Постанова

від 17.12.2024 по справі 560/5190/24

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/5190/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Тарновецький І.І.

Суддя-доповідач - Сушко О.О.

17 грудня 2024 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сушка О.О.

суддів: Залімського І. Г. Мацького Є.М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Бердоус Ю. М.,

представника позивача: Попель О.М.,

представника відповідача: Казарець О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля-Агросервіс" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області форми «Д» від 28.12.2023 №15517/22-01-23-06/31412668.

Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Розглянувши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що на підставі направлень виданих Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області від 10.11.2023 №№ 5925, 5926, відповідно до п.п. 75.1.2. п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.2 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 ПК України, пп. 69.2-1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, контролюючим органом у період з 14.11.2023 по 20.11.2023 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Поділля-Агросервіс" з питань дотримання вимог чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента Компанії UKRFARM FUNDING LIMITED за період з 01.01.2018 по 31.12.2018.

За результатами проведення цієї перевірки Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області встановлено порушення п.п. 103.2 ст. 103, п.п. 141.4.1, 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом №412-VII від 04.07.2013, в результаті чого занижено податкове зобов`язання щодо утриманого податку з доходу нерезидента "UKRFARM FUNDING LIMITED", Кіпр із джерелом походження з України на загальну суму 7543549,00 грн., т.ч. за 2018 рік в сумі 7543549,00 грн.

Вказане знайшло своє відображення у акті Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 27.11.2023 №13054/22-01-23-01/31412668 про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Поділля-Агросервіс" з питань дотримання вимог чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента Компанії UKRFARM FUNDING LIMITED за період з 01.01.2018 по 31.12.2018.

На підставі висновків, відображених у зазначеному акті, контролюючи органом прийнято податкове повідомлення-рішення №15517/22-01-23-06/31412668 від 28.12.2023, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 7543549,00 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 754355,00 грн.

Позивач, вважаючи вказане рішення протиправним, звернувся з даним позовом до суду.

Так, підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України визначено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Положеннями підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України встановлено, що резидент, у тому числі фізична особа-підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положення міжнародних договорів України з країнами-резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012, яка ратифікована - 04.07.2013, дата набрання чинності для України - 07.08.2013.

За змістом статті 11 вищезазначеної Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Статтею 103 ПК України визначений порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

Пунктом 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Відповідно до пункту 103.3 статті 103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом). При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виковує лише посередницькі функції щодо такого доходу.

У зв`язку з цим, платник податків має право застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту, якщо: це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата та якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі.

Отже, для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.

Проте, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Однак, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Відтак, ставка податку з доходів виплачених нерезиденту залежить від того чи виплачується такий дохід бенефіціарним (фактичним) отримувачам (власникам) доходу. Згідно зі статтею 11 Конвенції та статтею 103 ПК України головною умовою для застосування пониженої ставки податку на прибуток іноземних юридичних осіб при виплаті доходу нерезидентам є їх статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу.

Слід зазначити, що основою для розробки більшості міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування є Модельна конвенція про уникнення подвійного оподаткування (далі Модельна конвенція), яка відома ще як Типова конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (далі ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал. Модельна податкова конвенція ОЕСР позиціонується як джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування.

Отже, для вирішення цього спору суд вважає за необхідне використовувати також норми Коментарів ОЕСР до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Угода не містить прямого посилання на Коментарі, і більше того - Україна не є членом ОЕСР. Однак, відповідно до пункту 3.2 статті 3 Угоди при застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше.

За змістом статті 31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів (Україна приєдналась до згідно з Указом Президії Верховної Ради УРСР «Про приєднання до Конвенції із застереженнями та заявою» від 14.04.1986 № 2077-XI) договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до їх звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об`єкта і цілей договору.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Згідно пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін "фактичний власник доходу" використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Відповідно до п.10 Коментарів до статті 11 пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб.

Таким чином, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

Отже, у випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особо-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Поняття особи, яка може вважатись «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей використання пониженої ставки податку під час виплати доходу нерезиденту, визначене, зокрема, в пунктів 103.3 ПК України, зміст якого наведений вище.

Відтак, «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей отримання пільг з податку на доходи нерезидентів, може бути, в загальному, як фізична, так і юридична особа, яка є вигодонабувачем отриманого доходу та визнає подальшу долю такого доходу.

Нормами пункту 125.1 статті 125 ПК України встановлено, що ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Контролюючий орган під час перевірки встановив, що ТОВ "Поділля-Агросервіс" в особі представника Тарасенка Валерія Вікторовича, який діє на підставі довіреності від 04.12.2006 (далі Боржник) та UKRFARM FUNDING LTD (Кіпр), що знаходиться за адресою Themistokli Dervi 15, Margarita House, P.C. 1066 Nicosia, Cyprus, в особі директора Kleanthis Roussakis (далі Кредитор), уклали Договори про поновлювану кредитну лінію б/н від 31.05.2007 та б/н від 02.02.2007, а також ряд додаткових угод до Договорів про поновлювану кредитну лінію б/н від 31.05.2007 та б/н від 02.02.2007.

Згідно пункту 2 "Кредит" та пункту 3 Проценти Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 02.02.2007, загальна сума поновлюваного кредиту складає до 5000000,00 доларів США. Суми та дати переказу траншів кредиту обумовлюються між Боржником та Кредитором в усній си письмовій формі. Мета кредиту: кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах. Строк дії Кредитного договору: договір є чинним до моменту повного виконання Боржником всіх його обов`язків, що виникають з цього договору.

Відсоткова ставка. Боржник зобов`язаний сплачувати відсотки за користуванням Кредиту на будь які неповернуті ним суми кредиту за ставкою LIBOR для тримісячних депозитів у доларах США на останній день місяця плюс 7,5 % річних. Проценти нараховуються та сплачуються в розрахунку 365 днів на рік. Проценти сплачуються у строк, передбачений п. 4.1 цього Кредитного Договору.

Приписами пункту 2 "Кредит" та пункту 3 Проценти Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 31.05.2007, сума кредиту: відповідно до цього Кредитного Договору, Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику, та Боржник згоден отримати від Кредитора, належним чином використовувати та виплачувати (та робити будь які інші платежі відповідно даного договору) поновлюваний кредит на загальну суму до десяти мільйонів (10000000,00) доларів США (Максимальна Сума Кредиту) на всіх умовах даного Договору.

Порядок надання Кредиту. Боржник може в будь-який момент звернутися за одержанням траншу відповідно до цього Кредитного Договору шляхом надіслання письмової заявки на транш Кредитору, в якій повинен бути зазначений бажаний розмір траншу (в межах Максимальної Суми Кредиту відповідно до Статті 2.1). Кредитор на власний розсуд вирішить, надавати чи не надавати конкретний транш Боржнику та в якому розмірі. Якщо Кредитор вирішить надати транш Боржнику, він надішле йому письмове підтвердження про це, в якому зазначить суму траншу, яка буде перерахована, та Процентну Ставку відповідно до Пунктів 3.1 та 3.2 нижче. Таке підтвердження є обов`язковим для Боржника, і він буде зобов`язаний прийняти суму траншу, яку надасть йому Кредитор.

Мета. Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях, за умови, що будь яка частка Кредиту яка фінансується отриманими Кредитором у Standard Bank Plc. кредитними коштами, повинна використовуватися тільки в цілях визначених у поновлювальних кредитних угодах між Кредитором та Standard Bank Рlс на фінансування виробничих витрат та зберігання врожаю.

Процентна Ставка. Боржник зобов`язаний сплачувати відсотки за користування Кредитом на будь-які неповернуті ним суми Кредиту за ставкою LIBOR плюс 6% (шість) процентів річних (надалі "Процентна Ставка"). Проценти нараховуються та сплачуються в розрахунку 360 днів на рік. Проценти сплачуються у строк, передбачений Пунктом 4.1 цього Кредитного Договору.

Відповідно до пункту 5.1. Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 31.05.2007, всі платежі, що здійснює Боржник за цим Кредитним договором, повинні сплачуватися Кредитору у відповідну дату на рахунок Кредитора Standart Bank Рlс.

В подальшому між "UKRFARM FUNDING LIMITED" та ТОВ "Поділля-Агросервіс" укладено ряд додаткових угод до Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 02.02.2007: №1 від 18.05.2010 про внесення змін щодо нарахування, сплати процентів та строків погашення кредиту; №2 від 01.08.2011 про зміну банківських реквізитів Боржника; №3 від 14.10.2013 про зміну кінцевої дати погашення кредиту, розміру відсотків за користування кредитними коштами; б/н від 28.08.2018 про зміну банківських реквізитів Кредитора; до Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 31.05.2007: №1 від 25.01.2008 про доповнення Договору новим пунктом щодо розміру виплат за користування кредитною лінією; №2 від 18.05.2010 про внесення змін щодо нарахування та сплати процентів та строків погашення кредиту; б/н від 03.10.2011 про зміну кінцевої дати погашення кредиту, розміру відсотків за користування кредитними коштами; б/н від 20.04.2018 про зміну банківських реквізитів Кредитора; б/н від 28.08.2018 про зміну банківських реквізитів Кредитора.

Крім того встановлено, що між "UKRFARM FUNDING LIMITED" та ТОВ Мічуріна Агро укладено Договір про поновлювану кредитну лінію б/н від 04.03.2008.

Сума Кредиту. Відповідно до цього Кредитного Договору, Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику, та Боржник згоден отримати від Кредитора, належним чином використовувати та виплачувати (та робити будь які інші платежі відповідно даного договору) поновлюваний кредит на загальну суму до десяти мільйонів (1000000000) доларів США (Максимальна Сума Кредиту) на всіх умовах даного Договору.

Порядок надання Кредиту. Боржник може в будь-який момент звернутися за одержанням траншу відповідно до цього Кредитного Договору шляхом надіслання письмової заявки на транш Кредитору, в якій повинен бути зазначений бажаний розмір траншу (в межах Максимальної Суми Кредиту відповідно до Статті 2.1). Кредитор на власний розсуд вирішить, надавати чи не надавати конкретний транш Боржнику та в якому розмірі. Якщо Кредитор вирішить надати транш Боржнику, він надішле йому письмове підтвердження про це, в якому зазначить суму траншу, яка буде перерахована, та Процентну Ставку відповідно до Пунктів 3.1 та 3.2 нижче. Таке підтвердження є обов`язковим для Боржника, і він буде зобов`язаний прийняти суму траншу, яку надасть йому Кредитор.

Мета. Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях, за умови, що будь яка частка Кредиту яка фінансується отриманими Кредитором у Standard Bank Рlс. кредитними коштами, повинна використовуватися тільки в цілях визначених у поновлювальних кредитних угодах між Кредитором та Standard Bank Рlс на фінансування виробничих витрат та зберігання врожаю.

Процентна Ставка. Боржник зобов`язаний сплачувати відсотки за користування Кредитом на будь-які неповернуті ним суми Кредиту за ставкою LIBOR плюс 6% (шість) процентів річних (надалі "Процентна Ставка"). Проценти нараховуються та сплачуються в розрахунку 360 днів на рік. Проценти сплачуються у строк, передбачений. Пунктом 4.1 цього Кредитного Договору.

У випадку, якщо на час надання будь-якого траншу максимальна дозволена процентна за ставка за кредитами, що отримуються від нерезидентів в Україні буде змінена та підлягатиме застосуванню до будь-якого такого майбутнього траншу, Кредитор встановить на власний розсуд Процентну Ставку для такого траншу, за умови, що таке рішення не повинно буде суперечити імперативним вимогам застосовного права.

ТОВ Мічуріна Агро та "UKRFARM FUNDING LIMITED" уклали додаткові угоди до Договору про поновлювану кредитну лінію б/н від 04.03.2008: №1 від 18.05.2010 про внесення змін щодо нарахування та сплати процентів та строків погашення кредиту, банківських реквізитів Кредитора, а також щодо умов уступки права вимоги та переведення боргу; б/н від 03.12.2011 про зміну кінцевих строків погашення кредиту та доповнення Договору умовами щодо розміру виплат за користування кредитною лінією.

20.09.2018 між "UKRFARM FUNDING LIMITED" (Кредитор), ТОВ Мічуріна Агро (Первісний боржник) та ТОВ "Поділля-Агросервіс" (Новий боржник) керуючись ст. 520-525 Цивільного кодексу України, а також (її) враховуючи рішення загальних зборів учасників Первісного Боржника припинити діяльність (здійснити ліквідацію) Первісного Боржника шляхом приєднання до Нового боржника від 25.10.2017 та передавального балансу, затвердженого рішенням загальних зборів учасників Первісного Боржника від 02.01.2018, за яким Первісний боржник передає усі права та зобов`язання своєму правонаступнику - Новому боржнику, уклали даний Договір переведення боргу:

1. В порядку та на умовах, визначених цим Договором, Первісний боржник переводить, а Новий боржник зобов`язується виконувати в повному обсязі зобов`язання відповідно до Договору про сезонну поновлювану кредитну лінію від 04.03.2008 б/н (далі - Основний договір) внаслідок чого Новий боржник заміняє Первісного боржника як зобов`язану сторону в Основному договорі.

2. Кредитор не заперечує проти зміни Первісного боржника Новим боржником в Основному договорі і, підписуючи зі своєї сторони даний Договір, дає свою згоду на відповідне переведення боргу в порядку та на умовах, визначених даним Договором.

3. В день підписання даного Договору Первісний боржник зобов`язаний передати Новому боржникові всю необхідну інформацію (документи), пов`язану із переведенням боргу за Договором.

4. Новий боржник має право висунути проти Кредитора всі заперечення, що ґрунтуються проти Кредитора та Первісним боржником за Основним договором;

5. Новий боржник, як сторона Основного договору, та Кредитор мають право змінювати, доповнювати, погоджувати форму та строки виконання зобов`язань за Основним договором самостійно шляхом укладення двосторонніх додаткових угод (договорів);

6. З дати набуття чинності даного Договору зобов`язання Первісного боржника щодо Кредитора за Основним договором припиняються;

7. Новий боржник набуває права Кредитора щодо Первісного боржника на суму зобов`язань за Основним договором;

8. На момент укладення цього Договору заборгованість за кредитом та відсотками Первісного Боржника за Основним договором становить: сума кредиту 353000,0 доларів США (Триста п`ятдесят три тисячі доларів США 00 центи); проценти за користуванням кредитом - 64026,29 доларів США (шістдесят чотири тисячі двадцять шість доларів США 29 центи);

9. На момент укладення цього Договору проценти за користування кредитом та порядок їх сплати визначаються умовами Основного Договору та Доповненнями до Основного Договору. Всі платежі, що здійснює Новий Боржник за цим Договором, повинні здійснюватися Кредитору на рахунок, вказаний у цьому Договорі.

Позивачем, на підтвердження наявності підстав для зменшення відсоткової ставки податку з оприбуткування доходів, які виплачувались на користь компанії UKRFARM FUNDING LIMITED (Республіка Кіпр) надано нотаріально засвідчений переклад апостильованого належним чином Свідоцтва від 15.02.2018, яким підтверджується, що UKRFARM FUNDING LIMITED є резидентом Республіки Кіпр відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Урядом Республіки Кіпр і Урядом України, для уникнення подвійного оподаткування. Зазначений резидент підлягає оподаткуванню в Республіці Кіпр щодо податків на доходи за 2018 рік, незалежно від джерел їх походження, починаючи з 23.03.2005, тобто з дати державної реєстрації особи Державним реєстратором та ліквідатором товариства.

Крім того, сам факт того, що позикодавець позивача в спірний період був резидентом Республіки Кіпр не заперечується самим відповідачем, що знайшло своє відображення в акті перевірки від 27.11.2023 №13054/22-01-23-01/31412668.

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що згідно бухгалтерського обліку в ТОВ "Поділля-Агросервіс" станом на 01.01.2018 та на 31.12.2018 по рахунку 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" відсутня заборгованість.

У 2018 році ТОВ "Поділля-Агросервіс" сплатило до бюджету податок з доходів нерезидента за ставкою 2% від суми доходу нерезидента в сумі 1160546,00 грн.

Позивач, у перевіряємому періоді виплачувало нерезиденту доходи із джерелом їх походження з України, а саме: відсотки за кредитними договорами: № б/н від 31.05.2007, № б/н від 02.02.2007 та № б/н від 04.03.2008 укладеними з компанією UKRFARM FUNDING LIMITED (Кіпр), на загальну суму 2028264,52 дол. США або 56866731,44 грн., що підтверджується платіжними дорученнями: по контракту № б/н від 31.05.2007 - платіжне доручення від 18.10.2018 №58 на суму 70847,34 дол.США/1977837,68 гривень; по контракту № б/н від 02.02.2007 - платіжне доручення від 18.10.2018 №59 на суму 809353,53 дол.США/22594636,71 грн., платіжне доручення від 22.10.2018 №60 на суму 94152,00 дол.США/2653392,60 грн., платіжне доручення від 24.10.2018 №61 на суму 519434,00 дол.США/14621756,48 грн., платіжне доручення від 31.10.2018 №62 на суму 257380,00 дол.США/7248962,80 грн., платіжне доручення від 01.11.2018 №63 на суму 214183,66 дол.США/6022594,35 грн.; по контракту № б/н від 04.03.2008 - платіжне доручення від 11.12.2018 №64 на суму 62913,99 дол.США/1747550,82 грн.

Відповідно до умов Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007 (зі змінами та доповненнями) та Договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 04.03.2008 (зі змінами та доповненнями) укладених ТОВ «Поділля-Агросервіс» з «UKRFARM FUNDING LIMITED», Кіпр визначено, що Кредит фінансується отриманими Кредитором у Standard Bank Рlс кредитними коштами на підставі поновлювальних кредитних угод між Кредитором та Standard Bank Рlс.

Позивача було проінформовано, що нерезидент "UKRFARM FUNDING LIMITED", Кіпр не є бенефіціарним отримувачем доходу за даними кредитними угодами, оскільки поставив особистий підпис у Договорі про сезонну поновлювальну кредитну лінію від 31.05.2007 №б/н, у Договорі про сезонну поновлювальну кредитну лінію від 04.03.2008 №б/н, чим погодився з умовами договорів, згідно яких "UKRFARM FUNDING LIMITED" для фінансування кредиту отримує кредитні кошти у Standard Bank Рlс на підставі кредитних угод між "UKRFARM FUNDING LIMITED" та Standard Bank Рlс, отже "UKRFARM FUNDING LIMITED" виступає, як проміжна ланка за операціями з кредитування за зазначеною угодою. UKRFARM FUNDING LIMITED не може бути бенефіціарним власником отриманих доходів за даною кредитною угодою, оскільки джерело фінансування Кредиту не є власністю UKRFARM FUNDING LIMITED, а є власністю Standard Bank Рlс. UKRFARM FUNDING LIMITED пов`язаний договірними зобов`язаннями з кредитом Standard Bank Рlс, тому UKRFARM FUNDING LIMITED не може визначати подальшу економічну долю отриманих доходів за даною кредитною угодою.

Однак, в матеріалах справи міститься офіційний лист компанії UKRFARM FUNDING LIMITED (Республіка Кіпр), наданий на запит ТОВ «Поділля-Агросервіс», в якому керівництво компанії нерезидента запевнило позивача проте, що Компанія є бенефіціарним власником відсотків, отриманих від ТОВ «Поділля-Агросервіс» згідно з Договором про сезонну поновлювану кредитну лінію від 31.05.2007 б/н та додатковими угодами до нього, Договором про поновлювану кредитну лінію від 02.02.2007 б/н та додатковими угодами до нього, Договором переведення боргу від 20.09.2018 б/н. Зокрема, компанія UKRFARM FUNDING LIMITED підтвердила, що не здійснює посередницької функції стосовно таких відсотків, тобто не виконує функції агента, який діє щодо такого доходу на користь та/або в інтересах іншої особи; при отриманні такого доходу UKRFARM FUNDING LIMITED не має жодних попередньо визначених зобов`язань перерахувати його прямо чи опосередковано іншій особі, яка має право застосовувати пільгове податкове право при прямому надходженні такого доходу за конвенціями щодо уникнення подвійного оподаткування. UKRFARM FUNDING LIMITED має повне право використовувати та користуватись цими відсотками, не обмеженими будь-яким договірним, юридичним чи будь-яким іншим зобов`язанням передавати отриманні їх іншій особі. А відтак, UKRFARM FUNDING LIMITED не може розглядатися, як агент або номінальний отримувач відсотків, отриманих відповідно до зазначеного Договору.

Також, вбачається, що позивач звертався із запитом до компанії Restomon Limited, як до одноосібного власника корпоративних прав Ukrainian Agrarian Investments S.A., про надання інформації щодо наявності зобов`язань у компанії Ukrfarm Funding Limited щодо перерахування відсотків за спірними кредитними договорами, чи мала ця компанія спроможність надавати кредити іншим суб`єктам господарювання без залучення коштів від материнської чи інших компаній і т.п.

Листом від 04.04.2024 компанія Restomon Limited відповіддю на запит повідомила позивача про те, що ніякого зовнішнього прямого чи непрямого впливу на ведення господарської діяльності Ukrfarm Funding Limited з боку будь-якої пов`язаної чи непов`язаної сторони не здійснювалось. Крім того, компанія Restomon Limited підтверджує, що в період з 2017 по 2019 рік Ukrfarm Funding Limited мала власні ресурси для здійснення господарської діяльності, що підтверджує її фінансову незалежність від інших суб`єктів господарювання.

В матеріалах справи міститься звернення позивача до Standard Bank Рlс. про підтвердження статусу бенефіціарного власника отриманих відсотків Ukrfarm Funding Limited та відповідь на його звернення надана ICBC Standard Bank Рlс. якою повідомляється, що ICBC Standard Bank Рlс. (в минулому, Standard Bank Рlс.), як кредитор та Ukrfarm Funding Limited, як боржник, були сторонами кредитного договору, датованого 3 серпня 2007 року. Вся заборгованість за Кредитним договором (в тому числі всі суми процентів) була повністю сплачена та погашена в 2012 році.

Однак, суд критично оцінює висновки викладені податковим органом в акті перевірки щодо того, що TOB «Поділля-Агросервіс» здійснювалась виплата доходу з джерелом походження з України - UKRFARM FUNDING LIMITED, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, оскільки такі висновки податкового органу зроблено виключно на підставі аналізу господарських правовідносин "UKRFARM FUNDING LIMITED" із TOB «Поділля-Агросервіс» та UKRFARM FUNDING LIMITED із Standard Bank Рlс.

Проте, такий аналіз податковим органом зроблено без дослідження первинних документів, зокрема щодо правовідносин між UKRFARM FUNDING LIMITED та Standard Bank Рlс та базується виключно на обмеженій інформації отриманої з листів компетентного органу Республіки Кіпр, тобто фактично на припущеннях податкового органу.

Відповідачем на підтвердження висновків викладених в акті перевірки надано лист-відповідь компетентного органу Республіки Кіпр від 23.04.2021 року №T.D. 3.10.43.2/AV.246 Р.910 з додатками, однак надані документи не є належними доказами, оскільки містять лише загальну інформацію про діяльність "Ukrfarm Funding Limited" та не спростовують, а навпаки підтверджують факт надання зазначеною компанією, резидентом Республіки Кіпр позики позивачу.

Крім того, відповідач надав офіційний переклад, з відповідним нотаріальним посвідченням відповіді та додатків до нього, отриманих від іноземного компетентного органу Республіки Кіпр №T.D. 3.10.43.2/AV.246 Р.910, однак, відповідна інформація визначена в листі надана щодо ТОВ "Агрофірма"Симереньки" та не містить даних стосовно позивача.

Жодних інших матеріалів за результатами дотримання Конвенції про уникнення подвійного оподаткування по відносинам ТОВ "Поділля-Агросервіс" та UKRFARM FUNDING LIMITED відповідачем не надано.

Доводи відповідача про порушення позивачем 141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України і заниження податку з доходів нерезидента із джерелом походження в Україні не знайшли свого підтвердження.

Таким чином, прийняте ГУ ДПС у Хмельницькій області податкове повідомлення-рішення форми Д від 28.12.2023 №15517/22-01-23-06/31412668 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо заперечень відповідача на ухвалу суду першої інстанції від 11.11.2024 про відмову у повернені оригіналу письмового доказу, суд зазначає наступне.

Згідно із ч. 2 ст. 94 КАС України письмові докази подаються в оригіналі або в належним чином засвідченій копії, якщо інше не визначено цим Кодексом. Якщо для вирішення спору має значення лише частина документа, подається засвідчений витяг з нього.

Закон не вимагає безумовного подання стороною письмового доказу в оригіналі, але якщо таке відбулось - то у відповідності до вимог ст. 95 КАС України оригінали письмових доказів до набрання судовим рішенням законної сили повертаються судом за клопотанням осіб, які їх подали, якщо це можливо без шкоди для розгляду справи. У справі залишається засвідчена суддею копія письмового доказу.

В матеріалах справи містяться наданий відповідачем офіційний переклад, з відповідним нотаріальним посвідченням справжності підпису перекладача, відповіді та додатків до неї, отриманих від іноземного компетентного органу Республіки Кіпр № T.D. 3.10.43.2/AV.246 P.910 від 23.04.2021, на 20 аркушах, які можуть бути повернуті заявнику після закінчення розгляду справи по суті, із залишенням належним чином завіреної копії у справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 19 грудня 2024 року.

Головуючий Сушко О.О. Судді Залімський І. Г. Мацький Є.М.