Постанова від 24.06.2025 по справі 320/4559/20

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 320/4559/20 Головуючий у 1 інстанції: Марич Є.В.

Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.

Суддів Кузьмишиної О.М.

Ключковича В.Ю.

За участю секретаря Заміхановської Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» (далі - ТОВ «ЛИСТКОМ») звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 20.06.2019 №0002071202, №0002081202.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2021 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 20.06.2019 №0002071202 та №0002081202.

Поставною Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2021 р. - залишено без задоволення. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2021 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛИСТКОМ" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.06.2019 № 0002071202 та № 0002081202 - залишено без змін (головуючий суддя Карпушова О.В.).

Постановою Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 31 травня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задоволено частково. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року скасовано, а справу № 320/4559/20 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись із рішенням суду, позивач - Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Зокрема, апелянт вказує, що відповідачем не було доведено правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень. Водночас, апелянт стверджує про правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту. Апелянт зазначає, що Актом перевірки підтверджено: факт надання документів на підтвердження правомірності та обґрунтованості сформованого подового кредиту та реальності здійснення фінансово-господарських операцій, що входило предмета проведеної перевірки; факт реєстрації податкових накладних згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних на адресу позивача; підтверджено наявність трудових ресурсів у позивача; встановлено факт вивезення товарів за межі митної території України; факт придбання товарів на митній території України; факт розрахунку з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями, нерезидентами. При цьому, апелянт стверджує, що відповідачем в процесі розгляду даної справи не було доведено суду в яких саме первинних документах відсутні підписи посадових осіб; які товарно-транспортні накладні та акти наданих послуг, не були наданні до перевірки; в яких саме первинних документах наявна дефектність та які документи не відтворюють реальність здійснення господарських операцій; на підставі чого було встановлено не відповідність номенклатури придбаного та реалізованого товару, не відповідність обсягів постачання, обсягам придбання. Крім того, апелянт зазначає, що позивачем надано оригінали банківських виписок за період з 01.06.2018 року по 31.12.2019 року, належним чином засвідчені копії платіжних доручень, копії договорів оренди, щодо яких були наявні конкретні заперечення відповідача.

04 листопада 2024 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача - Головного управління ДПС у Київській області надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції.

18 листопада 2024 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» надійшла відповідь на відзив на апеляційну скаргу.

Разом апеляційною скаргою Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» подано клопотання про витребування доказів судом, в якому просив: витребувати в Головного управління ДПС у Київській області документи, що були наданні Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» в рамках проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки, призначеної згідно наказу №689 від 28.03.2019 року, у тому числі, документи, які з позиції Головного управління ДПС у Київській області не відповідають вимогам чинного законодавства України, а також пояснення, з яких можливо встановити, які саме фінансово-господарські документи та по яким операціях не були наданні Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» в рамках проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки, призначеної згідно наказу №689 від 28.03.2019 року та не відтворюють зміст фінансово-господарських операцій, що входили до предмету вказаної перевірки.

Протокольною ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2025 року у задоволенні вищевказаного клопотання відмовлено, оскільки, як пояснив представник Головного управління ДПС у Київській області, після проведення перевірки всі документи були повернуті Товариству з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ», а тому, вони відсутні у податкового органу.

17 червня 2025 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» надійшли додаткові пояснення у справі.

Також, 23 червня 2025 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача - Головного управління ДПС у Київській області надійшли додаткові пояснення у справі.

Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, відповідно до наказу ГУ ДФС у Київській області від 28.03.2019 №689, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1, статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8. пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України, відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ЛИСТКОМ» (код ЄДРПОУ 41837288) з питання правомірності декларування суми бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок платника у банку за січень 2019 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення, що декларувалась у червні-грудні 2018 року, за результатами якої складено акт від 19.04.2019 №309/10-36-12-02/41837288.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ЛИСТКОМ» абз. 5 статті 1, пункту 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні», підпунктів 14.1.36, 14.1.181, пункту 14.1 статті 14, статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого, завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку у розмірі 4 309 224,00 грн та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового періоду наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 282 140,00 грн.

На підставі висновків акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0002071202 від 20.06.2019, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 4 309 224 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 077 306 грн;

- №0002081202 від 20.06.2019, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 282 140 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, за придбання або виготовлення товарів та послуг.

За приписами пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нормами пункту 198.5 статті 198 ПК України закріплено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

В силу вимог пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

У відповідності до п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Нормами п. 200.7 ст. 200 ПК України передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Згідно підпункту 200.7.2 пункту 200.7 статті 200 ПК України, заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.

Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Пунктом 200.10 статті 200 ПК України передбачено, що у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Згідно пункту 200.14 статті 200 ПК України, якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Таким чином, наслідком встановлення контролюючим органом невідповідності суми бюджетного відшкодування, заявленої платником податку у податковій декларації, є прийняття податкового повідомлення-рішення.

Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у Київській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ЛИСТКОМ» з питання правомірності декларування суми бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок платника у банку за січень 2019 року, яка виникла за рахунок від`ємного значення, що декларувалась у червні-грудні 2018 року,

За наслідками проведення перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області складено Акт від 19 квітня 2019 року №309/10-36-12-02/41837288 (Т. 1 а.с. 16-42).

Згідно вищевказаного Акту, перевіркою встановлено порушення ТОВ «ЛИСТКОМ» абз. 5 статті 1, пункту 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність Україні», підпунктів 14.1.36, 14.1.181, пункту 14.1 статті 14, статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого, завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку у розмірі 4 309 224,00 грн та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового періоду наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 282 140,00 грн.

Також, в Акті перевірки зазначено, що в ході перевірки інвентаризація активів не проводилась у зв`язку з відсутністю підприємства за податковою адресою, будь-яких складських приміщень, товарно-матеріальних цінностей.

На підставі таких висновків податковим органом були прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0002071202 від 20 червня 2019 року, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 4 309 224 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 077 306 грн (Т. 1 а.с. 43-44);

- № 0002081202 від 20 червня 2019 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 282 140 грн (Т. 1 а.с. 45).

Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд у постанові від 31 травня 2023 року у даній справі, скасовуючи рішення суду першої інстанції і постанову суду апеляційної інстанції та направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, вказав, що з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у цій справі, необхідно дослідити наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, встановити обставини, зокрема, щодо руху товару та його транспортування, та наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.

При цьому, Верховним Судом враховано, що в Акті перевірки контролюючим органом було зазначено наступне:

- за аналізом наданих документів встановлено відсутність в деяких первинних документів підписів посадових осіб підприємств, між якими вони укладені (рахунок-фактура, рахунок, виписка із сертифіката якості, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг);

- товарно-транспортні накладні надані не в повному обсязі та з невідповідністю даних фінансово-господарських операцій. Так, в деяких накладних зазначено лише місто розвантаження продукції, без зазначення повної адреси, вулиці, будинку, району, населеного пункту, тощо. Також у пункті розвантаження вбачається відмінна адреса від податкової адреси вантажоодержувача ТОВ «ЛИСТКОМ», а саме, м. Краматорськ, м. Харків, вул. Клочковського, буд 228. За наданими документами та базами даних встановлено відсутність наявності будь-яких приміщень у покупця ТОВ «ЛИСТКОМ» за вказаними адресами.

Також, Верховний Суд враховував, що в Акті перевірки контролюючий орган акцентував увагу на дефектності первинних документів та обставин відсутності реальності господарських операцій.

Верховний Суд звернув увагу на доводи податкового органу, що в ході проведеної перевірки було встановлено невідповідність номенклатури придбаного та реалізованого товару (послуг), відсутність трудових ресурсів, основних фондів, технічних та технологічних можливостей для здійснення господарських операцій, невідповідність обсягів постачання обсягам придбання, віддаленості контрагентів один від одного (Запорізька, Харківська, Дніпропетровська, Миколаївська, Одеська області).

Отже, враховуючи вищевказані висновки Верховного Суду під час нового розгляд у даної справи необхідно дослідити реальність спірних господарських операцій.

Матеріали справи свідчать, що видами діяльності ТОВ «ЛИСТКОМ» є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів. н. в. і. у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.

Згідно Акту перевірки, на підставі даних, зазначених у податковій звітності, даних архіву електронної звітності, ITC «Податковий блок», системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС України та наданих ТОВ «ЛИСТКОМ» завірених копій документів, у ході перевірки контролюючим органом встановлено існування господарських взаємовідносин з постачання товарів, робіт/послуг на митній території України у червні-грудні 2018 року, січні 2019 року з контрагентами-постачальниками ТОВ «ЛИСТКОМ», а саме: ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Афіна-Груп», ТОВ НВО «Запорізький графіт», ТОВ «Біосфера-Сервіс», ТОВ «Крайтекс-Сервіс», ТОВ «Керамплюс», ТОВ «Торговий дім «Бердянський кабельний завод», ТОВ «Машинвестхолдинг», ТОВ «Експансія», ТОВ «ОлТрейд Груп», ТОВ «Олис», ТОВ «Альянс ВТРК», ПП «Елеконт», ТОВ «РемМашРесурс», ТОВ «Техпровід», ТОВ «МК-СЕРВІС», ТОВ «Росьфарм», ТОВ «Лаунч Україна», ТОВ фірма «Споживспецкомпані», ПАТ «Харківпродмаш», ТОВ «Негоком», ТОВ «ГалікоКост», ТОВ «ІТЦ «Вібродіагностика», ТОВ НВФ «Стандарт-М», ТОВ НВФ «Теплокераміка», ТОВ «Владимир», ТОВ «НВФ «РЕД ЛАЙН», ТОВ «Електросталь-Курахове», ТОВ «Столиця ЛТД», ТОВ «Лісагротех Плюс», ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ УКРАЇНА», ТОВ «Електрогідравліка», ТОВ «ТД Термофіт», ТОВ «АД-ІНСТРУМЕНТ», а також позивач мав господарські взаємовідносини з контрагентами-покупцями, а саме: ТОВ «Мастер-Трейд» та компанією Tourman Projects Limited Partnership щодо експорту їм товарів.

Як було вищезазначено, в силу вимог п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або у разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Тобто, зарахування здійснюється у зв`язку із здійсненням операції платника податку шляхом реалізації його товарів, виконаних ним робіт, наданих ним послуг, які є підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

В силу частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Первинні документи для надання їм юридичної сили повинні мати обов`язкові реквізити, передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У іншому випадку, відповідно до норм податкового законодавства, у платника податків не виникає права відносити до складу податкового кредиту, витрати без належних на те документів, обов`язковість заповнення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно ст. 1 Закону №996-XIV, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною 1 статті 9 Закону №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Виходячи з вищенаведеного, відображенню в бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.

Відповідно до абзацу 2 пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Пунктом 2.4 Наказу №88 визначено, що первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Так, спростовуючи доводи податкового органу про нереальність господарських операцій, апелянт зазначає, що Актом перевірки підтверджено: факт надання документів на підтвердження правомірності та обґрунтованості сформованого подового кредиту та реальності здійснення фінансово-господарських операцій, що входило предмета проведеної перевірки; факт реєстрації податкових накладних згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних на адресу позивача; підтверджено наявність трудових ресурсів у позивача; встановлено факт вивезення товарів за межі митної території України; факт придбання товарів на митній території України; факт розрахунку з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями, нерезидентами.

При цьому, апелянт стверджує, що відповідачем в процесі розгляду даної справи не було доведено суду в яких саме первинних документах відсутні підписи посадових осіб; які товарно-транспортні накладні та акти наданих послуг, не були наданні до перевірки; в яких саме первинних документах наявна дефектність та які документи не відтворюють реальність здійснення господарських операцій; на підставі чого було встановлено не відповідність номенклатури придбаного та реалізованого товару, не відповідність обсягів постачання, обсягам придбання.

З даного приводу, слід зазначити, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

При цьому, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником.

Разом з тим, колегія суддів наголошує, що ТОВ «ЛИСТКОМ» не надано до матеріалів справи первинних документів бухгалтерського обліку, які підтверджували б фактичне здійснення господарських операцій з його контрагентами.

Так, одними з основаних доводів апеляційної скарги позивача є доводи про те, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не було доведено правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень та не надано відповідних доказів.

Крім того, апелянт посилається принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі та вказує, що судом першої інстанції не витребувано необхідні документи.

Колегія суддів приймає до уваги вищевказані доводи апелянта, разом з тим, вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, за приписами частини 2 статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Водночас, згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 11.11.2019 у справі №821/1910/15-а, від 05.09.2018 у справі №2а-0870/2256/11, від 13.11.2018 у справі № 805/528/17-а, від 30.01.2018 у справі № 2а-0870/6083/11, від 15.08.2018 у справі №826/14343/14, згідно з принципом змагальності, суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість.

Як пояснив представник відповідача в суді апеляційної інстанції, всі документи щодо господарських відносин позивача з його контрагентами, які досліджувались під час проведення перевірки, по завершенню перевірки були повернуті ТОВ «ЛИСТКОМ».

Таким чином, колегія суддів наголошує, що всі документи, які підтверджують реальність господарських операцій ТОВ «ЛИСТКОМ» з його контрагентами знаходяться у позивача.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки, саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником.

Разом з тим, після направлення Верховним Судом справи на новий розгляд до суду першої інстанції, ТОВ «ЛИСТКОМ» не надало суду документів бухгалтерського обліку щодо господарських операцій з його контрагентами.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позивачем не надано до матеріалів справи первинних документів бухгалтерського обліку, які підтверджували б наявність змін його майнового стану та руху активів у зв`язку із здійсненням господарських операцій з контрагентами у перевіряємому періоді, що свідчить про відсутність можливості дослідити реальність господарських операцій.

Відтак, позивачем не підтверджено належними та допустимими доказами факт реальної зміни матеріального та грошового стану, щодо руху товару, а первинні документи, які спростовували б висновки контролюючого органу до суду не надано.

Відсутність вказаних базових первинних документів не дає суду можливості перевірити реальність здійснення (фактичне виконання) господарських операцій та правомірність відображення таких операцій у податковому обліку платника податків і формування сум податкових вигод.

Також, суд першої інстанції вірно зазначив, що позивачем не надано документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності придбання таких послуг, обґрунтування їх вартості, як не надано і підтвердження використання отриманих послуг в безпосередній господарській діяльності позивача.

З приводу доводів апелянта про те, що всі документи ним були надані до перевірки, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надання певних документів до перевірки та їх аналіз податковим органом в акті перевірки не є підставою для неподання таких документів до суду при оскарженні рішення контролюючого органу, яке прийнято на підставі такого акту перевірки.

При цьому, наявність оплати на користь контрагентів сама по собі не є підтвердженням фактичного здійснення операцій та в даному випадку самостійною підставою для формування спірних сум вигод, оскільки, крім іншого, рух цих коштів, виходячи з вищенаведеного, не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю підприємств - учасників спірних операцій.

Враховуючи вищезазначене, оскільки, позивачем не доведено наявності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування спірних сум податкових вигод, обґрунтованим є висновок податкового органну про порушення ТОВ «ЛИСТКОМ» вимог абзацу 5 статті 1, пункту 2 статті 3 Закону № 996-ХIV, підпунктів 14.1.36, 14.1.181, пункту 14.1 статті 14, статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку у розмірі 4 309 224,00 грн та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового періоду наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 282 140,00 грн.

Беручи до уваги викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку правомірність винесення контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень від 20.06.2019 №0002071202 та №0002081202.

Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

Згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» та відсутність правових підстав для їх задоволення.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛИСТКОМ» залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.

Судді Кузьмишина О.М.

Ключкович В.Ю.

Повне судове рішення складено 26.06.2025 р.