільки фізично товарно-транспортні накладні знаходилися не за адресою проведення перевірки, яка проходила у головному офісі позивача, а у його структурних підрозділах (експедиціях), де безпосередньо здійснюється завантаження продукції і які розташовані у різних районах Києва та області, перевіряючим було запропоновано надати письмовий запит щодо надання товарно - транспортних накладних на конкретну дату. Перевіряючі не надали такого запиту, а тому, на думку представника позивача, їм достатньо було перелічити самі товарно-транспортні накладні по кожному транспортному засобу, задіяному в перевезенні вантажу.

Проте, судом апеляційної інстанції вірно встановлено, що «під час розгляду заперечення на акт перевірки ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" додатково надано товарно-транспортні накладні до договору на перевезення вантажів автомобільним транспортом ТОВ "Новінол", що не вплинуло на висновки перевірки».

Позивач зазначає, що зі змісту первинних документів, наданих позивачем під час планової виїзної перевірки ДПС, слідує, що у діяльності ТОВ «Торговий дім «КИЇВХЛІБ» та його контрагентів наявні розумні економічні та організаційно-адміністративні причини для укладання договорів, а також наявні чинники, з якими закон пов`язує можливість формування у ТОВ «Торговий дім «КИЇВХЛІБ» податкового кредиту за операціями, зокрема витрати Товариства за договором перевезення вантажів повною мірою пов`язані з його господарською діяльністю. А тому позивач цілком правомірно включив до складу витрат витрати по вищезазначеним господарським операціям та підтвердив їх відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

8.5. Щодо взаємовідносин з контрагентами - постачальниками послуг зі стимулювання продажу продукції ТОВ «Новінол» (код 40815766), ТОВ «Солом Трейд» (код 41139387), ТОВ «Логіст сервіс» (код 41406027), ТОВ «Зернотраст груп» (код 41071785), ТОВ «Кама Сервіс» (код 39927995), позивач зазначає, що у зв`язку з тим, що ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «КИЇВХЛІБ» не має власної торгової мережі, а є лише постачальником товарів, то з метою розповсюдження свого товару, популяризації ТМ КИЇВХЛІБ та задля збільшення обсягів продажів, у перевіряємий період Товариство залучало на оплатній основі дилерів на підставі укладених договорів про надання послуг стимулювання продажів товарів.

Згідно з п.3.1. Договорів Партнер використовує власну торгову мережу або торгову (дилерську) мережу клієнта. Клієнт вважається залученим Партнером у разі включення його до розділу «Торгова (дилерська) мережа Клієнта» згідно Додатку №2 до Договорів.

Умовами договорів не передбачено надання іншої інформації або документів на підтвердження залучення Клієнтів та Дилерів для реалізації хлібо-булочної продукції.

Оскільки згідно з умовами укладених договорів поставки, транспортування товару до місця призначення здійснюється Постачальником і, враховуючи специфіку товару, який поставляється (а це хлібобулочні вироби), то складалися товарно-транспортні накладні за формою N 1-ТТН (хліб), які в розумінні ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», є первинними документами, на підставі яких здійснюється як оплата за товар, так і оплата за послуги перевезення.

Для підтвердження реальності надання дилерських послуг представниками позивача надано до суду апеляційної інстанції копії звітів про фінансові результати та декларацій з податку на прибуток за перевіряємий період, а також таблиці з отриманих доходів в цілому по підприємству та доходів і витрат від контрагентів, за операціями, що оскаржуються.

Щодо нарахування бонусів представник позивача, як на приклад, посилався на взаємовідносини з ТОВ «СОЛОМ ТРЕЙД», відповідно до яких Товариством не прийнято послуги за березень 2018 року, та відповідно не відображені витрати та податковий кредит з ПДВ. При тому, що реалізація товарів клієнтам, залученим партнером, в березні 2018 року була. Саме правомірність дій позивача підтверджена рішенням Господарського суду міста Києва від 12.12.2019 р. у справі №910/1037/19, а тому судом апеляційної інстанції безпідставно проігноровано такий доказ.

Товариством без порушення норм ПКУ та норм Закону № 996 правомірно, своєчасно та в повному розмірі: перенесена інформація про таку господарську операцію до облікових регістрів бухобліку у вересні 2018 р.; на 30.09.2018 р. - на дату оформлення первинного документу - Акту здачі-надання маркетингових послуг Товариством була складена та своєчасно зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку податкова накладна суми ПДВ по такій операції були включені до складу показника податкових зобов`язання в Декларацію з ПДВ у відповідному періоді - вересні 2018 р.

З усього переліку надавались лише товарно - транспортні накладні, оскільки складання інших документів не передбачено ані договором перевезення, ані внутрішніми локальними актами підприємства. У спірний період контроль виїзду/виїзду транспорту на територію експедицій підприємства здійснювала служба охорони, яка видавала тимчасові талони при в`їзді, які були однією з підстав для завантаження автомобілів. У зв`язку з невеликим строком зберігання тимчасових талонів їх було знищено. Тому під час перевірки вони не пред`являлись.

Щодо висновку суду апеляційної інстанції на те, що позивач не надав суду будь-яких доказів, які б підтверджували реальність (товарність) здійснення господарських операцій із ТОВ «Солом Трейд», ТОВ «Новінол», ТОВ «Логіст Сервіс», ТОВ «Зернотранс Груп», ТОВ «Кама Сервіс» та те, що позивач не надав належних та допустимих доказів, які б підтверджували реальність господарських операцій на перевезення вантажів автомобільним транспортом, зокрема відповідних товарно- транспортних документів (товарно - транспортних накладних або інших документів наказ на відпуск готової продукції та/або талон навантаження готової продукції, з яких можливо було б дослідити операції із доставки автомобільним транспортом хлібобулочних виробів з місця відправлення до місця призначення; у справі відсутні докази на підтвердження належності позивачу відповідних місць відправлення та призначення, а також на підтвердження фактів відпуску та прийняття відповідної продукції ТОТ «ТТ «КИЇВХЛІБ, позивач зазначив, що докази на підтвердження належності позивачу відповідних місць відправлення та призначення - в суд першої інстанції не надавались, оскільки договори оренди надавались під час перевірки, про що зазначено в Акті перевірки (а.с. 29-81 Том 1, абз.4 стор.4); «Перелік інших орендованих приміщень, будівель (офісних, складських) ТОВ ТД «КИЇВХЛІБ» за період з 09.03.2017р. по 30.06.2019 наведено в додатку 15 до акта перевірки. Копії договорів оренди долучено до апеляційної скарги (Том 3 а.с. 242- 250, Том 4 а.с. 01-27).

На підтвердження фактів відпуску та прийняття відповідної продукції ТОВ «ТД «КИЇВХЛІБ» до матеріалів справи товарно- транспортні накладні до договорів поставки кінцевим покупцям (дилерська мережа контрагентів), договори поставки продукції, наказ про затвердження процесу замовлень (Томи 5- 10 справи), які судом апеляційної інстанції проігноровано.

Так, матеріали справи містять договори про надання послуг із стимулювання продажу продукції, укладені із ТОВ «Солом Трейд», ТОВ «Новінол», ТОВ «Логіст Сервіс», ТОВ «Зернотранс Груп», ТОВ «Кама Сервіс» та додаткові угоди до них, реєстри актів здачі - прийому робіт (надання послуг), акти здачі - прийому робіт (надання послуг), додатки звіти по обсягах послуг.

Позивачем наданий детальний розрахунок вартості послуг за вересень 2017 року з системи 1С, на підставі яких в подальшому було сформовано звіти та акти виконаних робіт по контрагенту ТОВ «Кама Сервіс», а також помісячний розрахунок вартості послуг по кожному контрагенту за весь період у формі таблиць.

9. Податковий орган надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій без змін.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

10. Суди попередніх інстанцій установили, що співробітниками ГУ ДПС у м.Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2016 року по 30 червня 2019 року, валютного - за період з 09 березня 2017 року по 30 червня 2019 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 09 березня 2017 року по 30 червня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено акт від 11 грудня 2019 року №90/26-15-05-07-01-22/41202432.

11. Відповідно до висновків акта перевірки, податковим органом установлено порушення платником вимог:

- пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 6317468,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в загальному розмірі 7164485,00 грн;

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в загальному розмірі 4104844,00 грн та завищено від`ємне значення з податку на додану вартість на 3630902,00 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1029407,86 грн.

12. Указані в акті перевірки порушення обґрунтовані безпідставним завищенням витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування та заниженням податку на додану вартість при здійсненні взаємовідносин із контрагентами ТОВ «Солом Трейд», ТОВ «Новінол» (нова назва ТОВ «Джунглі»), ТОВ «Логіст Сервіс», ТОВ «Зернотранс Груп», ТОВ «Кама Сервіс» у зв`язку із неможливістю здійснення такими контрагентами придбаних послуг, зокрема відповідних транспортних засобів, кількості працівників тощо.

13. Зокрема, в акті перевірки відповідач зазначив про таке: позивач ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" створив штучну видимість господарських операцій з ТОВ «Новінол» шляхом формального складення первинних документів, які не супроводжувалися дійсним рухом активів у процесі виконання операцій саме із цим контрагентом; до перевірки не надано жодної інформації щодо залучення клієнтів та дилерів для реалізації хлібобулочної продукції саме зі сторони ТОВ «Солом Трейд», ТОВ «Логіст Сервіс», ТОВ «Зернотранс Груп» та ТОВ «Кама Сервіс».

14. Перевіркою відповідача також установлено порушення ТОВ "Торговий дім "КИЇВХЛІБ" строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 1029407,86 грн у серпні 2018 року, а саме: період фактично здійснених позивачем послуг був у серпні 2018 року, тобто в іншому податковому періоді з ПДВ ніж дата виписки податкової накладної.

15. Крім того, в акті перевірки вказано про наявність в Єдиному реєстрі судових рішень ухвал у кримінальних провадженнях, де згадуються контрагенти позивача як підприємства з ознаками фіктивності.

16. На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 15 січня 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №0262615571, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 7896835,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 6317468,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 1579367,00 грн;

- №0282615571, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 4999690,00 грн, з яких за податковим зобов`язанням 3999752,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 999938,00 грн;

- №0302615571, яким до платника застосовано штрафні санкції у розмірі 514704,00 грн;

- №0292615571, яким товариству зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, з податку на додану вартість на 3565333,00 грн;

- №0272615571, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 7164485,00 грн.

17. Уважаючи оспорювані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

V. Оцінка Верховного Суду

18. Спірним питання у цій справі правомірність формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ "Солом Трейд"; ТОВ "Новінол"; ТОВ "Логіст Сервіс"; ТОВ "Зернотранс Груп"; ТОВ "Кама Сервіс".

19. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

20. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.

21. Відповідно до п.14.1.181 п.14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

22. За приписами п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

23. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

24. Відповідно до п.198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

25. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198ПК).

26. Згідно з абз. 1 та 2 п. 201.10 статті 201 указаного Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

27. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

28. Тобто, з фактом реєстрації контрагентом (продавцем товарів/послуг) податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у позивача виникло право на включення сум ПДВ до складу податкового кредиту.

29. За приписами п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

30. Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Згідно частини 1 статті 9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

31. Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).

32. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (п.5 ст.9 Закону № 996).

33. Згідно з пп. 2.1 та пп. 2.4 статті 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затв. наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстр. в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за № 168/704 (далі за текстом - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

34. Відповідно до п.2.5 Положення № 88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

35. Отже, первинні документи, зокрема рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996 та Положенням № 88 та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.

36. Згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції.

37. Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

38. При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

39. На підтвердження настання реальних наслідків позивачем до матеріалів справи додано: додатки до договорів, специфікації , рахунки на оплату та копії видаткових накладних виписаних на користь позивача.

40. При цьому, суд апеляційної інстанції вказував, що іншої, окрім переліченої документації складеної на виконання договорів укладених між позивачем та ТОВ "Солом Трейд"; ТОВ "Новінол"; ТОВ "Логіст Сервіс"; ТОВ "Зернотранс Груп"; ТОВ "Кама Сервіс" матеріали справи не містять.

41. Суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимоги виходив з того, що надані позивачем первинні документи не підтверджують реальність (товарність) господарських операцій з вищезазначеними контрагентами (ТОВ "Солом Трейд", ТОВ "Логіст Сервіс", ТОВ "Зернотранс Груп" та ТОВ "Кама Сервіс").

42. Однак Верховний Суд уважає вказані висновки передчасними виходячи з наступного.

43. Так, поза увагою залишилось те, що в акті перевірки податковий орган не ставить під сумнів достовірність даних, які містяться в первинних бухгалтерських документах, а також не зазначає про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства. Також не заперечується і те, що оформлені контрагентами податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто пройшли відповідну перевірку на «ризиковість».

44. Крім того, суд першої та апеляційної інстанції не звернув увагу, що на момент здійснення господарських операцій, контрагенти позивача, чи були зареєстровані як юридичні особи, чи перебували на обліку у відповідних територіальних органах ДФС, володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю (зокрема, станом на день складання податкових накладних за операціями поставки були платниками ПДВ), яка, у тому числі, надавала право за рахунок проведених операцій формувати покупцям податковий кредит.

45. Колегія суддів звертає увагу на те, що судам першої та апеляційної інстанції необхідно дослідити (встановити) факт здійснення кожної господарської операції та чим він підтверджується, з`ясувати чи надавались контролюючому органу під час перевірки чи при наданні заперечень на акт перевірки, документи які підтверджують або спростовують такі операції.

46. Суд апеляційної інстанції зазначив, що платником податків до перевірки не в повному обсязі була надана первинна документація, проте, слід встановити чи подавались первинні документи до скарги позивача, поданої до Державної податкової служби України та який перелік первинних документів був досліджений судами попередніх інстанцій та є достатнім для підтвердження реальності здійснених господарських операцій.

47. Разом з тим, обґрунтовуючи правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем, судом апеляційної інстанції не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача та суду апеляційної інстанції ґрунтуються лише на інформації отриманої з ІС «Податковий блок», а не з аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

48. Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить інформативний характер та підлягає оцінці у сукупності з іншими доказами.

49. Колегія суддів наголошує, що остаточний висновок щодо реальності/нереальності спірних господарських операцій має бути зроблений за наслідками аналізу усіх наявних у справі доказів і матеріалів в їх системній сукупності та взаємозв`язку зі змістом укладених правочинів.

50. Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентом порушеннями вимог.

52. Судом першої та апеляційної інстанції не досліджено чи надані податковим органом докази, які б свідчили про узгодженість дій позивача з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагентів.

53. Отже, Верховний Суд дійшов висновку про те, що суди вирішили справу без повного та всебічного з`ясування обставин в адміністративній справі.

54. Небезпідставними видаються й доводи скаржника щодо поверхневого підходу судів до з`ясування обставин спірних операцій з огляду й на те, що судами обох інстанцій констатовано не надання Позивачем документів щодо транспортування, переміщення, зберігання, даних складського обліку.

55. Судами попередніх інстанцій не встановлено, які первинні документи було надано під час перевірки, які під час судового розгляду та які були перешкоди для надання їх під час перевірки.

56. Також судом апеляційної інстанції не виконано вказівки Верховного Суду викладені у постанові від 19 квітня 2024 року, а саме судом не з`ясовано, яким чином вилучення первинних документів, яке, як встановив апеляційний суд, відбулося у листопаді 2020 року, могло вплинути на можливість надання таких документів під час проведення перевірки в період з 24 жовтня 2019 року по 04 грудня 2019 року під час адміністративного оспорювання, яке мало місце в грудні 2019 року, а також під час судового розгляду в суді першої інстанції, який відбувався в період з 29 квітня 2020 року по 02 серпня 2021 року

57. Верховний Суд звертає увагу на те, що наявність або відсутність ТТН не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу товару, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків.

58. Так, ТТН не є беззаперечним доказом факту перевезення (переміщення) товару. Факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуються іншими первинними документами. Також необхідно зазначити, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріально-технічних умов у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

59. Зазначені висновки судів узгоджуються із правовими позиціями Верховного Суду при вирішенні спорів цієї категорії, підтримані Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21).

60. У постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 Велика Палата підтвердила, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

61. Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

62. Крім того, Велика Палата Верховного Суду у цій постанові зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону, та погодилася з позицією Верховного Суду у постановах від 12.02.2019 у справі №813/7368/13-а, від 26.03.2019 у справі №804/13206/13-а та в ухвалі від 11.08.2018 у справі №160/3364/19 про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, що ТТН накладна не може бути первинним документом, який підтверджує здійснення господарської операції з купівлі-продажу товару і набуття права власності на нього, оскільки не показує відомості про господарську операцію з купівлі-продажу товару, а лише містить інформацію про господарську операцію перевезення.

63. У цій же постанові (№160/3364/19 ) Велика Палата підтримала вже сформований послідовний підхід Верховного Суду до вирішення спорів цієї категорії відзначивши те, зокрема, що якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, судам необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

64. Отже, доводи Позивача, якими він обґрунтовує свою позицію у справі, а також подані ним докази вимагають оцінки та належного мотивування.

65. Верховний Суд неодноразово акцентував увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

66. Верховний Суд наголошує, що за правилами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

67. Отже, в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України в основі обґрунтованого рішення лежать повнота і всебічність з`ясування обставин справи, це виключає існування будь-яких не спростованих судом належним чином розбіжностей між доказами, поданими сторонами.

68. Верховний Суд зазначає, що приписами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України суди наділені правом збирати докази з власної ініціативи, а також повноваженням сприяти в реалізації обов`язку доказування (у випадку неможливості самостійного надання особами, які беруть участь у справі доказів) і витребовувати необхідні докази. Тобто законодавцем передбачено активну участь суду в збиранні доказів, а тому покладення обов`язку надання доказів виключно на осіб, які беруть участь у справі без сприяння судами в реалізації зазначеного обов`язку, а також вияв власної їх ініціативи у процесі збору доказів, як мети встановлення дійсних фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, є надмірним тягарем, що, в деякій мірі, є неспівмірним із розподілом обов`язку доказування, визначеного адміністративним процесуальним законодавством.

69. Тому Суд зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції не вжили усіх, визначених законом, заходів та не встановили усі фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, у зв`язку з чим дійшли передчасних висновків по суті справи. Висновки суду апеляційної інстанції в цій справі не відповідають завданням адміністративного судочинства щодо справедливого і неупередженого вирушення спору.

70. Водночас, в силу положень статті 341 Кодексу адміністративного судочинства їх встановлення судом касаційної інстанції не допускається.

71. Розглянувши доводи касаційної скарги, проаналізувавши правильність застосування судами норм процесуального та матеріального права, колегія суддів вважає, що судом першої та апеляційної інстанції порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, не забезпечено повне та всебічне з`ясування обставин у справі та не вжито усіх, визначених законом заходів для цього.

72. Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

73. Відповідно до пункту 2 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд необґрунтовано відхилив клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

74. Приписами частини 4 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

75. Ураховуючи те, що вказані порушення під час розгляду справи допущені як судом першої інстанції, так і судом апеляційної інстанції, тому справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

76. Під час нового розгляду справи суду необхідно дослідити усі обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, надати оцінку заявленим позовним вимогам крізь призму частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України та з урахуванням установленого статтею 6 цього Кодексу принципу верховенства права. Також судам слід врахувати наведене та ухвалити законне та обґрунтоване рішення за результатами повного, всебічного та об`єктивного дослідження всіх обставин справи в їх сукупності та взаємному зв`язку.

VII. Судові витрати

77. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

78. Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «КИЇВХЛІБ»-задовольнити частково.

2. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 серпня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 липня 2024 року у справі №640/9356/20-скасувати.

3. Справу №640/9356/20 направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко