Постанова від 09.07.2025 по справі 420/4875/20

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2025 року

м. Київ

справа № 420/4875/20

адміністративне провадження № К/9901/1929/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2020 (суддя - Катаєва Е.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020 (головуючий суддя - Семенюк Г.В., судді - Домусчі С.Д., Шляхтицький О.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Тек-Мелфі" до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробничий центр "Тек-Мелфі" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.03.2020 №0007400501, №0007390501, №0007380501, №0007370501, №0008423307 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб та пені на 132748,58 грн (за штрафними санкціями у сумі 116226,88грн, пені у розмірі 16521,70 грн), №0008443307.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми витрат та податкового кредиту були сформовані ним по реальних правочинах, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ Міртрансагро», ТОВ «АП-ГРЕЙД», фізичними особами підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , а також з ООО «GM-SHOX LOGISTIKA». Зазначив, що господарські операції із зазначеними контрагентами фактично відбулися, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються лише на припущеннях, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Також, Товариство вказувало, що оподатковувало дивіденди під час їх нарахування та виплати відповідно до законодавства, чинного на час нарахування та виплати таких дивідендів.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 04.09.2020, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020, позов задовольнив частково: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 17.03.2020 №0007400501 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2246195,00грн та №0007390501 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму 8689969,00грн.; визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення від 17.03.2020 №0007380501 про зменшення розміру від`ємного значення по податку на додану вартість на 233126,00грн та №0007370501 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 6915156,00 грн.; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення від 17.03.2020 №0008423307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені на 156973,95 грн (за податковими зобов`язаннями на суму 13963,84грн, за штрафними санкціями 126488,41 грн, пені 16521,70 грн) в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб та пені на 132748,58 грн (за штрафними санкціями 116226,88грн, пені 16521,70 грн.); визнав протиправним та скасував податкове повідомлення - рішення від 17.03.2020 №0008443307, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору у розмірі 40051,09 грн в частині в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені на 39914,77грн (за штрафними санкціями 34958,26грн, пені 4956,51 грн.).

Задовольняючи позовні вимоги у визначеній судами частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно включено до складу витрат та податкового кредиту суми за господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами позивача, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, а відтак зазначене податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню. Також, суди виходили з того, що нормами Податкового кодексу України визначено, що дивіденди остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною підпунктами167.5.1, 167.5.2, 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 цього Кодексу. Оскільки протоколами Загальних зборів було визначено період нарахування та виплати дивідендів, а податковий агент оподаткував вказані доходи саме під час їх нарахування, відсутні підстави для ствердження наявності порушень з сторони позивача норм податкового законодавства.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм процесуального права і неправильне застосування норм матеріального права, зокрема, статей пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134, пункту 198.6 статті 198 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, пункту 163.1 статті 163, статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 ПК України, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

Підставою касаційного оскарження судових рішень попередніх інстанцій скаржник визначає положення пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та посилається на неврахування судами висновків Верховного Суду щодо застосування статей 44, 134, 198 ПК України, статті 9 Закону №996-XIV, викладених у постановах від 31.01.2020 у справі №520/10953/18, від 15.05.2018 у справі №810/4391/16, від 19.09.2018 у справі №822/1771/17, від 24.01.2018 у справі №2а-4259/12/1070, від 24.01.2018 у справі №2а-19379/11/2670, від 21.05.2019 у справі №815/662/19, від 27.03.2018 у справі №826/1588/13-а, від 14.05.2019 у справі №825/3990/14, від 20.01.2016у справі №826/11531/14, від 24.01.2018 у справі №2а-19379/11/2670, від 19.11.2019 у справі №826/487/16, від 26.06.2018 №826/24815/15.

У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, стверджує, що судами залишено поза увагою не підтвердження господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом з підстав відсутності первинних документів в підтвердження таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної інформації відносно контрагента позивача, відсутності у контрагента позивача необхідної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей.

Як на підставу касаційного оскарження скаржник також покликається на положення пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України та зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, пункту 163.1 статті 163, статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 ПК України щодо нарахування податку на доходи фізичних осіб під час виплати дивідендів.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 23.02.2021 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 08.072025 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 09.07.2025.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом було проведено перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2017 по 30.09.2019, за результатами якої складений акт від 24.12.2019 №000126/15-32-05-06/05519327 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог: пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України).

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.03.2020:

№0007400501, яким платнику зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2246195,00 грн по декларації від 22.10.2019 №9246318642 за звітний період 9 місяців 2019 року за порушення вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України;

№0007390501, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 8689969,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 6951975,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1737994,00 грн, за порушення вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України;

№0007380501, яким платнику зменшено розмір від`ємного значення по податку на додану вартість на суму 233126,00 грн по декларації від 17.10.2019 №9242451817 за звітний період 9 місяців 2019 року;

№0007370501, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 6915156,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 5532125,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1383031,00 грн, за порушення вимог пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України;

№0008423307, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 156973,95 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 13963,84 грн, за штрафними санкціями у розмірі 126488,41 грн, пені у сумі 16521,70 грн;

№0008443307, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 40051,09 грн.

За наслідками адміністративного оскарження, рішенням ДПС України від 22.05.2020 прийняті податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про вказані вище порушення, які є предметом оскарження у даній справі, слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаним вище контрагентом, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов з підстав відсутності деяких первинних документів в підтвердження зазначених господарських операцій, наявності недоліків у первинних документів, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, аналізу даних з інформаційних баз за перевіряємий період, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів.

В акті перевірки контролюючий орган зазначив, що перевіркою встановлено порушення Товариством вимог: пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2246195,00 грн за 3 квартал 2019 року; пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 6951975,00 грн; пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації), на загальну суму 223126,00 грн у вересні 2019 року; пунктів 198.1, 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 5649647,00 грн.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За правилами пункту 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Згідно з пунктом 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Як було установлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, підставою для нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість став висновок перевіряючих про нереальністю господарських операцій позивача з контрагентами ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ Міртрансагро», ТОВ «АП-ГРЕЙД», фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .

Товариство 25.06.2018 уклало контракт №10-18 про транспортно-експедиторське обслуговування перевозки вантажу залізничним транспортом з ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» (Узбекистан, м. Ташкент). З метою виконання взятих на себе зобов`язань перед ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» (Узбекистан, м. Ташкент) за вказаним контрактом, додатковою угодою №1 від 02.06.2018, протоколом №1 узгодження ставок на надання услуг від 26.06.2018, згідно якого Товариство як Експедитор зобов`язується організувати на адресу ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» транспортно-експедиторське обслуговування вантажу (цукру) маршрутом: м. Шепетовка, Хмельницька область, Україна - м. Ташкент, Узбекистан.

Для виконання на адресу ТОВ «GM-SHOX LOGISTIKA» транспортно-експедиторських послуг Товариство залучило ПАТ «Українська залізниця» (Перевізник) та ТОВ «ТК Юрита (Експедитор).

Товариством (Замовник) укладено з ТОВ «ТК Юрита» (Експедитор) договір від 02.07.2018 №388/07-2018 на транспортно-експедиторське обслуговування вантажів.

Згідно з актом перевірки контролюючому органу були надані всі первинні документи, у тому числі залізничні накладні, в підтвердження здійснення вказаної господарської операції, які досліджені контролюючим органом. Не заперечується, що вказана господарська операція відображена у бухгалтерському та податковому обліку позивача.

В залізничних накладних, наданих Товариством на адресу ПАТ «Українська залізниця», зазначено, що відповідальними за перевезення вантажу по території України являлось ТОВ «ТЕК- МЕЛФІ», по території Росії - TOB «ТК Юрита», по території Казахстану - ТОО «PartnerlnterFreight», по території Узбекистану - TOB «GM-SHOX LOGISTIKA», в той час, як в акті наданих послуг, складеному ТОВ «ТК Юрита», зазначено, що підприємство здійснювало транспортно-експедиторське обслуговування по маршруту Шепетовка-Подольская-Сергели, тобто на територіях Росії, Казахстану та Узбекистану, відповідальними за які були інші суб`єкти господарювання.

На виконання своїх зобов`язань по здійсненню транспортно - експедиторських послуг своїх контрагентів (ТОВ «АГРО-ІНВЕСТ», ТОВ «Агросвіт Савинці», ТОВ «АГРОФІРМА «МИРГОРОДСЬКА», ТОВ «АГРОФІРМА ДОБРОБУД» та інших) Тоівариство залучало інших контрагентів юридичних осіб, з якими укладені договори, а також Фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .

Товариством укладені договори з ТОВ «БЄЛ-Транс» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 25.04.2017 №25/04/17, з ТОВ «Міртрансагро» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 25.03.2016 № МТА-9/С, з ТОВ «АП-ГРЕЙД» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 01.01.2017 №1/1/2017, з Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 про надання послуг № 03/01/17 від 03.01.2017, Фізичною особою ОСОБА_2 про надання послуг від 03.01.2017 №01/01/17, від 01.01.2018 №01/01/18 та від 01.01.2019 №01/01/19.

На підтвердження здійснення зазначених вище господарських операцій позивачем надано до суду податкові накладні, товарно-транспортні накладні, залізничні накладні, виписки банку, акти виконаних робіт (наданих послуг), акти приймання-передачі, документи бухгалтерського обліку, тощо.

Судами попередніх інстанцій також установлено, що надані первинні документи відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні`та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Колегія суддів відхиляє як безпідставні твердження відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача, оскільки такі доводи досліджено судами попередніх інстанцій і надано їм оцінку, та, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагенти позивача або інші суб`єкти господарювання, з якими мали відносини контрагенти позивача, в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.

Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.

Суд не приймає до уваги посилання скаржника на відсутність окремих документів, оскільки зазначене повинне оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції, зокрема, змісту робіт, послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Приймаючи до уваги встановлення судами руху активів, колегія суддів не погоджується з посиланням скаржника на відсутність доказів здійснення господарської діяльності із наведеними вище контрагентами позивача та неправомірність формування витрат і податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями.

Доводам скаржника про наявність негативної інформації відносно контрагентів позивача, відсутності належної кількості трудових ресурсів, основних засобів, матеріальних активів та наявності недоліків у товарно-транспортних накладних судами надано відповідну правову оцінку, з якою погоджується суд касаційної інстанції.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 17.03.2020 №0008423307, яким позивачу збільшено суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 156973,95 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 13963, 84 грн, за штрафними санкціями у розмірі 126488,41 грн, пені в сумі 16521,70 грн, колегія суддів зазначає, що позивач оскаржує вказане податкове повідомлення-рішення в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 132748,58 грн, в тому числі за штрафними санкціями у сумі 116226,88 грн, пені у сумі 16521,70 грн.

Податкове повідомлення-рішення від 17.03.2020 №0008443307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 40051,09 грн, позивач оскаржує в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору у сумі 39914,77 грн, у тому числі за штрафними санкціями у сумі 34958,26 грн, пені у розмірі 4956,51 грн.

Підставою для нарахування цих грошових зобов`язань слугували висновки контролюючого органу про порушення платником вимог підпункту 162.1.3 пункту 162.1 статті 162, пункту 163.1 статті 163, статті 168, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 статті 176 ПК України.

Перевіркою встановлено, що у періоді, який перевірявся, за результатами господарської діяльності Товариство проводило нарахування та виплату дивідендів.

Згідно Протоколу №б/н Загальних зборів засновників (учасників) Товариства від 02.03.2017 затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 2016 рік та вирішено направити чистий прибуток Товариства за 2016 рік на виплату дивідендів: ОСОБА_3 (50 %) - 1103593,00 грн, ОСОБА_4 (50%) - 1103593,00 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 01.04.2017 по 31.12.2017 за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно ПК України.

Згідно Протоколу №б/н Загальних зборів засновників (учасників) Товариства від 07.11.2017 затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 9 місяців 2017 року, вирішено направити частину чистого прибутку Товариства за 9 місяців 2017 року на виплату дивідендів: ОСОБА_3 ( 50 %) - 2150000,00 грн, ОСОБА_4 (50%) - 2150000,00 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 10.11.2017 по 28.02.2018 за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно ПК України.

Згідно Протоколу №1Д Загальних зборів засновників (учасників) Товариства від 28.02.2018 затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 2017 рік, вирішено направити частину чистого прибутку Товариства за 2017 року на виплату дивідендів: ОСОБА_3 (50 %) - 1600000,00 грн, ОСОБА_4 (50%) - 1600000,00 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 01.03.2018 по 31.12. 2018 за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно з Кодексом.

Згідно Протоколу №1 Загальних зборів засновників (учасників) Товариства від 01.02.2019 затверджений чистий прибуток від господарської діяльності Товариства за 2018 рік у сумі 9754800,00 грн, вирішено виплатити дивіденді: ОСОБА_3 (доля 50 %) - 4100000,00 грн, ОСОБА_4 (50%) - 4100000,00 грн. Виплату дивідендів провести в термін до 31.12.2019 за вирахуванням податків та зборів утриманих згідно ПК України.

В обґрунтування висновків щодо наявності порушення контролюючий орган послався на те, що відповідно норм П(С)БО 15 «Дохід» з точки зору обліку інвестора (отримувача дивідендів), зобов`язання слід визнавати на дату прийняття власниками рішення про їх виплату (дату протоколу). Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15 «Дохід» до складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). При цьому, відповідно пункту 20 П(С)БО 15 доходи у вигляді дивідендів визнаються у періоді прийняття рішення про їх виплату.

На переконання контролюючого органу, виникнення зобов`язання перед учасниками відбувається після прийняття рішення про розподіл прибутку, в тому числі на виплату дивідендів. Первинним документом, що містить інформацію про таке прийняте рішення, є протоколи загальних зборів товариства. Нарахування та сплата до бюджету податку на доходи з фізичних осіб у вигляді дивідендів позивач повинен був здійснити згідно з вимогами підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України.

В акті перевірки також встановлено, що ОСОБА_3 та ОСОБА_4 отримали грошові кошти через касу підприємства за вирахуванням податків та зборів у розмірі 1537607,50 грн (кожному) у період з 03.03.2018 по 03.01.2019 відповідно до наказів Товариства про виплату дивідентів.

З цих же підстав, на думку контролюючого органу, Товариством був несвоєчасно сплачений військовий збір.

За визначенням, наведеним у підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дивіденди - це платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку. Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини)ю

Відповідно до частин першої - четвертої статті 26 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» (який набрав чинності 17.06.2018) Виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток. Товариство виплачує дивіденди грошовими коштами, якщо інше не встановлено одностайним рішенням загальних зборів учасників, у яких взяли участь всі учасники товариства. Дивіденди можуть виплачуватися за будь-який період, що є кратним кварталу, якщо інше не передбачено статутом. Виплата дивідендів здійснюється у строк, що не перевищує шість місяців з дня прийняття рішення про їх виплату, якщо інший строк не встановлений статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників.

Згідно з пунктом 12 частини другої статтею 30 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» до компетенції загальних зборів учасників належить розподіл чистого прибутку товариства, прийняття рішення про виплату дивідендів.

Відповідно до підпункту 57.1-1.3 пункту 57.1-1 статті 57 ПК України авансовий внесок, передбачений підпунктом 57.1-1.2 цього пункту, не справляється у разі виплати дивідендів фізичним особами.

Підпунктом 57.1-1.1 пункту 57.1-1 статті 57 ПК України встановлено, що виплата дивідендів на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) за акціями або корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку, прирівнюється з метою оподаткування до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням. При цьому така виплата не підлягає оподаткуванню як дивіденди згідно з положеннями розділу IV цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 164.2.8 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються пасивні доходи (крім зазначених у підпунктах 165.1.2 та 165.1.41 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу), доходи у вигляді виграшів, призі.

Термін «пасивні доходи» для цілей розділу IV ПК України означає, зокрема, доходи, отримані у вигляді дивідендів.

Доходи у вигляді дивідендів оподатковуються відповідно до норм пункту 170.5 ПК України.

Будь-який резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального (є суб`єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів (підпункт 170.5.2 пункту 170.5 статті 170 ПК України).

Доходи, зазначені в пункті 170.5 ПК України, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною підпунктами 167.5.1 та 167.5.2 ПК України.

Оскільки протоколами Загальних зборів було визначено період нарахування та виплати дивідендів, тоді як наказами Товариства про виплату дивідендів були визначені дати нарахування та виплати дивідендів, а позивач як податковий агент оподаткував вказані доходи саме під час їх нарахування і виплати, відсутні підстави для ствердження наявності порушень з сторони позивача норм податкового законодавства.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у визначених судами сумах.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04.09.2020 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.12.2020 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова