Постанова від 09.05.2025 по справі 320/4877/23

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 травня 2025 року

м. Київ

справа № 320/4877/23

касаційне провадження № К/990/29459/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року (головуючий суддя - Терлецька О.О.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2024 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Мєзєнцев Є.І.; судді: Епель О.В., Файдюк В.В.)

у справі № 320/4877/23

за позовом Публічного акціонерного товариства «НАУКОВО-ВИРОБНИЧИЙ ЦЕНТР «БОРЩАГІВСЬКИЙ ХІМІКО-ФАРМАЦЕВТИЧНИЙ ЗАВОД»

до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У лютому 2023 року Публічне акціонерне товариство «НАУКОВО-ВИРОБНИЧИЙ ЦЕНТР «БОРЩАГІВСЬКИЙ ХІМІКО-ФАРМАЦЕВТИЧНИЙ ЗАВОД» (далі - ПАТ «НВЦ «БХФЗ», позивач, платник, товариство, підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - ЦМУ ДПС РВПП, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08 лютого 2023 року № 280/Ж 10/31-00-04-03-06-15 та № 281/Ж 16/31-00-04-03-05-15.

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 15 березня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2024 року, позов задовольнив.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ЦМУ ДПС РВПП звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, покликаючись на порушення судовими інстанціями норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2024 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган наголошує на правомірності висновків акта перевірки. Відповідач вказує, що суди попередніх інстанції неправильно застосували підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункт 189.1 статті 189, пункт 198.5 статті 198, пункти 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

п. 200.7 ст. 200 ПК України

Верховний Суд ухвалою від 26 серпня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ЦМУ ДПС РВПП.

05 вересня 2024 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що оскаржувані судові рішення відповідають нормам матеріального та процесуального права, при цьому доводи касаційної скарги не спростовують правильності висновків судових інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «НВЦ «БХФЗ» з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 000,00 грн, за декларацією з податку на додану вартість за вересень 2022 року (від 20 жовтня 2022 року № 9215599957) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої склав акт від 11 січня 2023 року № 35/Ж5/31-00-04-03-06/23518596.

Відповідно до висновків акта перевірки контролюючий орган встановив порушення платником вимог пункту 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.7 статті 200, з урахуванням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 189.1 статті 189, ПК України, абзацу третього підпункту четвертого пункту 5 Розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, в результаті чого:

завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за вересень 2022 року на 1 384 489,00 грн;

завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 6 822 852,00 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючий орган 08 лютого 2023 року прийняв податкові повідомлення-рішення:

№ 281/Ж 16/31-00-04-03-05-15, яким виявив відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період вересень 2022 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку у розмірі 1 384 489,00 грн;

№ 280/Ж 10/31-00-04-03-06-15, яким зменшив розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2022 року, на 6 822 852,00 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів.

Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналіз вказаних норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та його подальше бюджетне відшкодування наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими первинними документами, такі суми не можуть бути віднесені до податкового кредиту.

Таким чином, формування та відшкодування податкового кредиту можливе лише у разі підтвердження фактичного здійснення господарських операцій належно оформленими первинними документами.

В свою чергу, податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями) ділового характеру (мети).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на праві приватної власності у ПАТ «НВЦ «БХФЗ» перебуває єдиний майновий комплекс, що знаходиться за адресою: Святошинський р-н, м. Київ, вул. Миру, буд. 17, та комплекс будівель виробничої бази, що знаходиться за адресою: Святошинський р-н, м. Київ, вул. Миру, буд. 2.

У вересні 2022 року позивач здійснював будівельно-монтажні роботи у складських та виробничих приміщеннях в рамках проекту 200-176 «Реконструкція будівель корпусів № 15 (літ. А), № 176 (літ. 1Б), № 17е (літ. 1Ш), № 17а (літ. 11Ц), № 17д (літ. 14) під склад готової продукції (корпус № 176)» на підставі Дозволу на виконання будівельних робіт від 20 липня 2021 року № КВ 012210715569 під склад готової продукції, тип об`єкта: будівля/споруда, код ДКБС:12 51.6 (Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості). Метою проведення реконструкції вищеперерахованих об`єктів нерухомого майна є використання їх для зберігання і подальшого відвантаження готової продукції. Реконструкція складу для зберігання готової продукції дозволить оптимізувати витрати логістичної системи, оскільки процеси, пов`язані з функціонуванням складу, в кінцевому результаті є значною складовою сукупних витрат товариства.

Суди встановили, що з метою здійснення будівельно-монтажних робіт у складських та виробничих приміщеннях позивач уклав ряд договорів із платниками податків - постачальниками товарів, робіт/послуг, серед яких: Товариство з обмеженою відповідальністю «Д`ЮВАН ЕЙР»; Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОЖДУМА»; Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОФІНСТАЛ Україна»; Товариство з обмеженою відповідальністю «НВП «ВОЛАНТІС»; Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОКОМПЛЕКС»; Товариство з обмеженою відповідальністю «Ром-Укр Трейд Сервіс»; Товариство з обмеженою відповідальністю «ІБК «ВЄ»; Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОМБУДСФЕРА»; Товариство з обмеженою відповідальністю «НТЦ «ОХОРОННІ СИСТЕМИ»; Товариство з обмеженою відповідальністю «СТАЛКЕР ІНЖІНІРІНГ».

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суди встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат, а саме: специфікацій; актів виконаних робіт (КБ-2); рахунків; довідок про вартість виконаних робіт КБ-3; оборотно-сальдових відомостей у розрізі контрагентів; платіжних доручень; податкових накладних.

Господарські операції з постачання товарів, робіт/послуг у вересні 2022 року під час перевірки визнані контролюючим органом реальними, їх обсяг та належне оформлення первинними бухгалтерськими документами податковим органом під сумнів не ставиться та не заперечується.

Контролюючий орган дійшов висновку, що склад готової продукції, реконструкція якого здійснювалася позивачем, не використовуються ПАТ «НВЦ «БХФЗ» в господарській діяльності, яка спрямована на отримання доходу, у вересні 2022 року, оскільки об`єкт перебуває на етапі будівництва та не введений в експлуатацію.

Надаючи оцінку таким доводам податкового органу, судові інстанції встановили факти використання об`єкта нерухомого майна - складу готової продукції, реконструкція якого здійснювалася у вересні 2022 року, безпосередньо у господарській діяльності товариства, що підтверджено:

наказом від 17 травня 2023 року № 58 «Про введення в експлуатацію основних засобів після реконструкції». Згідно зі змістом пункту 1 вказаного наказу введено в експлуатацію з 17 травня 2023 року з метою використання у господарській діяльності склад готової продукції (корпус № 17б), інвентарний № 100011442;

актом комісії про приймання об`єкта в експлуатацію складу готової продукції корпус № 17б від 17 травня 2023 року, яким встановлено, що генеральним підрядником Товариством з обмеженою відповідальністю «Агрокомплект» та генеральним проектувальником Товариством з обмеженою відповідальністю «Фармінжиніринг» пред`явлено до прийняття в експлуатацію будівлі складу готової продукції, яка входить до складу корпусу № 17б. Роботи виконані на підставі перспективного плану розвитку підприємства (пункт 2 Акту). Будівельно-монтажні роботи виконувалися у терміни: початок робіт липень 2021 року; закінчення робіт березень 2023 року (пункт 5 Акту). Пред`явлений до приймання в експлуатацію об`єкт характеризується такими даними: склад готової продукції призначений для належної організації технологічних процесів: прийом, зберігання в належних умовах, маркування, формування, відпуск споживачам готової продукції; об`єкт складається з двоповерхової будівлі, технічного поверху, підвалу та чотириповерхової адміністративно-побутової будови (пункт 7 Акта). Витрати на будівельно-монтажні роботи 121 000 322,72 грн;

інвентаризаційним описом станом на 01 жовтня 2023 року, на підставі якого встановлено наявність, зокрема, корпусу № 17б (склад готової продукції), інвентарний № 100011442, дата введення в експлуатацію 19 вересня 1997 року, первісна вартість - 121 307 889,40 грн, залишкова вартість - 120 432 913,38 грн.

Вказані вище документи підтверджують, що склад готової продукції використовується за призначенням з 1997 року позивачем безпосередньо у господарській діяльності (виробництво фармацевтичних препаратів і матеріалів (основний) (код КВЕД 21.20), оптова торгівля фармацевтичними товарами (код КВЕД 46.46) та роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах (код КВЕД 47.73).

В свою чергу, контролюючий орган не надав жодних доказів на користь того, що вказаний об`єкт нерухомого майна почав використовуватися чи призначений для використання в операціях, які не є господарською діяльністю товариства.

Той факт, що будівля перебувала на етапі реконструкції і не була введена в експлуатацію (обліковувалася на бухгалтерському рахунку 15 «Капітальні інвестиції») не є свідченням її використання у негосподарській діяльності позивача.

Вирішуючи цей спір, суди обґрунтовано керувалися презумпцією добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, а також добросовісність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.

Суд зауважує, що право на нарахування податкового кредиту при придбанні товарів/робіт (послуг) та в подальшому на віднесення цих сум до бюджетного відшкодування виникає у платника податку, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника.

Адже, згідно з положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК України нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Враховуючи вищевикладене, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідач не довів на підставі належних та допустимих доказів порушення товариством вимог податкового законодавства в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту, на суму 6 822 852,00 грн.

Суд погоджується з висновком судів про те, що податковий орган не довів на підставі належних і допустимих доказів порушення товариством вимог податкового законодавства в частині завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за вересень 2022 року в розмірі 1 384 489,00 грн, оскільки акт перевірки не міститься належних та підтверджень використання та реалізації товариством придбаної фармацевтичної продукції в операціях, які не відносяться до господарської діяльності платника податку. В акті перевірки відсутнє обґрунтування як нормативно-правове, так і арифметичне стосовного того, яким чином контролюючий орган дійшов висновку про відсутність права на врахування вказаної суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. До того ж, відповідач не спростував, що позивач придбану фармацевтичну сировину не реалізовує, а використовує при виготовленні лікарських засобів. Відсутність в акті перевірки деталізації обставин податкового правопорушення суперечить Методичним рекомендаціям щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затвердженим наказом Державної податкової служби України від 25 лютого 2021 року № 244.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги податкового органу без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 15 березня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 липня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова