Постанова

від 04.03.2025 по справі 400/12057/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 березня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/12057/23

Головуючий І інстанції: Устинов І.А.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Коваля М.П., Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Баштанське лісове господарство» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року (м.Миколаїв, дата складання повного тексту рішення - 06.03.2024р.) у справі за позовом Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Баштанське лісове господарство» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

27.09.2023р. ДП «Ліси України» (в особі його філії «Баштанське лісове господарство») звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду із позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.08.2023р. №602314290706.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними та безпідставними, оскільки такі ґрунтуються на необґрунтованих і помилкових висновках незаконно проведеної перевірки. При цьому, позивач звернув увагу на те, що з 16.04.2019р. по 28.12.2021р. ГУ ДПС у Миколаївській області застосувало санкції, що суперечить п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Також, на момент винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення санкції, визначені у ст.17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до 01.01.2022р. були передбачені в інших розмірах, ніж в тих, що застосував відповідач.

Представник ГУ ДПС у Миколаївській області надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року (ухвалене у відкритому судовому засіданні) у задоволенні позову ДП «Ліси України» (в особі філії «Баштанське лісове господарство») - відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним вище рішенням суду першої інстанції, позивач 03.04.2024р. подав апеляційну скаргу, в якій зазначив про те, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення, було порушено норми матеріального та процесуального права, у зв`язку із чим просив скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27.02.2024р. і прийняти нове, яким задовольнити його позовні вимоги в повному обсязі.

29.04.2024р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06.05.2024р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою позивача та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.

16.05.2021р. до суду апеляційної інстанції надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач заперечував проти її задоволення, посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів та просив оскаржуване рішення суду першої інстанції залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду у межах доводів апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ДП «Баштанське лісове господарство» зареєстроване як філія (інший відокремлений підрозділ) ДП «Ліси України» та фактично здійснює підприємницьку за адресою: вул. Полтавська, 10, м.Баштанка, Баштанський район, Миколаївська область, 56101.

У лютому 2022р. працівниками ГУ ДПС у Миколаївській області, на підставі наказу 01.02.2022р. №160-п, а також у зв`язку із прийняттям рішення про «припинення» юридичної особи, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Володимирівське лісове господарство» (код ЄДРПОУ 00152603), яке було припинено шляхом реорганізації і приєднано до позивача - ДП «Баштанське лісове господарство», за період з 01.01.2019р. по 08.02.2022р. з метою дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль якого покладено на контролюючі органи, та за період з 01.01.2019р. по 08.02.2022р. щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами вказаної перевірки, відповідачем складено Акт від 22.02.2022р. №11/14-9-07-06/0015603, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог чинного законодавства, а саме:

- п.п.1,2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині проведення розрахунків із споживачами з наданням різних послуг (в період з 02.04.2019р. по 31.12.2021р.) на суму 91992,20 грн. без застосування РРО, без роздрукування та без видачі особам, які платили за спожиті послуги, розрахункових документів;

- п.п.1,2,5,6 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п.25 постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 23.08.2000р. №1336 - в частині проведення розрахунків з споживачами з реалізації відстрільних карток та ліцензій на добування різної дичини на суму 407852 грн. без застосовування КОРО та без видачі особам, які платили за картки, розрахункових документів;

- п.63.3 ст.63 ПК України, п.п.8.4,8.5 розділу VIII «Порядку обліку платників податків і зборів» (затв. наказом Міністерства фінансів від 09.12.2011р. №1588) в частині несвоєчасного надання повідомлення за формою №20-ОПП про оновлену інформацію об`єкта оподаткування в термін до 14.02.2022р. включно (фактично подано 16.02.2022р.);

- п.1 ч.2 ст.6, ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», нарахування єдиного внеску на додаткову базу за рахунок самостійного донарахування: заниження на суму 522,12 грн за серпень 2020р., заниження на суму 522,12 грн. за листопад 2020р.

Далі, на підставі вказаного Акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.08.2023р. №602314290706 - про застосування до підприємства позивача штрафних санкцій на загальну суму 742 491,30 грн. - за незастосування РРО, без роздрукування та без видачі особам, які платили за спожиті послуги, розрахункових документів та проведення розрахунків з споживачами з реалізації відстрільних карток та ліцензій на добування різної дичини без застосовування КОРО та без видачі особам, які платили за картки, розрахункових документів.

Не погоджуючись із вказаними діями та рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю відмовляючи у задоволенні позову, суд 1-ї інстанції виходив із необґрунтованості та недоведеності заявлених позовних вимог і, відповідно, відсутності підстав для їх задоволення.

Проте, колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні у них докази, не погоджується із наведеними висновками суду попередньої інстанції та вважає їх необґрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Як визначено ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, які мають значення для прийняття рішення (або вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; із дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема із дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010р. №2755-VI.

Згідно з п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як передбачено пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (окрім НБУ), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.75.1 ст.75 ПК України).

При цьому, відповідно до пп.21.1.1,21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, окрім іншого, дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Податковий контроль здійснюється зокрема шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог Кодексу, а також перевірок стосовно дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України).

Обґрунтовуючи позовну заяву, позивач, в тому числі посилається на порушення відповідачем процедури проведення податкової перевірки, з огляду на той факт, що копію наказу та направлення на проведення перевірки було вручено платнику податків - 09.02.2022р., тобто під час проведення перевірки, а не до її початку.

Так, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що у постанові від 21.02.2020р. у справі №826/17123/18 Верховним Судом сформовано правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Аналогічні висновки містяться і в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021р. у справі №816/228/17, згідно з якими, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

У вищевказаній постанові Великою Палатою Верховного суду також визначено, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

За змістом п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Так, документальною перевіркою є перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених вказаним Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства відносно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) і яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані із нарахуванням та сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів і податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Статтею 78 ПК України регламентовано порядок проведення документальних позапланових перевірок та закріплено, що початок процедури реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або ж підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків, являється належною підставою для проведення документальної позапланової перевірки (пп.78.1.7).

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник чи уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених пп.78.1.2-2 п.78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному ст.42 Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно з ст.81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому ст.79 цього Кодексу.

Внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця є підставою для зняття такої особи з обліку платників податків та з обліку платників єдиного внеску. При цьому, фізична особа-підприємець знімається з обліків після проведення передбачених законодавством перевірок, здійснення остаточного розрахунку зі сплати податків та єдиного внеску від провадження підприємницької діяльності та закриття інтегрованих карток.

Пунктом 81.1 ст.81 ПК України регламентовано, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за наявності підстав для її проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, що перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або ж уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою цього органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або ж уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу).

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) вказаних документів або пред`явлення документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

Абзацом 1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України встановлено, що тимчасово, на період до припинення або ж скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022р. №64/2022 (затв. Законом України від 24.02.2022р. №2102-IX), справляння податків та зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Абзацом 3 пп.69.2 вказаного пункту (в редакції на момент призначення та проведення спірної перевірки) передбачено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених у пп.78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 п.78.1 ст.78 ПК України, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими було отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).

Відповідно до обставин даної справи, спірна податкова перевірка призначена та проведена на підставі пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 ПК України у зв`язку з реорганізацією ДП «Володимирівське лісове господарство», що відповідає наведеним положенням абз.3 пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України.

Як уже встановлено судами обох інстанцій, копію наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 01.02.2022р. №160-п було вручено 09.02.2022р. до початку проведення перевірки уповноваженій особі за довіреністю ДП «Володимирівське лісове господарство» - Умрихіній С.В. з направленнями на проведення перевірки від 03.02.2022р. №270/14-29-07-10 та №271/14-29-07-10. Сама ж перевірка проводилась з 09.02.2022р. по 15.02.2022р. з відома та в присутності голови комісії з припинення Державного підприємства.

Таким чином, судом встановлено, що перевірка розпочалась вже після отримання платником податків копії наказу про признання перевірки та ознайомлення під підпис уповноваженої особи з направленнями на проведення перевірки.

Відтак, доводи позивача в цій частині повністю спростовуються вищенаведеним.

Що ж стосується правомірності спірного податкового повідомлення-рішення, то колегія суддів звертає увагу на те, що згідно з правовим висновком, викладеним Верховним Судом у постанові від 31.01.2024р. у справі №440/6483/22, спірність питання відносно застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій має досліджуватися після встановлення складу правопорушення (правопорушень), за яке (які) ці санкції застосовуються.

Досліджуючи склад спірних правопорушень, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до висновків акту від 22.02.2022р. №11/14-9-07-06/0015603, перевіркою наданих ДП «Володимирівське лісове господарство» бухгалтерських документів, а саме: рахунку 301 «Готівка в національній валюті», 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 37 «Розрахунки з різними дебіторами», 361 «Розрахунки з покупцями», касових книг, прибуткових та видаткових касових ордерів та інших касових документів в ході проведення перевірки встановлені факти не проведення розрахункових операцій через розрахункові книжки (КОРО) за готівкові кошти з додержанням встановленого порядку ведення з реалізації мисливцям відстрільних карток на полювання дичини: зайців, фазанів та ліцензій на кабана, козуль та іншої дичини.

Згідно з наданими до перевірки касовими книгами та прибутковими касовими ордерами за період з 02.04.2019р. по 21.12.2021р. в касу ДП «Володимирівське лісове господарство», а саме від Центральної садиби підприємства надходили кошти ДП «Володимирівське лісове господарство» за реалізацію мисливцям відстрільних карток та ліцензій у загальній сумі - 407852 грн.

На підставі викладеного, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог законодавства в частині проведення розрахунків із споживачами з реалізації відстрільних карток і ліцензій на добування різної дичини на суму - 407852 грн. без застосування розрахункової книжки та без видачі особам, які платили за картки, розрахункових документів.

Також, зі змісту додатків до акту перевірки (у т.ч., і додаток №9) вбачається, що періодом господарської діяльності, за який встановлені вказані порушення на суму - 407852 грн., є період з 02.04.2019р. по 21.12.2021р.

Відповідно до приписів п.п.1,2,5,6 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р. №265/95-ВР (в редакції станом на 19.08.2017 року), суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;

5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених Законом, проводити розрахунки із використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;

6) забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення.

Як передбачено п.п.1,2,5,6 ст.3 Закону №265/95-ВР (в редакції чинній станом на 29.01.2022р. із змінами, внесеними згідно із Законом України від 20.09.2019р. №128-IX), суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій з створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі, у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти;

5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;

6) забезпечувати зберігання (у разі використання) використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення.

Статтею 9 Закону №265/95-ВР визначені випадки, коли реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються.

До вказаних випадків віднесено здійснення торгівлі продукцією власного виробництва, окрім виключень, визначених цією статтею, підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання.

Згідно зі ст.10 Закону №265/95-ВР, перелік окремих форм і умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, а також граничний розмір річного обсягу розрахункових операцій з продажу товарів (надання послуг), при перевищенні якого застосування реєстраторів розрахункових операцій є обов`язковим, встановлюються Кабінетом Міністрів України за поданням центральних органів виконавчої влади, що забезпечують формування державної економічної, фінансової політики.

Розрахункові книжки не застосовуються у випадках здійснення підприємницької діяльності, визначених ст.9 цього Закону.

У свою чергу, слід зазначити, що п.7 згаданого Закону №128-IX у ст.10 Закону №265/95-ВР слова «формування державної економічної, фінансової політики» замінено словами «формування державної економічної політики, формування та реалізацію державної фінансової політики».

Пункт 7 Закону №128-IX в частині зміни назви центрального органу виконавчої влади набрав чинності 20.10.2019р. - з дня, наступного за днем опублікування цього Закону (публікація в офіційному виданні 19.10.2019р.).

За приписами п.25 постанови Кабінету Міністрів України «Про забезпечення реалізації ст.10 Закону №265/95-ВР» від 23.08.2000р. №1336 (в редакції від 07.10.2014р.), до переліку окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій входить надання послуг з видачі дозволів на вилов риби і полювання.

18.12.2017р. постановою Кабінету Міністрів України №984, що набрала чинності 20.12.2017р., абз.2 п.25 Постанови №1336 було викладено в іншій редакції, згідно з якою, до переліку окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій віднесено надання послуг з видачі дозволів на право здійснення любительського і спортивного рибальства на засадах спеціального використання водних живих ресурсів та на добування мисливських тварин (ліцензія, відстрільна картка).

Отже, надання послуг з видачі дозволів на добування мисливських тварин за положеннями зазначеної Постанови КМУ №1336 здійснюється без застосування реєстраторів розрахункових операцій, однак з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій.

Однак, в ході перевірки було встановлено, що згідно з інформаційними базами даних АІС «Податковий блок», ДП «Володимирівське лісове господарство» в контролюючому органі розрахункові книжки та книги обліку розрахункових операцій не зареєстровано.

У свою чергу, позивачем не заперечується той факт, що у спірний період з 2019р. по 2022р., ДП «Володимирівське лісове господарство» здійснювало операції з реалізації мисливцям відстрільних карток на полювання дичини та ліцензій за готівкові кошти без використання розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій та, відповідно, доказів у спростування вказаних порушень позивач до суду не надав.

З огляду на положення Закону №265/95-ВР, а також п.25 Постанови №1336, контролюючий орган дійшов цілком вірного висновку, що в період з 02.04.2019р. по 31.12.2021р. при проведенні розрахунків із споживачами з реалізації відстрільних карток та ліцензій на добування різної дичини на загальну суму 407852 грн. без використання розрахункових книжок і книг обліку розрахункових операцій, без видачі особам, які платили за картки, розрахункових документів, Підприємством порушені вимоги п.п.1,2,5,6 ст.3 Закону №265/95-ВР, п.25 Постанови №1336.

Водночас, надаючи оцінку питанням наявності у податкового органу підстав для застосування штрафних санкцій згідно із Законом №265/95-ВР та розміру цих санкцій, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР (в редакції, чинній у період з 19.07.2017р. до набрання чинності Закону №128-IX), за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10% розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: вчинене вперше - 1 грн.; за кожне наступне вчинене порушення - 100% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг);

Пунктом 11 Закону №128-IX п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР викладено у наступній редакції:

«За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10% розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, чи проведення без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення».

Пунктом 16 цього ж Закону №128-IX «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР доповнено п.11, відповідно до якого, тимчасово, до 01.10.2020р., санкції, визначені п.1 ст.17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пунктом 1 «Прикінцевих та перехідних положень» Закону №128-IX було передбачено, що цей Закон набирає чинності через 6 (шість) місяців з дня його опублікування, крім: - пп.6, 7 та абз.22 пп.11 п.2, абз.2 пп.5 п.3 (у частині зміни назв контролюючого органу та центральних органів виконавчої влади), абз.13 - 16 п.5 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), п.7 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), п.9 (у частині зміни назв центральних органів виконавчої влади), п.п.11-13 (у частині зміни назви контролюючого органу), абз.11 та 12 п.п.15,16 (у частині зміни назв контролюючого органу та центрального органу виконавчої влади) підрозділу 1 розділу І цього Закону, які набирають чинності з дня, наступного за днем опублікування цього Закону; - п.10 (щодо доповнення розділом IV-1) та абз.2 - 10 п.15 (щодо викладення в новій редакції ст.25) підрозділу 1 розділу I цього Закону, які набирають чинності з 01.10.2020р.

Закон №128-IX опубліковано в офіційному виданні 19.10.2019р.

При цьому, Законом України від 17.03.2020р. №533-IX, який набрав чинності 18.03.2020р., до п.1 «Прикінцевих та перехідних положень» Закону №128-IX внесено зміни та визначено, що цей Закон (тобто, Закон №128-IX) набирає чинності з 01.08.2020р., крім: пп.6, 7 та абз.22 пп.11 п.2, абз.2 пп.5 п.3 (у частині зміни назв контролюючого органу та центральних органів виконавчої влади), абз.13 - 16 п.5 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), п.7 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), п.9 (у частині зміни назв центральних органів виконавчої влади), п.п.11-13 (у частині зміни назви контролюючого органу), абз.11 та 12 п.15 та п.16 (у частині зміни назв контролюючого органу та центрального органу виконавчої влади) підрозділу 1 розділу І цього Закону, які набирають чинності з дня, наступного за днем опублікування цього Закону; п.10 (щодо доповнення розділом IV-1) та абз.2 - 10 п.15 (щодо викладення в новій редакції ст.25) підрозділу 1 розділу I цього Закону, які набирають чинності з 01.01.2021р.

Також, в абз.5 п.16 розділу I Закону №128-IX слова і цифри «до 01.10.2020р.» замінено словами і цифрами «до 01.01.2021р.».

Таким чином, 01.08.2020р. набрав чинності п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, відповідно до якого, за порушення вимог Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - у разі встановлення в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10% розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

При цьому, 01.08.2020р. набрали чинності положення п.11 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР, за приписами яких, тимчасово, до 01.01.2021р., санкції, визначені п.1 ст.17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

У подальшому, Законом України від 01.12.2020р. №1017-IX, що набрав чинності 10.12.2020р., в абз.1 п.11 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР слова і цифри «до 01.01.2021р.» замінено словами і цифрами «до 01.01.2022р.».

Відповідно, на момент виявлення ГУ ДПС у Миколаївській області порушень позивачем вимог законодавства у сфері розрахункових операцій норми п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР передбачали застосування до суб`єктів господарювання за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, фінансових санкцій у розмірі:

100% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

При цьому, п.11 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР було визначено, що зменшений розмір санкцій, визначений п.1 ст.17 цього Закону, застосовувався лише до 01.01.2022р.

Оскаржуваним же податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні санкції за весь період фінансово-господарської діяльності ДП «Володимирівське лісове господарство», при здійсненні якої встановлені порушення Закону №265/95-ВР, згідно з п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР у розмірі - 100% за перше порушення, встановлене в ході перевірки, і 150% за наступні порушення, встановлені в ході цієї ж перевірки.

У свою чергу, колегія суддів звертає увагу, що п.12 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР, який діяв станом на час проведення перевірки та виявлення ГУ ДПС у Миколаївській області порушень Підприємством вимог ст.3 Закону №265/95-ВР, було передбачено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

Як вже зазначалося, Указом Президента України №64/2022, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до п.20 ч.1 ст.106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», введено в Україні воєнний стан із 05:30 год. 24.02.2022р., який неодноразово був продовжений та триває по теперішній час.

Слід зазначити, що оформлення результатів перевірок регулюється ст.86 ПК України.

Згідно з п.п.86.1, 86.3, 86.7, 86.8 ст.86 ПК України (в редакції чинній на момент проведення перевірки) результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Актом перевірки вважається документ, який складається у передбачених ПК України випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

Акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено у ст.ст.77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному у п.44.7 ст.44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному ст.58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.

Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному п.44.7 ст.44 ПК України.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому ст.58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або ж додаткових документів, поданих у порядку, визначеному у п.44.7 ст.44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

За результатами проведеної документальної виїзної перевірки ДП «Володимирівське лісове господарство» складено акт від 22.02.2022р. №11/14-9-07-06/0015603, примірник якого отримано уповноваженою особою Підприємства, про що зазначено в самому акті.

Отже, на підставі акту від 22.02.2022р. про результати документальної виїзної перевірки ДП «Володимирівське лісове господарство», податковий орган міг прийняти податкове повідомлення-рішення протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків чи його представнику, акта перевірки, тобто по 15.03.2022р. включно.

Однак, як вже зазначалось, станом на березень 2022р. п.12 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР, у зв`язку із введенням на території України правового режиму воєнного стану, містив заборону застосування санкції за порушення вимог Закону №265/95-ВР, за винятком санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, до яких виявлені в ході проведення перевірки порушення не відносяться.

Таким чином, відповідачем, в даному випадку, у визначені законом строки відповідне податкове повідомлення-рішення про застосування до Підприємства фінансових санкцій за порушення Закону №265/95-ВР не приймалось.

Пунктом 102.9 ст.102 ПК України (в редакції станом на березень 2022р.) передбачено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Слід звернути увагу, що згідно з п.п.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім, зокрема, строків проведення фактичних і документальних позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному ст.86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки.

Зазначене свідчить про те, що перебіг строків прийняття податкового повідомлення-рішення не зупинявся.

Таким чином з огляду на те, що виявлені контролюючим органом порушення, зафіксовані в акті перевірки від 22.02.2022р. не стосувались порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, санкції за вказані порушення, передбачені ст.17 Закону №265/95-ВР, застосуванню до позивача на момент закінчення перевірки та протягом встановленого ПК України строку для прийняття податкового повідомлення-рішення взагалі не підлягали.

Так, у своїй постанові від 11.01.2024р. у справі №420/12275/22 Верховний Суд зазначив, що в період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17.03.2022р. взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом №265/95-ВР, а з 17.03.2022р. набув повноважень на застосування таких санкцій виключно у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів.

Також, Верховний Суд зазначив, що у даний період з 17.03.2022р. по 01.08.2023р. під дію мораторію, впровадженого Законом №2120-IX, не підпадали порушення, що стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.

Слід зазначити про те, що в подальшому Законом України «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023р. №3219-IX, який набрав чинності 01.08.2023р., внесено зміни до розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР та викладено п.12 «Прикінцевих положень» у наступній редакції: «Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 01.01.2022р. до 01.01.2023р., крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».

Після внесення відповідних змін до п.12 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР, а саме 03.08.2023р., контролюючим органом на підставі акту перевірки від 22.02.2022р. винесено спірне податкове повідомлення-рішення про застосування до ДП «Володимирівське лісове господарство» штрафних (фінансових) санкцій.

Відповідач у даній справі фактично визнає обставини щодо відсутності у нього підстав для застосування до ДП «Володимирівське лісове господарство» санкцій за порушення вимог Закону №265/95-ВР станом на момент проведення спірної перевірки, складання акту за її результатами та у період, протягом якого податковий орган мав повноваження на прийняття спірного відповідного податкового повідомлення-рішення за наслідками цієї перевірки та розгляду заперечень на акт перевірки, оскільки в ході перевірки не встановлено порушень порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

Однак, як вважає відповідач, з огляду на прийняття Закону №3219-IX, який набрав чинності 01.08.2023р., у податкового органу після 01.08.2023р. виникло право на застосування до позивача штрафних санкцій згідно із Законом №265/95-ВР на підставі акту перевірки від 22.02.2022р., у зв`язку з чим 03.08.2023р. і було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення.

Колегія суддів вважає вказані твердження помилковими і безпідставними, з огляду на те, що чинне податкове законодавство не надає відповідачу права відтермінувати прийняття податкових повідомлень-рішень за наслідками проведення документальних позапланових перевірок до моменту внесення змін до податкового законодавства.

Колегія суддів, окрім іншого, такош наголошує, що Закон №3219-IX, що набрав чинності 01.08.2023р., про внесення змін до п.12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР в частині строків звільнення від відповідальності за порушення цього Закону, не може бути застосований до перевірок, які завершені та щодо яких закінчився строк для прийняття податкового повідомлення-рішення за їх результатами до набрання чинності вказаних змін.

Матеріалами справи підтверджується, що за результатами проведеної податкової перевірки ДП «Володимирівське лісове господарство» складено акт від 22.02.2022р. №11/14-9-07-06/0015603, а тому податковий орган мав повноваження прийняти оскаржуване податкове повідомлення-рішення протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків (його представнику) акта перевірки, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або ж додаткових документів, поданих у порядку, визначеному у п.44.7 ст.44 цього Кодексу, - протягом 3 робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Однак, спірне податкове повідомлення-рішення на підставі акта, датованого лютим 2022р. було прийнято лише в серпні 2023р. (більше ніж через рік), т.б. з порушенням вимог ПК України.

Підсумовуючи зазначене, колегія суддів вважає, що оскільки станом на момент виявлення допущених ДП «Володимирівське лісове господарство» порушень, складання акту перевірки (лютий 2022р.) та у період протягом якого податковий орган мав право прийняти оскаржуване податкове повідомлення-рішення, п.12 «Прикінцевих положень» Закону №265/95-ВР встановлював заборону на застосування санкцій, передбачених цих Законом, незалежно від періоду їх вчинення, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, застосування контролюючим органом до позивача таких штрафних (фінансових) санкцій після спливу більш ніж через рік та 5 місяців після проведення перевірки у зв`язку із внесенням змін до законодавства є незаконним та безпідставним.

Вказане також не було враховано і судом першої інстанції при вирішенні справи по суті.

Враховуючи все вищевикладене колегія суддів доходить висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 03.08.2023р. №602314290706 є протиправним та підлягає скасуванню.

Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.

Слід також зазначити про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

За правилами ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано апелянтом при розгляді справи в судах обох інстанцій.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент.

Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення має засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційній скарзі аргументи позивача, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

У силу вимог ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду 1-ї інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, в обсязі встановлених обставин та враховуючи, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також у зв`язку із тим, що деякі висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги позивача, у відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про задоволення заявлених позовних вимог.

Одночасно, колегія суддів вважає за необхідне вирішити питання і щодо розподілу судових витрат, та з врахуванням приписів ст.ст.132,139 КАС України, доходить висновку, що оскільки апеляційним судом повністю задоволено апеляційну скаргу позивача та його позовні вимоги, то відповідно, і судовий збір, сплачений за подачу адміністративного позову та апеляційної скарги, також підлягає стягненню з відповідача на його користь повністю.

Отже, враховуючи вказані обставини та приписи ст.ст.132,139 КАС України, судова колегія вважає за необхідне повністю (з урахуванням розміру задоволених позовних вимог) стягнути з відповідача на користь Державного підприємства сплачений за подання позовної заяви та апеляційної скарги судовий збір у загальному розмірі 27843,43 грн. (11137,37 грн. + 16706,06 грн.).

Керуючись ст.ст.139,308,311,315,317,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Баштанське лісове господарство» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» - задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року - скасувати та ухвалити нове, яким позов Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Баштанське лісове господарство» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 03.08.2023 року №602314290706.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, код ЄДРПОУ: 44104027) на користь Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Баштанське лісове господарство» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» (вул. Полтавська, 10, м. Баштанка, Баштанський район, Миколаївська область, 56101, код ЄДРПОУ: 44921801) судові витрати зі сплати судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги у сумі - 27843,43 грн. (двадцять сім тисяч вісімсот сорок три гривні 43 копійки).

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 04.03.2025р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: М.П. Коваль

В.О. Скрипченко