Ухвалавід 22.01.2013 по справі 2а-4473/12/1370ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 січня 2013 року Справа № 9104/147836/12
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Клюби В. В.
суддів: Онишкевича Т. В., Попка Я. С.
з участю секретаря судового засідання Саламахи О. І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду у м. Львові апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2012 року у справі №2а - 4473/12/1370 за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "ФОЛЬКСБАНК" до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Державної податкової служби України про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень - рішень Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України від 16 грудня 2011 року №0001592361, від 16 грудня 2011 року №0000162331/25078, від 02 березня 2012 року №0000092331/3928, від 02 березня 2012 року №0000062331/3924, від 02 березня 2012 року №0000082331/3927, від 02 березня 2012 року №0000052331/3926 та податкового повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України від 20 грудня 2011 року №0000931721, -
УСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство "ФОЛЬКСБАНК" звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області і просило визнати протиправними та скасувати: податкові повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові №0001592361 і №0000162331/25078 від 16 грудня 2011 року; №0000092331/3928, №0000062331/3924, №0000082331/3927, №0000052331/39263 від 02 березня 2012 року, а також податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова від №0000931721 від 20 грудня 2011 року .
На обґрунтування позовних вимог посилається на ті обставини, що ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" не допустило жодних порушень чинного законодавства України в частині формування валових витрат за підсумками ІІ кварталу 2011 року. Зазначає, що на період кінця 2008 року - початку 2009 року внаслідок фінансової кризи, передбачити яку було неможливо, більшістю позичальниками було порушено терміни повернення коштів за кредитними договорами, особливо тих, що були видані в іноземній валюті (доларах США). Це в сукупності змусило позивача здійснювати доформування страхових резервів за кредитними договорами. Також протягом 2009 - 2011 років позивачем не завищувалися валові витрати та не занижувалися валові доходи у 2009 - 2011 роках. Відповідно позивач не занижував податку на прибуток і податку на додану вартість у період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року, не допускав порушень законодавства України щодо неутримання та неперерахування податку з доходів (на доходи) фізичних осіб від продажу нерухомого та рухомого майна відповідно до укладених договорів задоволення вимог іпотекодержателя за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року. Окрім цього не порушувався порядок ведення касових операцій у національній валюті, а також не мало місце неправомірне відшкодування фізичним особам готівкових коштів за авансовими звітами у цей же період. Вважає неправомірними висновки акту перевірки від 06 грудня 2011 року про порушення податкового законодавства, зокрема щодо: завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень; завищення валових витрат за 9 місяців 2009 року в сумі 250 302 гривні, за 2009 рік - в сумі 58 877 231 гривня, за 1 квартал 2010 року - в сумі 59 172 681 гривня, за перше півріччя 2010 року - в сумі 12 176 458 гривень та за 9 місяців 2010 року - в сумі 12 408 153 гривні, за 2010 рік - в сумі 68 464 081 гривня, за перший квартал 2011 року - в сумі 129 290 857 гривень, за другий квартал 2011 року - в сумі 129 527 248 гривень; завищення валових витрат у четвертому кварталі 2009 року на загальну суму 58 680 439 гривень та за 2010 рік - на загальну суму 57 925 543 гривні внаслідок формування страхового резерву по кредитних договорах згідно з переліком, наведеним в Акті податкової перевірки; заниження валових доходів у четвертому кварталі 2010 року на загальну суму 27 737 гривень по операції списання за рахунок страхового резерву залишку заборгованості по кредитах, по яких заставне майно відчужено у власність заставодержателя; заниження валового доходу у четвертому кварталі 2009 року на суму 110 663 гривні в результаті списання у четвертому кварталі 2009 року за рахунок страхового резерву заборгованості по кредитних договорах на загальну суму 110 663 гривні; заниження валового доходу у третьому кварталі 2010 року на суму 22 040 480 гривень внаслідок списання за рахунок страхового резерву заборгованості по кредитному договору №КР22925, укладеного 11 січня 2006 року позивачем з ТОВ "ЕлітМетал"; заниження валового доходу у четвертому кварталі 2010 року в зв'язку із списанням за рахунок страхового резерву заборгованості в сумі 92 201 гривня по ТзОВ "Соломонове будівництво"; заниження валових доходів у четвертому кварталі 2010 року на загальну суму 9 508 096 гривень в зв'язку із списанням за рахунок страхового резерву заборгованості в сумі 9 508 096 гривень по кредитних договорах, згідно наведеного в Акті податкової перевірки переліку, термін погашення заборгованості по яких ще не настав, класифікованої як "безнадійна"; заниження доходу від операцій з акціями та іншими ніж цінними паперами і корпоративними правами за 2009 рік в сумі 330 000 гривень, в частині заниження витрат від операцій з акціями та іншими ніж цінні папери корпоративними правами за 2009 рік в сумі 10 000 гривень та щодо завищення від'ємного фінансового результату від операцій з акціями попереднього звітного року на суму 320 000 гривень; заниження податку на прибуток на загальну суму 9 249 856 гривень за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року та щодо донарахування штрафних санкцій на суму 1 218 006 гривень; заниження валового доходу у третьому кварталі 2010 року в розмірі 2 031 094 гривні по операції реалізації заставного майна, яке належало фізичній особі ОСОБА_3 та щодо донарахування 507 773 гривні основного платежу по податку на прибуток в даній операції і 126 943 гривні 38 коп. штрафних санкцій по вказаній операції; заниження податку на додану вартість за вересень 2010 року на суму 406 219 гривень по операції реалізації заставного майна, яке належало фізичній особі ОСОБА_3, та щодо нарахування 101 555 гривень штрафних санкцій по вказаній операції; заниження податку на додану вартість за травень 2011 року на суму 167 926 гривень по операції реалізації заставного майна, яке належало ТОВ "Еко - Сервіс Доксани", та щодо нарахування однієї гривні штрафних санкцій по вказаній операції; неутримання та неперерахування податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 269 090 гривень 45 коп. за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року, в тому числі податку з доходів фізичних осіб в сумі 264 173 гривні 19 коп. від продажу нерухомого та рухомого майна відповідно до укладених договорів про задоволення вимог іпотекодержателя, а також податку з доходів фізичних осіб в сумі 4 917 гривень 26 коп. у зв'язку із витраченими працівниками позивача коштами на відрядження та отриманими ними під звіт, а також щодо нарахування 66 894 гривні 03 коп. штрафних санкцій; порушення Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 та нарахування штрафу в сумі 32 619 гривень. З огляду на специфіку та характер проведених операцій, вчинених дій та здійснення діяльності в загальному, позивачем не допущено порушень відповідних пунктів ст. ст. 4, 5, 7, 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість", ст. ст. 4, 7, 8, 9, 11, 12, 19, 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", ст. ст. 164, 167, 168, 170, 173, 171, 176, 185, 187 Податкового кодексу України та ст. ст. 47, 48 Закону України "Про банки і банківську діяльність". З урахуванням викладених мотивів, вважає протиправними і такими, що підлягають скасуванню прийняті відповідачем на підставі акту перевірки, висновки якого є неправомірними, податкові повідомлення - рішення: від 16 грудня 2011 року №0001592361, №0000162331/25078; від 02 березня 2012 року №0000092331/3928, №0000062331/3924, №0000082331/3927, №0000052331/39263 та від 20 грудня 2011 року №0000931721.
В ході розгляду справи, в порядку процесуального правонаступництва відповідно до ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України здійснено заміну: Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові на правонаступника - Спеціалізовану державну податкову інспекцію по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова на правонаступника - Державну податкову інспекцію у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2012 року позовні вимоги задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано: податкові повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України від 16 грудня 2011 року №0001592361, №0000162331/25078; від 02 березня 2012 року №0000092331/3928, №0000062331/3924, №0000082331/3927, №0000052331/39263 та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України від 20 грудня 2011 року №0000931721.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідачі подали апеляційні скарги на вказане рішення і, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин, що мають значення для справи, просять у відповідних частинах скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, в пред'явленому до кожного з відповідачів обсязі.
При цьому державна податкова інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України посилається на ті обставини, що позивачем за період із 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року було відшкодовано найманим працівникам кошти на оплату товару (робіт, послуг) на загальну суму 25 716 гривень 61 коп. без підтверджуючих розрахункових документів, тобто безпідставно. В зв'язку з цим, не утримано і не перераховано податку з доходів фізичних осіб. Також, позивачем не утримано та не перераховано податку з доходів фізичних осіб від продажу нерухомого та рухомого майна відповідно до договорів задоволення вимог за рахунок заставного майна. При цьому, судом не було враховано, що відповідно до п. 1.2 ст. 1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", який діяв до 01 січня 2011 року, доходом фізичної особи є сума будь - яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами. Згідно з підпунктами "є" та "ж" пункту 1.3 ст. 1 вищевказаного Закону України, дохід з джерелом його походження з України - це будь - який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь - яких видів діяльності на території України, у тому числі у вигляді доходів від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, та доходів від продажу рухомого майна, якщо факт зміни власника підлягає державній реєстрації та/або нотаріальному посвідченню.
Відповідно до п. 1.15 ст. 1 Закону податковий агент - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно - правового статусу та способу обкладання іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону. Згідно з до п. п. 14.1.180. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, який вступив в дію із 01 січня 2011 року, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом ІV Податкового кодексу України, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм. Згідно з вимогами п. 8.1. ст. 8 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах ст. 7 Закону та згідно з вимогами п. 19.2 ст. 19 цього Закону. Відповідно до п. п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у ст. 167 цього Кодексу та згідно з вимогами п.176.2 ст. 176 Кодексу подати до органу державної податкової служби звітність за ф.1 - ДФ.
Згідно з п. п. "а" п. 171.2 ст. 171 Податкового кодексу України, податковий агент несе відповідальність за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів з джерела їх походження в Україні. Сума нарахованого податку становить 264 173 гривні 19 коп.. Проте, при ухваленні судового рішення, суд не врахував вказаних норм матеріального права та обставин справи.
Обгрунтовуючи доводи апеляційної скарги, Спеціалізована державна податкова інспекція по роботі з великими платниками податків у м. Львові посилається на ті обставини, що в ході проведеної перевірки було встановлено, що позивачем допущені порушення податкового та іншого законодавства, що спричинило відповідні наслідки, а саме: п. п. 4.1.3, п. п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п. п. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5, п. п. 7.9.5 п. 7.9 ст. 7, п. п. 12. 2. 1, п. п. 12.2.3 п. 12.2, п. п. 12.3.4, п. п. 12.3.7, п. п. 12.3.12 п. 12.3 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"; п. п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 9 660 913 гривень та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2 квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень; п. 7.6 ст. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого завищено від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року в сумі 320 000 гривень; п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість", п. п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185. 1. ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року у розмірі 574 145 гривень; п. 1.15 ст. 1, п. п. 3.1.1 п. 3.1, п. 3.4 ст. 3, п. п. 4.2.9, п. п. 4.2.15 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1, п. 7.2 ст. 7, п. 8.1 ст. 8, п. 9.10 ст. 9, п. 11.2 ст. 11, п. 12.2 ст. 12 , п. "а" п. 17.2 ст., п. 19.2 ст. 19, п. п. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"; п. п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. п. 164.2.4, п. п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 168.1 ст. 168, п. 170.9 ст. 170, ст. 173, п. п. "а" п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого за період 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року донараховано податку з доходів фізичних осіб в сумі 269 090 гривень 45 коп.; - п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за відповідною формою; пп "б" п. 19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб; п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України в частині неповідомлення податкового органу про суми доходів, нарахованих на користь фізичних осіб а суми утриманого з них податку, невідповідності відображених ознак доходу виду нарахованого (виплаченого) доходу за період третього кварталу 2009 року - другого кварталу 2011 року; п. 2.11, п. 3.1, п. 7.47 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного Банку України №637 від 15 грудня 2004 року, а саме: в авансових звітах відсутні оформлені належним чином документи, які підтверджували б сплату покупцем готівкових коштів в сумі 32 619 гривень. Вказані порушення мали місце в зв'язку із набуттям права на предмети застави заставодержателем, а не продажу їх на аукціоні. Позивачем було безпідставно списано за рахунок страхового резерву заборгованість по кредитних договорах, в зв'язку з чим було занижено валовий дохід. Також, позивачем було безпідставно сформовано страховий резерв за рахунок валових втрат, не проводився аналіз фінансового стану та кредитоспроможності позичальників. Крім цього, занижено валовий дохід по операціях з реалізації заставного майна. Просить скасувати постанову суду та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Представники Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України в судовому засіданні підтримали викладені у апеляційній скарзі доводи і пояснили, що висновки акту перевірки є обґрунтованими, а тому податкові повідомлення - рішення є законними і у суду першої інстанції не було законних підстав для їх скасування. Окрім цього, по факту неправомірних дій посадових осіб банку порушено кримінальну справу, постанова у якій оскаржувалася в судовому порядку і судом апеляційної інстанції підтверджено правомірність порушення кримінальної справи.
В судовому засіданні представники позивача не погодилися з доводами апеляційних скарг відповідачів і пояснили, що всі дії банку щодо формування страхового резерву по кредитних договорах були правомірними, оскільки оцінка ризиків проводиться з урахуванням строків сплати коштів за кредитами. Крім цього, дане питання відноситься до компетенції Національного банку України, яким проводилися перевірки щодо формування страхового резерву. Також, виконання операції міни акцій балансова вартість фінансових інвестицій не змінилася. Безпідставними є також і висновки податкового органу щодо вчинення порушень при реалізації заставного майна, звернення стягнення на предмет іпотеки, порушення визначеного порядку ведення касових операцій, надміру витрачанням коштів на відрядження або під звіт та неповну тих у встановлені строк, а також про порушення законодавства про податок з фізичних осіб.
Державна податкова інспекція у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України в судове засідання представника не направила, хоча була повідомлена належним чином та у встановленому законом порядку про дату, час та місце судового засідання, що відповідно до ст. 196 ч. 4 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкодою для судового розгляду справи.
Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення представників особи, яка подала апеляційну скаргу та представників позивача, перевіривши і обговоривши доводи апеляційної скарги, правильність правової оцінки обставин справи та застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга до задоволення не підлягає.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції мотивував свої висновки тим, що у відповідності до наказу Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток" від 21 лютого 2011 року №98 суми від'ємного значення об'єкту оподаткування, які виникли у попередніх періодах, а саме 132 790 439 гривень станом на 01 липня 2011 року, були відображені банком в рядку 07 декларації за 2 квартал 2011 року. Згідно декларації ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" за другий квартал 2011 року збитки станом на 01 липня 2011 року склали 109 860 011 гривень. Вказана декларація була прийнята органом державної податкової служби від позивача без зауважень. Позивачем реалізовано право на включення до складу валових витрат суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами діяльності у 2010 році шляхом включення до податкової декларації за І квартал 2011 року показник такого від'ємного значення у розмірі 132 790 439 гривень. Суду не було наведено мотивів та не представлено докази, які б свідчили, чому в одних випадках відповідачем взято до уваги суми страхових резервів, сформованих ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" станом на 01 січня 2010 року, а в інших випадках відповідач не взяв до уваги суми страхових резервів, сформованих ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" станом на 01 січня 2010 року, при цьому взявши до уваги лише суми страхових резервів, сформованих ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" станом на 01 липня 2009 року. Разом з тим, в період з 01 липня 2009 року по 01 січня 2010 року відбулося збільшення страхових резервів.
Доводи відповідача щодо порушення позивачем Положення Національного банку України про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків у тій частині, що оцінка ризику невиконання позичальниками зобов'язань за кредитними договорами проведена банком без урахуванням строків погашення заборгованості, як передбачено умовами кредитного договору, а також щодо порушення п. п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п. п. 12.2.1 п. 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок завищення валових витрат у четвертому кварталі 2009 року на загальну суму 58 680 439 гривень та за 2010 рік на загальну суму 57 925 543 гривні за рахунок формування страхового резерву по кредитних договорах, термін погашення заборгованості по яких ще не настав, а також щодо завищення за рахунок вказаних сум страхового резерву від'ємного значення об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень судом не враховується, оскільки кожним кредитним договором визначено графік погашення заборгованості, який підписаний сторонами кредитного договору і який передбачає повернення позичальником щомісячно тіла кредиту в певній сумі та відсотків за користування кредитом.
Наданими позивачем Розрахунками формування страхового резерву по кожній кредитній операції, що стала предметом перевірки за вказаний період підтверджується, що станом на момент формування спірних сум страхового резерву, тобто як станом на 01 січня 2010 року, так і станом на 01 січня 2011 року, мала місце прострочена (понад 90 днів) заборгованість по кожному кредитному договору, стан обслуговування заборгованості було оцінено як "незадовільно", а за результатами класифікації відповідно до кредитоспроможності на зазначені дати позичальники були віднесені до класу "Г" або "Д".
Відтак, позичальниками були порушені умови кредитних договорів - порушено графік щомісячного погашення заборгованості по кредиту та відсотках за кредитними договорами. Фінансовий стан позичальників був визначений як нестабільний або незадовільний. Сукупний чистий дохід позичальників не забезпечував сплату боргу за кредитом та відсотків за ним. Відбулося погіршення якості кредитного портфелю банку, про що зазначає управління Національного банку України у Львівській області в своєму листі від 23 січня 2012 року за №10 - 012/331.
Укладенням з позичальниками кредитних договорів, за якими позивачем було сформовано спірну суму страхових резервів, та відповідно надано оцінку кожного позичальника та його кредитоспроможності відбулися в період 2005 - 2008 років, тобто до початку періоду, з якого здійснювалася перевірка та за результатами перевірки якого 06 грудня 2011 року було складено акт перевірки. Згідно Акта перевірки від 15 грудня 2006 року №178/22 - 0/19358632 про результати планової виїзної перевірки ВАТ "Електрон Банк" (правонаступником якого є ПАТ "ФОЛЬКСБАНК") з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2004 року по 30 червня 2006 року та Акта перевірки від 23 жовтня 2009 року №404/22 - 0/19358632 про результати виїзної планової перевірки ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 червня 2006 року по 30 червня 2009 року, позивач у період з 01 жовтня 2004 року по 30 червня 2009 року не допускав порушень вимог Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України №279. В свою чергу акт перевірки від 06 грудня 2011 року в цій частині не може вважатися належним і допустимим доказом у розумінні ст. 70 Кодексу адміністративного судочинства України, так як ним не охоплюється період, в який позивачем було визначено кредитоспроможність позичальників на момент укладення кредитних договорів.
Також, як зазначає суд першої інстанції, безпідставними є доводи відповідача щодо порушення позивачем вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та Податкового кодексу України, щодо списання безнадійної заборгованості за кредитними договорами за рахунок страхового резерву, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 9 660 913 гривень за 9 місяців 2009 року, за 2010 рік та за другий квартал 2011 року і завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень, так я позивачем списано за рахунок страхового резерву залишок боргу після звернення стягнення на заставлене майно. Заставодержатель має право відшкодувати за рахунок страхового резерву частину заборгованості, що залишилася непогашеною після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та умов договору. Нормами Податкового кодексу України передбачено, що за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Порядок відшкодування безнадійної заборгованості за рахунок страхових резервів для банків встановлюється Національним банком України за погодженням із Міністерством фінансів України. Відповідно до ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" в чинній на момент проведення спірної операції редакції, у разі коли всі заходи щодо стягнення безнадійної заборгованості згідно з порядком, визначеним пунктом 12.3 цієї статті вказаного Закону України, не призвели до позитивного наслідку, банки та небанківські фінансові установи відносять на валові витрати таку заборгованість в частині, що не відшкодована за рахунок страхового резерву, створеного відповідно до цієї статті. Крім цього, безнадійна заборгованість позичальника, визнаного банкрутом у встановленому законодавством порядку, відшкодовується за рахунок страхового резерву кредитора після прийняття судом рішення про визнання дебітора банкрутом. Кошти, отримані кредитором внаслідок завершення ліквідаційної процедури та продажу майна позичальника, включаються до складу валових доходів кредитора в податковий період їх надходження. Також, було списано безнадійну заборгованість в зв'язку з повернення органами державної виконавчої служби виконавчих листів. Правомірними були і дії щодо списання позивачем заборгованості, яка залишилася непогашеною після продажу предмету застави ліквідатором в ході ліквідаційної процедури ТОВ "ЕлітМетал" в зв'язку з визнанням ТОВ "ЕлітМетал" банкрутом, оскільки зазначена сума заборгованості на момент її списання позивачем була безнадійною. На момент зняття з обліку ТОВ "ЕлітМетал" було визнано банкрутом, а зняття з обліку банкрута не перешкоджає ліквідатору здійснювати продаж майна банкрута в ході ліквідаційної процедури.
З вищевикладених підстав вважає і правомірним списання за рахунок страхового резерву і заборгованості по кредиту ТОВ "Соломонове будівництво" в сумі 92 200 гривень 81 коп., як безнадійної.
Судом першої інстанції зазначено, що операція з внесення позивачем цінних паперів - двох акцій ВАТ "МФС" до статутного капіталу ВАТ "ВДЦП" в обмін на емітовані останнім 330 акцій ВАТ "ВДЦП" за своїм змістом є прямою інвестицією. Виходячи з норм законодавства, цінні папери під час операцій з їхнього випуску (погашення) не відносяться ні до майна, ні до товарів, ні до матеріальних активів (цінностей), ні до нематеріальних активів, а тому не є доходом у розумінні п. п. 7.6.4. п. 7.6. ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Тому позивач не отримував доходу від вищевказаної операції в сумі 330 000 гривень у вигляді номінальної вартості 330 акцій ВАТ "ВДЦП", в зв'язку з чим від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року позивача не підлягає зменшенню на відповідну суму.
Крім цього, набувши на підставі договорів про задоволення вимог заставодержателя (іпотекодержателя) в порядку позасудового врегулювання у власність заставне майно (автомобілі, об'єкт нерухомості), які належали боржникам - фізичним особам, у спірному випадку банк погасив заборгованість за кредитними договорами зазначених фізичних осіб. Внаслідок набуття банком права власності на заставлене рухоме майно (автомобілі) боржників - фізичних осіб в результаті звернення банком стягнення на це заставлене майно на підставі нотаріально посвідчених договорів про задоволення вимог заставодержателя, заборгованість зазначених фізичних осіб не була погашена в повному обсязі за недостатністю коштів, про що свідчить списання банком за рахунок страхового резерву залишку заборгованості, яка залишилася непогашеною після звернення стягнення на заставлене майно. Суду не представлено доказів, які б свідчили про отримання зазначеними фізичними особами від позивача коштів, одержаних після реалізації заставленого майна цих фізичних осіб .
На переконання суду, відповідач безпідставно посилається на те, що оскільки, мета двох експертних оцінок заставного майна різна, з метою оподаткування до уваги приймається експертний висновок, проведений суб'єктом оціночної діяльності ПП "Центр ринкових досліджень", оскільки його проведено з метою відображення в бухгалтерському обліку ринкової вартості приміщення. При цьому, різниця між ринковою вартістю об'єкта оцінки в сумі 5 238 115 гривень 44 коп. та ринковою вартістю об'єкта оцінки в сумі 3 848 425 гривень становить 2 031 094 гривень, яка підлягає оподаткуванню податком на додану вартість. ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ", у свою чергу, купило у позивача нерухоме майно згідно з договором купівлі - продажу нежитлових приміщень від 07 вересня 2010 року за 3 848 425 гривень. Отже, мета експертної оцінки нежитлових приміщень загальною площею 590 метрів квадратних, що знаходяться за адресою: АДРЕСА_1, виконаної ПП "ЮрЕксперт" станом на 06 - 07 вересня 2010 року, відповідала предмету подальших укладених між сторонами договорів та істотним умовам цих договорів, узгоджених сторонами. Визначення ринкової вартості вказаних нежитлових приміщень згідно з експертною оцінкою, яка була виконана ПП "Центр ринкових досліджень" станом на 14 серпня 2010 року з метою відображення її результатів в бухгалтерському обліку, відповідала предмету та істотним умовам договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 07 вересня 2010 року. Сторони зазначеного договору про задоволення вимог іпотекодержателя погодили між собою саме таку ціну відчуження нежитлових приміщень. Станом на 07 вересня 2010 року заборгованість боржника ОСОБА_3 перед позивачем за кредитним договором № KF 46081 від 19 грудня 2007 року складала 5 238 115 гривень 44 коп.. Маючи намір погасити вказану заборгованість в повному обсязі, позивач погодився набути у власність зазначені нежитлові приміщення за 5 238 115 гривень 44 коп..
У розумінні п. п. "а" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України в спірному випадку платником податку на додану вартість мало виступати ТОВ "Еко - Сервіс Доксани", яке на момент укладення договору купівлі - продажу від 18 травня 2011 року було власником нерухомого майна, що є предметом вказаного договору. Та обставина, що укладаючи договір купівлі - продажу позивач діяв від власного імені відповідно до ст. 38 Закону України "Про іпотеку", не змінює його правового статусу як іпотекодержателя та не створює у нього прав та обов'язків власника зазначеного нерухомого майна, так як вказане означає тільки на відсутність необхідності отримання для такого продажу будь - якого окремого уповноваження іпотекодавця, а застереження про задоволення вимог іпотекодержателя надає іпотекодержателю повноваження укласти договір купівлі - продажу. При цьому, укладення позивачем договору купівлі - продажу на підставі ст. 38 Закону України "Про іпотеку" та договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 17 жовтня 2007 року потягло за собою правові наслідки для ТОВ "Еко - Сервіс Доксани" як для власника нерухомого майна, яке було продане. Тому суд не взяв до уваги доводи відповідача про порушення позивачем п. п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України та про заниження податку на додану вартість за травень 2011 року на суму 167 926 гривень по операції з продажу предмету іпотеки - нерухомого майна ТОВ "Еко - Сервіс Доксани".
Судом визнано безпідставними твердження відповідачів про здійснення відшкодування найманим працівникам коштів на оплату товару (робіт, послуг) в загальній сумі 25 716 гривень 61 коп. за період із 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року відповідно до складених авансових звітів без підтверджуючих розрахункових документів, у зв'язку з чим відповідачем встановлено неутримання та неперерахування позивачем податку з доходів фізичних осіб у вигляді неправомірного відшкодування фізичним особам готівкових коштів на оплату товару (робіт, послуг) з огляду на те, що у матеріалах справи наявний Реєстр касових операцій з переліком наявних касових документів про проведені операції, наданий позивачем. У зазначеному Реєстрі позивачем наведено перелік наявних касових документів, які підтверджують підставність витрачання найманими працівниками отриманих під звіт коштів на оплату товару (робіт, послуг) за вказаний період відповідно до складених авансових звітів згідно з переліком, наведеним у додатку №13 до акта перевірки від 06 грудня 2011 року. Факт наявності касових документів, перелік яких наведений у Реєстрі касових операцій позивача, відповідачами не заперечено. Відповідно до п. 3.1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року за №637, касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних карток, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів. Згідно з п. 1.2. Положенням №637, розрахунковим документом є документ встановлених форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі - продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Відповідно до постанови Правління Національного банку України №223 від 30 квітня 2010 року "Про здійснення операцій з використанням спеціальних платіжних засобів", операції користувачів повинні виконуватися з оформленням квитанції платіжного термінала, чека банкомата, сліпа та інших документів за операціями з використанням спеціальних платіжних засобів у паперовій формі, що складаються та друкуються державною мовою за місцем проведення операції в такій кількості примірників, яка потрібна для всіх учасників операції, та/або документів в електронній формі, передбачених правилами платіжної системи. При цьому, вищевказаним Положенням не визначено вичерпного переліку розрахункових документів, а також не заборонено заповняти розрахункові документи вручну. Тому касові документи, перелік яких наведено позивачем у Реєстрі касових операцій, належним чином підтверджують факт використання коштів, отриманими працівниками під звіт, а відповідно незаконними і такими, що не ґрунтуються на матеріалах справи, є доводи про порушення позивачем вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України №637 від 15 грудня 2004 року та застосування штрафних санкцій за порушення вказаного Положення.
Колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновками суду першої інстанції, вважає їх обґрунтованими і такими, що відповідають фактичним обставинам справи, підтверджені належними та допустимими доказами, виходячи з таких міркувань.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Спеціалізованою державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби проведено виїзну планову перевірку ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року, за результатами якої складено 06 грудня 2011 року складено акт від за №1607/23 - 2/19358632. Відповідно до акта, в ході перевірки були виявлені порушення:
- п. п. 4.1.3, п. п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п. п. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5, п. п. 7.9.5 п. 7.9 ст. 7, п. п. 12. 2. 1, п. п. 12.2.3 п. 12.2, п. п. 12.3.4, п. п. 12.3.7, п. п. 12.3.12 п. 12.3 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"; п. п. 139.1.6 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 9 660 913 гривень, а саме: за 9 місяців 2009 року - на суму 62 576 гривень, за 2010 рік - на суму 5 074 873 гривні, за другий квартал 2011 року - на суму 4 523 464 гривні та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2 квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень;
- п. 7.6 ст. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого завищено від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року: за 2010 рік - в сумі 320 000 гривень в тому числі: за перший квартал 2010 року - на 320 000 гривень, півріччя 2010 року - на 320 000 гривень, 9 місяців 2010 року - на 320 000 гривень; за перший квартал 2011 року - на 320 000 гривень та другий квартал 2011 року - на 320 000 гривень;
- п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість", п. п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 185. 1. ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року у розмірі 574 145 гривень, в тому числі: за вересень 2010 року - в сумі 406 219 гривень, за травень 2011 року - в сумі 167 926 гривень;
- п. 1.15 ст. 1, п. п. 3.1.1 п. 3.1, п. 3.4 ст. 3, п. п. 4.2.9, п. п. 4.2.15 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1, п. 7.2 ст. 7, п. 8.1 ст. 8, п. 9.10 ст. 9, п. 11.2 ст. 11, п. 12.2 ст. 12 , п. "а" п. 17.2 ст., п. 19.2 ст. 19, п. п. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"; п. п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. п. 164.2.4, п. п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 168.1 ст.168, п. 170.9 ст. 170, ст. 173, п. п. "а" п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого за період 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року донараховано податку з доходів фізичних осіб в сумі 269 090 гривень 45 коп., в тому числі: 265 532 гривні 11 коп. - з 01 липня 2009 року по 31 грудня 2010 оку, 3 558 гривень 34 коп. -з 01 січня 2011 року по 30 червня 2011 року;
- п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за відповідною формою; пп "б" п. 19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб"; п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України в частині неповідомлення податкового органу про суми доходів, нарахованих на користь фізичних осіб а суми утриманого з них податку, невідповідності відображених ознак доходу виду нарахованого (виплаченого) доходу за період третього кварталу 2009 року - другого кварталу 2011 року;.
- п. 2.11, п. 3.1, п. 7.47 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України №637 від 15 грудня 2004 року, а саме: в авансових звітах відсутні оформлені належним чином документи, які підтверджували б сплату покупцем готівкових коштів в сумі 32 619 гривень.
На підставі викладених у акті висновків перевірки, Спеціалізованою державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків у м. Львові прийнято податкові повідомлення - рішення: №0000152331/25068 від 16 грудня 2011 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток за основним платежем на 9 660 913 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 1 284 363 гривні; №0000142231/25069 від 16 грудня 2011 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість: за основним платежем - на 574 145 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на 101 556 гривень; №001592361 від 16 грудня 2011 року, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 32 619 гривень за порушення Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 109 860 011 гривень.
Державною податковою інспекцією у Галицькому районі м. Львова на підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення №0000931721 від 20 грудня 2011 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку з доходів найманих працівників на 269 090 гривень 45 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на 66 894 гривні 03 коп..
За результатами розгляду скарги позивача Державною податковою службою у Львівській області 24 лютого 2012 року прийнято рішення за №2257/10/10 - 2005/188, яким скасовано: податкове повідомлення - рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків м. Львова від 16 грудня 2011 року №0000152331/25068 в частині 411 057 гривень основного платежу по податку на прибуток та 66 358 гривень застосованої штрафної (фінансової) санкції; повідомлення - рішення від 16 грудня 2011 року №0000142331/25069 в частині 406 219 гривень основного платежу по податку на додану вартість та 101 555 гривень застосованої штрафної (фінансової) санкції. В інших частинах повідомлення - рішення від 16 грудня 2011 року №0000152331/25068 та №0000142331/25069 залишені без змін. Податкові повідомлення - рішення від 16 грудня 2011 року №0000162331/25078 та №0001592361, а також податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у м. Львові від 20 грудня 2011 року №0000931721 - залишені без змін.
Окрім цього, на підставі рішення про результати розгляду первинної скарги 02 березня 2012 року Спеціалізованою державною податковою інспекцією по роботі з великими платниками податків м. Львова прийнято нові податкові повідомлення - рішення:
- №0000092331/3928, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток за основним платежем - на суму 507 773 гривні 50 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 126 943 гривні 38 коп.;
- №0000062331/3924, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток: за основним платежем - на суму 9 249 856 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 1 218 006 гривень;
- №0000082331/3927, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість: за основним платежем - на суму 406 219 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 101 555 гривень;
- №0000052331/3926, яким збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість: за основним платежем - на 167 926 гривень і за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на одну гривню.
Рішенням від 10 травня 2012 року за вихідним №8139/6/10 - 2115 про результати розгляду повторної скарги Державна податкова служба України залишила оскаржувані податкові повідомлення - рішення відповідачів без змін.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем було подано декларацію за перший квартал 2011 року за формою, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток і Порядку їх заповнення" №148 від 31 березня 2003 року №148, у якій сума від'ємного значення об'єкта оподаткування в розмірі 139 529 442 гривні, що виникла у попередніх періодах, станом на 01 квітня 2011 року - була відображена позивачем в декларації за перший квартал 2011 року. Збитки за перший квартал 2011 року склали 132 790 439 гривень.
За другий квартал 2011 року позивачем було подано декларацію за формою, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток №98 від 21 лютого 2011 року,у якій від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду відображено у рядку 07 декларації в тому числі і від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, а саме 132 790 439 гривень станом на 01 липня 2011 року. За другий квартал 2011 року збитки станом склали 109 860 011 гривень.
Протягом періоду 2005 - 2008 років позивач уклав з позичальниками кредитні договори, згідно викладеного в акті перевірки переліку, на підставі яких позичальникам були видані кредити, а також, як додатки до кредитних договорів були складені графіки щомісячної сплати заборгованості по основній сумі кредиту та відсотків за користування кредитними коштами. На 01 липня 2009 року по кожному кредитному договору було сформовано страхові резерви, розміри яких в подальшому були збільшені (страхові резерви доформовані) на 01 січня 2010 року та на 01 січня 2011 року. Протягом періоду, за який проводилася перевірка, позивачем здійснювалося формування від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, яке виникло за підсумками діяльності позивача. Зокрема, протягом вказаного періоду збільшену суми страхового резерву було віднесено позивачем на валові витрати. Згідно наданих Розрахунків формування страхового резерву по кожній кредитній операції, підтверджується, що станом на момент формування спірних сум страхового резерву, існувала прострочена, більш як на 90 днів, заборгованість по кожному кредитному договору, стан обслуговування заборгованості було оцінено як "незадовільно", а за результатами класифікації відповідно до кредитоспроможності на зазначені дати позичальники були віднесені до класу "Г" або "Д". За результатами такої класифікації позичальник відноситься до класу "Г", якщо фінансовий стан позичальника нестабільний. Наявна тенденція і періодично виникають проблеми із своєчасною сплатою боргу за основною сумою та відсотками через нестабільність доходів позичальника або зростання витрат та/або зобов'язань. Сукупний чистий дохід позичальника в окремі періоди не забезпечує сплату боргу за кредитом та процентів/комісій за ним та існують проблеми щодо забезпечення за кредитом (низький рівень його ліквідності або його обсяг недостатній тощо). За результатами такої класифікації, позичальник відноситься до класу "Д", якщо фінансовий стан позичальника незадовільний. Доходи не забезпечують сплату боргу за кредитом та процентів/комісій за ним. Кредит не забезпечений ліквідною заставою. Практично немає змоги сплатити борг за кредитом та проценти/комісії за ним, у тому числі за рахунок забезпечення кредиту. Відтак, позичальниками були порушені графіки щомісячної сплати заборгованості, які є невід'ємною частиною кредитних договорів, а фінансовий стан позичальників був визначений як нестабільний або незадовільний, так як сукупний чистий дохід позичальників не забезпечував сплату боргу за кредитом та відсотків за ним. Таким чином, станом на момент формування страхового резерву по кожному кредитному договору, тобто як було зазначено вище: станом на 01 січня 2010 року та станом на 01 січня 2011 року, термін погашення заборгованості настав.
З урахуванням висновків перевірки, а також, положень законодавства, яке визначало правила оподаткування прибутку підприємств за вказаний у акті перевірки період колегія суддів звертає увагу на таке.
Протягом періоду з 2010 року - 31 березня 2011 року правила оподаткування податком на прибуток визначались Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", а із 01 квітня 2011 року - положеннями Податкового кодексу України.
Відповідно до ст. 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього ж Закону країни на: суму валових витрат платника податку, визначених ст. 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.
Згідно пунктом 5.1. ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", валові витрати виробництва та обігу - сума будь - яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Пунктом 22.4 ст. 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому ст. 6 цього Закону. Тобто, сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року і відповідно є обов'язковою складовою валових витрат першого кварталу 2011 року.
З 01 квітня 2011 року Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" втратив чинність, а порядок оподаткування прибутку підприємств згідно підрозділу 4 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України визначається Розділ ІІІ "Податок на прибуток підприємств".
Відповідно до пункту 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів до повного погашення такого від'ємного значення.
При цьому, як визначено "Перехідними положеннями" Податкового кодексу України, пункт 150.1 ст. 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням наступного: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів до повного погашення такого від'ємного значення.
В даному випадку позивач скористався своїм правом на включення до складу валових витрат суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами діяльності у 2010 році, включивши до податкової декларації за перший квартал 2011 року 132 790 439 гривень такого від'ємного значення.
Відповідно до п. п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону України. Зокрема, банки та небанківські фінансові установи, крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів, формують резерви для відшкодування збитків за всіма видами кредитних операцій (у тому числі гарантій, поручительств, акцептів та авалів, підтверджених акредитивів, зобов'язань з кредитування, консолідованого іпотечного боргу), коштами, розміщеними на кореспондентських рахунках в інших банках, придбаними цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю), іншими активними банківськими операціями згідно із законодавством. Страховий резерв формується та списується банком самостійно в розмірі та в порядку, передбачених методикою, яка визначається для банків Національним банком України, а для небанківських фінансових установ - спеціально уповноваженими органами виконавчої влади у сфері регулювання ринків фінансових послуг та цінних паперів відповідно до повноважень, та включається до складу валових витрат.
Методикою, яка встановлена для банків Національним банком України, є Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затверджене постановою правління Національного банку України. Здійснюючи формування страхового резерву та визначаючи розміри страхового резерву за кредитними операціями за вказаний в акті період позивач не порушив вимог зазначеного вище Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України №279. При цьому, правовою підставою було існування боргових відносин між банком, як кредитором та позичальниками на підставі кредитних договорів, по яких були видані кошти. Тобто, в зв'язку із простроченням сплати сум за кредитними договорами існувала можливість втрати основного боргу, тобто наявність ризику, який і зумовлює необхідність створення такого резерву для покриття цих втрат.
Тому доводи відповідача щодо порушення позивачем порядку формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків в тому числі і у тій частині, що оцінка ризику невиконання позичальниками зобов'язань за кредитними договорами проведена банком без урахуванням строків погашення заборгованості, як передбачено умовами кредитного договору, а також щодо порушення позивачем п.п. 5.2.4 п.5.2 ст. 5, п.п. 12.2.1 п. 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок завищення валових витрат, а також щодо завищення за рахунок вказаних сум страхового резерву від'ємного значення об'єкта оподаткування колегія суддів вважає безпідставними.
Відповідно до п.п. 12.3.13 п.12.3 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" за рахунок створеного банком страхового резерву відшкодовується заборгованість позичальника, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Постановою Правління Національного банку України від 13 вересня 2010 року №424 затверджено Порядок формування банками резервів за кредитами і нарахованими за ними процентами та списання безнадійної заборгованості. Даний порядок затверджено відповідно до ст. 36 Закону України "Про банки і банківську діяльність", ст. ст. 7, 59 Закону України "Про Національний банк України", підпункту 12.2.1 пункту 12.2 та підпункту 12.3.13 пункту 12.3 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" .
Згідно з п. 2 вищевказаної Постанови №424 банки мають право списувати згідно з вищевказаним Порядком заборгованість за кредитами (включаючи нараховані за ними проценти), яка до дати набрання чинності цією постановою віднесена до категорії "безнадійна" відповідно до глави 6 Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 06 липня 2000 року. Заборгованість за кредитами (включаючи нараховані за ними проценти), яка віднесена до категорії "безнадійна" після дати набрання чинності Постановою, списується банком згідно з вищевказаним Порядком за умови її відповідності хоча б одній з ознак безнадійної заборгованості, визначених податковим законодавством.
Також, безпідставними є доводи відповідача у тій частині, що банком при прийнятті рішення щодо видачі кредитів позичальникам на великий термін неналежним чином визначено кредитоспроможність позичальника, що в подальшому спричинило негативні наслідки, так як кредити, за якими позивачем було сформовано спірну суму страхових резервів, та відповідно оцінка кожного позичальника та його кредитоспроможності відбувалися протягом 2005 - 2008 років, тобто до початку періоду, якого проведено перевірку. В свою чергу попередні акти податкових перевірок позивача від 15 грудня 2006 року та від 23 жовтня 2009 року не містять висновків про порушень позивачем вимог Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України №279.Як вбачається з матеріалів справи, позивач у період з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року здійснив списання безнадійної заборгованості за кредитними договорами за рахунок страхового резерву, що за висновком податкового органу призвело до заниження позивачем валових доходів і відповідно - заниження податку на прибуток на загальну суму 9 660 913 гривень, в тому числі: за 9 місяців 2009 року - на суму 62 576 гривень, за 2010 рік - на суму 5 074 873 гривні, за другий квартал 2011 року - на суму 4 523 464 гривні. та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року на суму 109 860 011 гривень.
Так, у 2010 році позивач на підставі рішення Правління, викладеному у протоколі №29 від 03 серпня 2010 року, Розпоряджень №336 від 08 жовтня 2010 року і №353 від 20 жовтня 2010 року про передачу права власності на автомобілі в рахунок погашення заборгованості по Кредитному договору №KF43092 від 01 червня 2007 року та Кредитному договору №KF51553 від 15серпня 2008 року списано за рахунок страхового резерву залишок боргу за вказаними кредитними договорами, який залишився не погашений після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до умов закону в сумах 7 914 гривень 22 коп. та 17 819 гривень 85 коп.. Згідно рішення Правління (протокол №15 від 19 квітня 2011 року) та Розпорядження №140 від 16 червня 2011 року про передачу права власності на автомобіль в рахунок погашення заборгованості по Кредитному договору №KF46056 від 14 грудня 2007 року також позивачем списано за рахунок страхового резерву залишок боргу, який залишився не сплаченим після звернення кредитором стягнення на заставне майно в сумі 2 003 гривні 66 коп.. У четвертому кварталі 2009 року списано за рахунок страхового резерву заборгованість по кредитних договорах на суму 110 663 гривень на підставі рішення Правління (протокол №54 від 31 грудня 2009 року). Ця заборгованість визнана безнадійною по кредитних договорах позичальників, щодо яких державною виконавчою службою стягувачу повернуті виконавчі документи в зв'язку з відсутністю майна боржників, на яке можливо звернути стягнення. Також, на підставі рішення Правління (протокол №25 від 13 липня 2010 року) у третьому кварталі 2010 року списано за рахунок страхового резерву залишок заборгованості на суму 22 040 480 гривень по Кредитному договору №КР22925 від 11 січня 2006 року, укладеному позивачем з ТОВ "ЕлітМетал", який залишився не погашений після продажу предмету застави ліквідатором в ході ліквідаційної процедури щодо ТОВ "ЕлітМетал" визнаного банкрутом.
Крім цього, на підставі рішення Правління (протокол №50 від 28 грудня 2010 року було списано у грудні 2010 року за рахунок страхового резерву заборгованість в сумі 92 200 гривень 81 коп. по ТОВ "Соломонове будівництво" за Договором про овердрафне обслуговування №КР28702 від 27 червня 2008 року.
Проте доводи відповідача у цій частині щодо порушення позивачем вимог п. п. 4.1.3, п. п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5, п. п. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5, п. п. 7.9.5 п. 7.9 ст. 7, п. п. 12.2.1, п. п. 12.2.3 п.12.2, п. п.12.3.4, п. п.12.3.7, п. п.12.3.12 п.12.3 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" колегія суддів вважає безпідставними.
Згідно з п. п. 12.3.4. п. 12.3 ст. 12 Закону України "Про оприбуткування прибутку підприємств", заборгованість, забезпечена заставою (у тому числі іпотекою), погашається у порядку, передбаченому нормами відповідних законів. Заставодержатель має право відшкодувати за рахунок страхового резерву частину заборгованості, що залишилася непогашеною після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до умов закону та договору. У разі якщо відповідно до законодавства заборгованість особи вважається повністю погашеною після проведення позасудового звернення стягнення на предмет застави незалежно від суми коштів (вартості майна), що надійшла кредитору, за рахунок страхового резерву відшкодовується частина заборгованості, що перевищує суму коштів (оціночну вартість майна), фактично отриманих кредитором.
Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" не передбачено списання за рахунок страхового резерву залишку боргу, який залишився не сплаченим після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до умов закону та договору тільки у випадку продаж об'єктів застави на аукціоні.Підпунктом 159.4.1. пункту 159.4 ст. 159 Податкового кодексу України передбачено, що за рахунок створеного страхового резерву банк відшкодовує заборгованість, яка визначена безнадійною відповідно до методики, встановленої Національним банком України. Порядок відшкодування безнадійної заборгованості за рахунок страхових резервів для банків встановлюється Національним банком України за погодженням із Міністерством фінансів України.
Згідно підпункту 12.3.12 п. 12.3. ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у разі, коли всі заходи щодо стягнення безнадійної заборгованості згідно з порядком, визначеним пунктом 12.3 цієї статті, не призвели до позитивного наслідку, банки та небанківські фінансові установи відносять на валові витрати таку заборгованість в частині, що не відшкодована за рахунок страхового резерву, створеного відповідно до цієї статті. Підпунктами 12.3.3, 12.3.4, 12.3.7 п. 12.3. ст. 12 вищевказаного Закону України визначено, що прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також визнаних у судовому порядку безвісно відсутніми або померлими, відшкодовується за рахунок страхового резерву кредитора після отримання свідоцтва про смерть або після винесення рішення суду про визнання фізичних осіб безвісно відсутніми або померлими за умови, що таке рішення було прийнято після дня укладення кредитної угоди. Після відшкодування простроченої заборгованості відповідно до цього підпункту кредитор має право здійснити юридичні заходи щодо стягнення безнадійної заборгованості із спадку такої фізичної особи у межах та в порядку, визначених законодавством. Безнадійна заборгованість позичальника, визнаного банкрутом у встановленому законодавством порядку, відшкодовується за рахунок страхового резерву кредитора після прийняття судом рішення про визнання дебітора банкрутом. Кошти, отримані кредитором внаслідок завершення ліквідаційної процедури та продажу майна позичальника, включаються до складу валових доходів кредитора в податковий період їх надходження. Заборгованість, забезпечена заставою (у тому числі іпотекою), погашається у порядку, передбаченому нормами відповідних законів. Заставодержатель має право відшкодувати за рахунок страхового резерву частину заборгованості, що залишилася непогашеною після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до умов закону та договору. У разі якщо відповідно до законодавства заборгованість особи вважається повністю погашеною після проведення позасудового звернення стягнення на предмет застави незалежно від суми коштів (вартості майна), що надійшла кредитору, за рахунок страхового резерву відшкодовується частина заборгованості, що перевищує суму коштів (оціночну вартість майна), фактично отриманих кредитором.
Згідно з п. 1.25 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", безнадійна заборгованість - заборгованість, яка відповідає будь - якій з наведених ознак, зокрема: прострочена заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, направлені на примусове стягнення майна позичальника, не призвели до повного погашення заборгованості; заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна фізичної особи, на яке відповідно до закону може бути спрямовано стягнення. Крім цього, безнадійною є заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності майна юридичної особи, оголошеної банкрутом у порядку, встановленому законом, або при її ліквідації (зняття з реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності).
З огляду на вищевказані норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", колегія суддів апеляційного вважає, що позивачем у відповідності до норм законодавства проведено списання за рахунок страхового резерву залишку заборгованості по кредитах, по яких заставне майно (автомобілі) відчужено у власність заставодержателя, а також списано заборгованість по кредитних договорах на суму 110 663 гривень в зв'язку із поверненням державною виконавчою службою виконавчих документів по таких кредитних договорах стягувачу в зв'язку з відсутністю майна боржників. на яке можливо звернути стягнення. Тобто зазначені сума заборгованості на момент її списання позивачем була безнадійною. Вказані обставини є підставою для відшкодування банком за рахунок страхового резерву зазначеної безнадійної заборгованості, так як чинне законодавство не надає банку як стягувачу інших можливостей щодо стягнення безнадійної заборгованості з боржника, майно в якого відсутнє.Щодо Кредитного договору №КР22925, який був укладений з позичальником ТОВ "ЕлітМетал" 11 січня 2006 року, то відповідна оцінка даного позичальника та його кредитоспроможності відбулися в січні 2006 року, тобто до настання дати, з якої проводилася перевірка. Згідно наданого позивачем Розрахунку формування страхового резерву по кредитній операції за вказаним кредитним договором позивачем було сформовано страховий резерв у сумі 2 946 386, 22 долара США, що становить 22 511 863 гривні 91 коп.. В зв'язку із наявністю простроченої на 1632 дні заборгованості по вказаному кредитному договору, стан обслуговування заборгованості було оцінено як "незадовільно", а за результатами класифікації відповідно до кредитоспроможності на зазначену дату позичальник був віднесений до класу "Д" як безнадійний.
20 травня 2010 року між ТОВ "ЕлітМетал", від імені якого діяв ліквідатор Авілов С. В., як Продавцем, та ТОВ ВКФ "Декор", від імені якого діяв генеральний директор Горбатюк М. Я., як Покупцем, було укладено Договір купівлі - продажу майнового комплексу заводу скловиробів, що перебував на момент укладення вказаного договору в іпотеці позивача як забезпечення виконання зобов'язань боржника за Кредитним договором. Майно розташоване за адресою: Львівська область, м. Буськ, вул. Івасюка, 3. Продаж здійснено за ціною, яка відповідала рівню звичайних цін і складала 2 447 119 гривень. Погашення частини заборгованості в сумі 2 187 277 гривень 11 коп. за кредитом по ТОВ "ЕлітМетал" по операції з продажу вищевказаного майна було здійснено 09 липня 2010 року. Залишок заборгованості по вказаному Кредитному договору на 22 040 480 гривень, що залишилася непогашеною після продажу вищевказаного предмету застави ліквідатором в ході ліквідаційної процедури ТОВ "ЕлітМетал" в зв'язку з визнанням боржника - ТОВ "ЕлітМетал" банкрутом було списано позивачем, як безнадійна. Вказані обставини є підставою для відшкодування банком за рахунок страхового резерву зазначеної безнадійної заборгованості боржника - юридичної особи, що визнана банкрутом.
Тобто безпідставними є і висновки податкового органу стосовно формування страхових резервів, списання безнадійної заборгованості по кредитних договорах з ТОВ "ЕлітМетал", а також із ТОВ "Соломонове будівництво", аналіз якого як позичальника проведено у 2008 році і станом на 01 липня 2009 року позивачем було сформовано страховий резерв у сумі 92 200 гривень 81 коп.. Оскільки існувала прострочена на 323 дні заборгованість по вказаному кредитному договору, стан обслуговування заборгованості було оцінена як "незадовільно", а за результатами класифікації відповідно до кредитоспроможності на зазначену дату позичальник був віднесений до класу "Г" як безнадійний.
Відповідачі не надали суду доказів, які б спростовували вищевказані обставини.
З міркувань, які були зазначені вище колегія суддів апеляційного суду погоджується і з доводами позивача щодо списання безнадійної заборгованості за рахунок страхового резерву по кредитних договорах, укладених з фізичними особами. Наданими позивачем Розрахунками формування страхового резерву по кредитних операціях за кредитними договорами, безнадійна заборгованість за якими на загальну суму 9 508 096 гривень була списана позивачем у четвертому кварталі 2010 року, виконаними на підставі постанови Правління Національного банку України 06 липня 2000 року №279, підтверджується, що станом на момент формування спірних сум страхового резерву, тобто станом на 01.01.2010 р., існувала прострочена більш як на 90 днів заборгованість по кожному кредитному договору, стан обслуговування заборгованості було оцінена як "незадовільно", за результатами класифікації відповідно до кредитоспроможності на зазначену дату позичальники були віднесені до класу "Г" або "Д" як безнадійні.
З урахуванням наданих позивачем актів податкових перевірок від 15 грудня 2006 року за №178/22 - 0/19358632 про результати планової виїзної перевірки ВАТ "Електрон Банк" (правонаступником якого є позивач) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2004 року по 30 червня 2006 року та від 23 жовтня 2009 року за №404/22 - 0/19358632 про результати виїзної планової перевірки ПАТ "ФОЛЬКСБАНК" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 червня 2006 року по 30 червня 2009 року, у яких зазначено, що позивач не допускав порушень Положення Національного банку України про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків у період з 01 жовтня 2004 року по 30 червня 2009 року, твердження податкового органу про неналежним чином визначення кредитоспроможності позичальників, договори з якими укладено до 2009 року, не є достатньо обґрунтованими і доведеними.
Судом також було встановлено, на день початку періоду, за який проводилася перевірка, позивач володів двома простими іменними бездокументарними акціями ВАТ "Міжрегіональний фондовий союз" номінальною вартістю 12 400 гривень за одну акцію, загальна балансова вартість яких складала 24 800 гривень.
В зв'язку з реорганізацією у 2009 році депозитарію ВАТ "Міжрегіональний фондовий союз" у депозитарій ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" шляхом купівлі останнім цілісного майнового комплексу ВАТ "Міжрегіональний фондовий союз", було прийнято рішення про збільшення розміру статутного капіталу та емісію акцій згідно протоколу №2 Загальних зборів акціонерів ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" від 24 квітня 2009 року.
30 червня 2009 року між позивачем, як покупцем та ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" як емітентом - продавцем було укладено договір купівлі - продажу (міни) акцій №Д - 22;055, за яким позивач (покупець) без додаткових доплат здійснив обмін (продаж) двох штук належних йому акцій ВАТ "Міжрегіональний фондовий союз" загальною номінальною і балансовою вартістю 24 800 гривень на 330 штук акцій ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" нової емісії загальною номінальною вартістю 330 000 гривень, тобто здійснив внесок цінними паперами у статутний капітал ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" в обмін на емітовані ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" 330 акцій. Після проведення операції балансова вартість отриманих позивачем у власність 330 акцій склала 24 800 гривень
Згідно ст. 715 Цивільного кодексу України за договором міни кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін. Договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості. Відповідно до ст. 17 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" не вважається професійною діяльністю з торгівлі цінними паперами, зокрема, розміщення емітентом власних цінних паперів та внесення цінних паперів до статутного капіталу юридичних осіб. Щодо даної операції, податковим органом зроблено висновок, що внаслідок здійснення цієї операції позивачем в порушення п. 7.6 ст. 7 Закону України "Про оприбуткування прибутку підприємств" завищено від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року, так як позивач поніс витрати в сумі 10 000 гривень на придбання акцій ВАТ "Міжрегіональний фондовий союз", а також що позивачем відповідно до п. п. 7.6.4 п. 7.6 ст. 7 вищевказаного Закону України отримано від вищевказаної операції дохід на суму 330 000 гривень у вигляді номінальної вартості 330 штук акцій ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів". Проте такий висновок суперечить положенням Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок". Так, відповідно до п. п.7.6.4. п.7.6. ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", під терміном "доходи" слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь - яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням. Норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку, проте поширюються на платників податку - торгівців цінними паперами та деривативами, а також на будь - яких інших платників податку, які здійснюють операції з торгівлі цінними
Таким чином, операція з внесення позивачем цінних паперів до статутного капіталу ВАТ "Всеукраїнський депозитарій цінних паперів" в обмін на емітовані останнім 330 акцій своїм змістом є прямою інвестицією. Виходячи з вищевказаних норм чинного законодавства, цінні папери під час операцій з їхнього випуску (погашення) не відносяться ні до майна, ні до товарів, ні до матеріальних активів (цінностей), ні до нематеріальних активів, а тому не є доходом у розумінні п. п. 7.6.4. п. 7.6 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Тому від'ємний фінансовий результат попереднього звітного року позивача зменшенню на 320 000 гривень не підлягає.
Стосовно висновків податкового органу (відповідача по справі) про різницю у вартості майна, на яке було звернуто стягнення для забезпечення виконання зобов'язань за кредитним договором із ОСОБА_3 та щодо включення цієї різниці до складу валового доходу позивача, а також її оподаткуванню податком на додану вартість, колегія суддів звертає увагу на таке.
19 грудня 2007 року із ОСОБА_3 кредитний договір №KF46081, згідно якого позичальникові було надано 620 000 доларів США на термін до 19 грудня 2027 року із сплатою за користування кредитом 11,5 відсотка річних. В забезпечення виконання зобов'язань, сторонами 20 грудня 2007 року укладено іпотечний договір, за яким в іпотеку позивачу передано нерухоме майно - нежитлові приміщення загальною площею 590 метра квадратного, за адресою: АДРЕСА_1, вартістю 42 989 гривень. В зв'язку із порушенням боржником умови кредитного договору, позивачем розпочато процедуру звернення стягнення на вищевказаний предмет іпотеки і боржнику 01 червня 2010 року було направлено лист про звернення стягнення на предмет іпотеки. Боржник погодилася укласти з позивачем договір про задоволення вимог іпотекодержателя в позасудовому порядку, передавши право власності на предмет іпотеки позивачу в позасудовому порядку в рахунок виконання її зобов'язань за кредитним договором і у такий спосіб сплатити борг. Правлінням банку 03 вересня 2010 року прийнято рішення про примусовий продаж вищевказаних нежитлових приміщень шляхом придбання у власність банку на підставі договору про задоволення вимог іпотекодержателя за ціною в національній валюті України, що становить еквівалент 483 000 Євро з подальшою передачею права власності ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!Фест" за ціною, в національній валюті України, що еквівалентно 378 000 Євро за офіційним курсом Національного банку України на дату укладення договору про продаж. Станом на 07 вересня 2010 року сума основного зобов'язання ОСОБА_3 перед банком за вищевказаним кредитним договором становила
5 238 115 гривень 44 коп. і цього ж дня між сторонами було укладено договір про задоволення вимог іпотекодержателя в рахунок виконання основного зобов'язання боржниці за кредитним договором, на підставі якого позивач набув у власність вказані нежитлові приміщення. В свою чергу позивачем 07 вересня 2009 року укладено із товариством з обмеженою відповідальністю "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ" договір купівлі - продажу нежитлових приміщень, за яким позивач продав, а ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ" купило у власність зазначені нежитлові приміщення за ціною 3 848 425 гривень.
Попередньо, вказане майно було оцінено: приватним підприємством "ЮрЕксперт" - для банківської застави і ринкова вартість об'єкта оцінки склала 3 848 425 гривень; приватним підприємством "Центр ринкових досліджень" на підставі договору, укладеного 07 липня 2010 року з ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!Фест" для визначення ринкової вартості відображення її результатів у бухгалтерському обліку. Згідно висновку станом на 14 серпня 2010 року ринкова вартість об'єкта оцінки склала 5 238 115 гривень 44 коп.. Також, 07 вересня 2010 року між позивачем та ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ" було укладено кредитний договір, згідно з яким позивач надав ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ" кредит у сумі 486 638 доларів США строком на 108 місяців зі сплатою за користуванням кредитом 4 відсотки річних. Згідно з п. 1.5 вказаного кредитного договору - кредит надається для придбання нежитлових приміщень загальною площею 590 метрів квадратних, що знаходяться за адресою: АДРЕСА_1. З метою забезпечення виконання вказаного кредитного договору 07 вересня 2010 року був укладений іпотечний договір.
Згідно змісту вищевказаних договорів, експертна оцінка зазначеного вище предмету іпотеки, згідно з якою станом на 07 вересня 2010 року ринкова вартість об'єкта оцінки склала 3 848 425 гривень, яка виконана ПП "ЮрЕксперт", була використана позивачем з метою укладення іпотечного договору. В свою чергу ТОВ "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!ФЕСТ" купило у позивача зазначене вище нерухоме майно згідно з договором купівлі - продажу нежитлових приміщень від 07 вересня 2010 року за такою ж ціною, тобто за 3 848 425 гривень.
Відповідно до ст. 5 Закону України "Про іпотеку" предметом іпотеки можуть бути один або декілька об'єктів нерухомого майна за таких умов: нерухоме майно належить іпотекодавцю на праві власності або на праві господарського відання, якщо іпотекодавцем є державне або комунальне підприємство, установа чи організація; нерухоме майно може бути відчужене іпотекодавцем і на нього відповідно до законодавства може бути звернене стягнення; нерухоме майно зареєстроване у встановленому законом порядку як окремий виділений у натурі об'єкт права власності, якщо інше не встановлено цим Законом. Вартість предмета іпотеки визначається за згодою між іпотекодавцем і іпотекодержателем або шляхом проведення оцінки предмета іпотеки відповідним суб'єктом оціночної діяльності у випадках, встановлених законом або договором. Згідно ст. 36 Закону України "Про іпотеку", сторони іпотечного договору можуть вирішити питання про звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору. Позасудове врегулювання здійснюється згідно із застереженням про задоволення вимог іпотекодержателя, що міститься в іпотечному договорі, або згідно з окремим договором між іпотекодавцем та іпотекодержателем про задоволення вимог іпотеко держателя, який може бути укладений одночасно з іпотечним договором або в будь - який час до набрання законної сили рішенням суду про звернення стягнення на предмет іпотеки.
Виходячи із вищенаведеного та системного аналізу норм законодавства, колегія суддів апеляційного суду не погоджується з висновками податкового органу щодо включення різниці оцінки до складу валового доходу та її оподаткування податком на додану вартість. Мета експертної оцінки вищевказаних нежитлових приміщень, виконаної ПП "ЮрЕксперт" відповідала предмету подальших укладених між сторонами договорів та істотним умовам цих договорів, узгоджених сторонами, а визначення ринкової вартості нежитлових приміщень "Центр ринкових досліджень" з метою відображення її результатів в бухгалтерському обліку відповідала предмету та істотним умовам договору про задоволення вимог іпотекодержателя, укладеного між ОСОБА_3 та позивачем. Сторони зазначеного договору про задоволення вимог іпотекодержателя погодили між собою саме таку ціну відчуження нежитлових приміщень, а відповідач не надав суду доказів для підтвердження того, що на момент укладення договору купівлі - продажу від 07 вересня 2010 року на аналогічне нерухоме майно склалися інші звичайні ціни, ніж узгоджена ціна продажу нерухомого майна. Такі висновки відповідають вимогам відповідних норм Цивільного кодексу України щодо змісту та істотних умов договору (ст. ст. 628, 632 Цивільного кодексу України)
Також, відповідно до ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" якщо не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотнє, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Висновки суду першої інстанції у цій частині є обґрунтованими.
Тому, доводи податкового органу про порушення позивачем п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" щодо заниження податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 406 219 гривень по операції з реалізації заставного майна фізичної особи ОСОБА_3, а також про порушення позивачем п.п. 4.1.3 п.4.1 ст. 4, п.п. 7.9.5 п. 7.9 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо заниження валового доходу в третьому кварталі 2010 року в розмірі 2 031 094 гривень та заниження податку на прибуток на суму 507 773 гривні 50 коп. по операції з реалізації заставного майна, яке належало фізичній особі, не можуть бути взяті судом до уваги.
Судом встановлено, що позивачем 15 жовтня 2007 року укладено з позичальником - ТОВ "Еко - Сервіс Доксани" кредитний договір №KР 22334 на суму 500 000 гривень на термін до 14 жовтня 2017 року із сплатою 17 відсотків річних за користування кредитом. В забезпечення виконання зобов'язань перед позивачем 17 жовтня 2007 року ТОВ "Еко - Сервіс Доксани" укладено з позивачем іпотечний договір, а також договір про задоволення вимог іпотекодержателя в порядку позасудового врегулювання від 17 жовтня 2007 року, за яким позивачу передано в іпотеку нерухоме майно - фанерний цех, загальною площею 3857,7 метра квадратного, що знаходиться за адресою: Закарпатська область м. Свалява, вул. Першотравнева, 64. В зв'язку з невиконанням умов договору ТОВ "Еко - Сервіс Доксани", позивач розпочав процедуру звернення стягнення на предмет іпотеки в позасудовому порядку на підставі договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 17 жовтня 2007 року - шляхом продажу предмету іпотеки від власного імені третій особі. Листом від 04 червня 2010 року за №53/375 повідомлено ТЗОВ "Еко - Сервіс Доксани" про свій намір укласти від власного імені договір купівлі - продажу предмета іпотеки. Згідно з умовами іпотечного договору від 17 жовтня 2007 року, укладеного між позивачем та ТзОВ "Еко - Сервіс Доксани", 18 травня 2011 року позивачем було укладено договір купівлі - продажу зазначеного нерухомого майна з покупцем - ТзОВ "Контакт - 5" за ціною 1 007 556 гривень. Отримані від реалізації майна кошти позивач направив на сплату заборгованості за Кредитним договором №КР22334, укладенимо 15 жовтня 2007 року із ТзОВ "Еко - Сервіс Доксани", а саме: 629 125 гривень 31 коп. - простроченої заборгованості по сплаті основного боргу та 378 430 гривень 69 коп. - простроченої заборгованості за нарахованими та несплаченими процентами.
Згідно ст. 1 Закону України "Про іпотеку", пріоритетом є переважне право однієї особи відносно права іншої особи на те ж саме нерухоме майно. Відповідно до ст. 3 вищевказаного Закону України, у разі порушення боржником основного зобов'язання відповідно до іпотеки, іпотекодержатель має право задовольнити забезпечені нею вимоги за рахунок предмета іпотеки переважно перед іншими особами, права чи вимоги яких на передане в іпотеку нерухоме майно не зареєстровані у встановленому законом порядку або зареєстровані після державної реєстрації іпотеки. Якщо пріоритет окремого права чи вимоги на передане в іпотеку нерухоме майно виникає відповідно до закону, таке право чи вимога має пріоритет над вимогою іпотекодержателя лише у разі його/її виникнення та реєстрації до моменту державної реєстрації іпотеки.
Статтею 9 вказаного Закону України передбачено, що іпотекодавець має право володіти та користуватись предметом іпотеки відповідно до його цільового призначення, якщо інше не встановлено цим Законом. Іпотекодавець має право виключно на підставі згоди іпотекодержателя відчужувати предмет іпотеки. Також, згідно ст. 36 Закону України "Про іпотеку", сторони іпотечного договору можуть вирішити питання про звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору. Позасудове врегулювання здійснюється згідно із застереженням про задоволення вимог іпотекодержателя, що міститься в іпотечному договорі, або згідно з окремим договором між іпотекодавцем і іпотекодержателем про задоволення вимог іпотекодержателя.
Дії щодо продажу предмета іпотеки та укладання договору купівлі - продажу, як встановлено ст. 38 Закону України "Про іпотеку", здійснюються іпотекодержателем від свого імені, на підставі іпотечного договору, який містить застереження про задоволення вимог іпотеко держателя, що передбачає його право на продаж предмета іпотеки без отримання будь - якого уповноваження іпотекодавця.
Виходячи із положень Закону України "Про іпотеку", колегія суддів вважає безпідставними твердження відповідача у тій частині, що позивачем необхідно було здійснити розподіл коштів від реалізації предмета іпотеки, а саме: 167 926 гривень як суму податку на додану вартість перерахувати до бюджету, а решту суми направити на погашення заборгованості по кредиту.
У розумінні п. п. "а" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України у даному випадку платником податку на додану вартість повинно виступати ТОВ "Еко - Сервіс Доксани", яке на момент укладення договору купівлі - продажу від 18 травня 2011 року було власником нерухомого майна, що є предметом вказаного договору. Діючи при укладенні договору купівлі - продажу майна від власного імені, позивач не набув права власності на майно і виступав як іпотекодержатель з визначеними законом правами щодо продажу предмета іпотеки. Укладення договору купівлі - продажу майна у відповідності до ст. 38 Закону України "Про іпотеку" та договору про задоволення вимог іпотекодержателя спричинило правові наслідки для ТОВ "Еко - Сервіс Доксани", як для власника нерухомого майна, оскільки таке право було припинено в зв'язку з продажем.
Даючи оцінку вказаним обставинам, і обґрунтовуючи свої висновки, суд першої інстанції підставно послався на норми Податкового кодексу України та Цивільного кодексу України та не взяв до уваги доводи відповідача про порушення позивачем п. п. 14.1.191. п. 14.1 ст. 14, п. 185.1. ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України про заниження податку на додану вартість за травень 2011 року на суму 167 926 гривень по операції з продажу предмету іпотеки - нерухомого майна ТОВ "Еко - Сервіс Доксани".
Протягом 01 липня 2009 року - 30 червня 2011 року позивачем здійснювалося відшкодування найманим працівникам коштів на оплату товару (робіт, послуг) в загальній сумі 25 716 гривень 61 коп. відповідно до складених авансових звітів, про що також зазначено у акті перевірки. Як зазначено у висновках податкового органу, зазначене відшкодування найманим працівникам коштів на оплату товару (робіт, послуг) було проведено при відсутності підтверджуючих розрахункових документів, у зв'язку з чим має місце неутримання та неперерахування позивачем податку з доходів (на доходи) фізичних осіб у вигляді неправомірного відшкодування фізичним особам готівкових коштів на оплату товару (робіт, послуг) згідно з авансовими звітами внаслідок порушення вимог п. п. 3.1.1 п. 3.1, п. 3.4 ст. 3, п. п. 4.2.9, п. п. 4.2.15 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1 ст. 7, п. п. 8.1.1, п. п. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8, п. 9.10 ст. 9, п. п. "а" п. 17.2 ст. 17, п. п. "а" п.19.2 ст. 19, п. п. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", п. п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст.167, п. 168.1 ст. 168, п. 170.9 ст. 170, п. п. "а" п. 171.2 ст. 171, п. п. "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України.
Разом з тим, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що Реєстр касових операцій з переліком наявних касових документів про проведені операції, наданий позивачем, підтверджує обґрунтованість та законність витрачання найманими працівниками отриманих під звіт коштів на оплату товару за вказаний період відповідно до складених авансових звітів згідно. При цьому, заперечення податкового органу щодо відповідності зазначених касових документів розрахунковим (фіскальним) документам в зв'язку з видачею їх без використанням реєстраторів розрахункових операцій не заслуговують на увагу. Так, відповідно до п. 3.1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637, касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних карток, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів. Відповідно до вимог цього ж Положення видача готівкових коштів під звіт або на відрядження здійснюється відповідно до законодавства України. Видача готівки на виробничі потреби дозволяється на строк не більше двох робочих днів, включаючи день отримання готівкових коштів під звіт. Підзвітні особи подають до бухгалтерії підприємства звіт про використання коштів разом із підтверджуючими документами в установлені строки і порядку, що визначені для підзвітних осіб законодавством України. Пунктом 1.2 Положенням №637 визначено, що розрахунковий документ це документ встановлених форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі - продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Положення Національного банку України, які визначають порядок ведення касових операцій та операцій з використанням спеціальних платіжних засобів не містять вичерпного переліку розрахункових документів, які мають статус первинного та можуть бути використані для врегулювання спірних питань.
Тому, на думку колегії суддів, наявні у позивача рахунки офіціанта та виписки із терміналу, чеки про понесенні витрати на оплату послуг таксі та касові документи підтверджують факт використання коштів на вказану суму, і відповідно спростовують доводи податкового органу про необхідність включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу працівників.
Судом згідно з наявних у матеріалах справи документів, встановлено, що протягом періоду з 01 липня 2009 року по 30 червня 2011 року позивачем відповідно до укладених на забезпечення виконання умов кредитних договорів звернуто стягнення на предмети застави (автомобілі) та предмет іпотеки (нерухоме майно).
Зокрема: 05 жовтня 2010 року було укладено договір про задоволення вимог заставодержателя з ОСОБА_11, як заставодавцем, згідно з яким заставодавець зобов'язується передати, а заставодержатель зобов'язується прийняти у власність за вартістю і на умовах, визначених цим договором, належний Заставодавцю на праві приватної власності транспортний засіб, який є предметом застави відповідно до Договору застави від 01 червня 2007 року. Згідно з умовами Договору застави, транспортний засіб був переданий в заставу для забезпечення виконання ОСОБА_11 зобов'язань за Кредитним договором № КF 43092 від 01 червня 2007 року. Згідно з Розпорядженням голови правління банку від 08 жовтня 2010 року № 336 на підставі Рішення Правління про передачу права власності на автомобіль (Протокол від 03 серпня 2010 року № 29) позивач набув право власності на транспортний засіб, вартістю згідно оцінки 42 083 гривні 93 коп., що відповідає розміру забезпечених вимог; 12 жовтня 2010 року позивачем як заставодержателем укладено договір про задоволення вимог із ОСОБА_10 як заставодавцем, згідно з яким заставодавець зобов'язується передати, а заставодержатель відповідно прийняти у власність на умовах, визначених цим договором, належний заставодавцю на праві приватної власності транспортний засіб. Транспортний засіб є предметом застави відповідно до Договору застави від 15 серпня 2007 року і переданий в заставу для забезпечення виконання ОСОБА_10 зобов'язань за Кредитним договором № КF 51553 від 15 серпня 2007 року. Згідно з розпорядженням від 20 жовтня 2010 року №353 на підставі рішення Правління банку про передачу права власності на автомобіль (Протокол від 03 серпня 2010 року № 29) позивач набув право власності на заставне майно, вартістю, визначеною на підставі оцінки, що становить 102 700 гривень і відповідає розміру забезпечених зобов'язань; 26 травня 2011 року позивачем як заставодержателем укладено договір про задоволення вимог заставодержателя із ОСОБА_12, згідно з яким заставодавець зобов'язується передати, а заставодержатель відповідно прийняти у власність за вартістю і на умовах, визначених цим договором, належний заставодавцю на праві приватної власності транспортний засіб. Зазначений транспортний засіб є предметом застави відповідно до договору застави, укладеного 14 грудня 2007 року і був переданий в заставу для забезпечення виконання ОСОБА_12 зобов'язань за Кредитним договором №КF 46056 від 14 грудня 2007 року перед позивачем. Згідно з розпорядженням від 16 червня 2011 року № 140 на підставі рішення правління банку про передачу права власності на автомобіль (Протокол від 19 квітня 2011 року № 15) позивач набув права власності на транспортний засіб в рахунок виконання основного зобов'язання за вищевказаним кредитним договором за вартістю, визначеною на момент такого набуття на підставі оцінки транспортного засобу, що становила 81 958 гривень і відповідає розміру забезпечених транспортним засобом вимог.
Крім цього, позивачу на підставі договору іпотеки для забезпечення виконання зобов'язань ОСОБА_3 за кредитним договором було передано в іпотеку нежитлові приміщенні, які в подальшому були продані товариству з обмеженою відповідальністю "Мережа концептуальних авторських ресторанів "!Фест", про що було зазначено вище у даному судовому рішенні.
Проте колегія суддів не погоджується з твердженнями відповідача, що у вказаних операціях позивач повинен був виступити податковим агентом по відношенню до боржників - фізичних осіб та утримати податок з доходів (на доходи) фізичних осіб з виплачених їм сум (як зазначає відповідач - доходів). Свої доводи, викладені у акті перевірки та відповідно і у апеляційній скарзі на рішення суду першої інстанції відповідач мотивує посиланням на вимоги ст. ст. 1, 7, 8, 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", який діяв до 01 січня 2011 року та ст. ст. 14, 168, 171, 176 Податкового Кодексу України, який набув чинності із 01 січня 2011 року.
Податковий орган вважає, що доходом з джерелом його походження з України є будь - який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь - яких видів діяльності на території України, у тому числі, але не виключно, у вигляді доходів від продажу нерухомого майна та рухомого майна, якщо факт зміни власника (продажу об'єкта рухомого майна) підлягає державній реєстрації та/або нотаріальному посвідченню. Податковим агентом є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону України. Згідно із законодавчо визначеними із 01 січня 2011 року поняттями, податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому законом.
У зв'язку із вищевикладеним, відповідачем встановлено неутримання та неперерахування податку з доходів (на доходи) фізичних осіб від продажу нерухомого та рухомого майна відповідно до укладених договорів задоволення вимог іпотекодержателя (заставодержателя), стороною яких виступала юридична особа (позивач) в сумі 264 173 гривні 19 коп..
Проте, набувши на підставі договорів про задоволення вимог в порядку позасудового врегулювання у власність заставне майно, які належали боржникам - фізичним особам, у даному випадку банк погасив заборгованість за кредитними договорами зазначених фізичних осіб. Крім цього, набуття банком права власності на заставне майно не призвело до повного погашення заборгованості зазначених фізичних осіб за недостатністю коштів, про що свідчить списання банком за рахунок страхового резерву залишку заборгованості залишку заборгованості. Встановлені судом фактичні обставини справи не підтверджують отримання зазначеними фізичними особами коштів (доходу) після реалізації заставленого майна.
Також, як вбачається з матеріалів справи, внаслідок набуття банком права власності на заставлене нерухоме майно боржника ОСОБА_3 в порядку звернення банком стягнення на це заставне майно, її заборгованість у такий спосіб була сплачена в повному обсязі.
Згідно з п. п. 4.3.23. п. 4.3. ст. Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", до складу загального місячного або річного оподаткованого доходу платника податку - фізичної особи не включаються і не підлягають відображенню в його річній податковій декларації доходи у вигляді основної суми кредиту, що отримується платником податку.
Аналогічні норми прописані і у п. п. 165.1.29. п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України, а саме: до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податку - фізичної особи не включається основна сума кредиту, що отримується платником податку (протягом строку дії договору), у тому числі фінансового кредиту, забезпеченого заставою, на визначений строк та під проценти.
Окрім цього, згідно підпункту 164.2.7. пункту 164.7 ст. 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку -фізичної особи включаються сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно - правовим договором, зокрема дохід, що становить позитивну різницю між сумою коштів, одержаною платником податку від фінансової установи після реалізації заставленого майна платника податку при зверненні стягнення фінансовою установою на таке майно у зв'язку з невиконанням своїх зобов'язань за договором кредиту, та сумою фактично сплачених платником податків зобов'язань за таким договором кредиту і сумою, що утримана фінансовою установою в рахунок компенсаціїї своїх втрат. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.
З огляду на викладене, суми кредиту підлягають поверненню фізичними особами (позичальниками) позикодавцю і не можуть розглядатись як доходи фізичних осіб. За позиковими операціями банк, як кредитор не є податковим агентом, оскільки в даному випадку він не може виконувати обов'язок щодо нарахування, утримання та перерахування податку до бюджету від імені та за рахунок платника податку.
В разі звернення стягнення на предмет застави для задоволення вимог Заставодержателя та його примусової реалізації у встановленому законодавством порядку кошти отримані від реалізації предмету застави направляються на погашення заборгованості забезпеченої цим предметом застави заборгованості позичальника (заставодавця) перед кредитором.
Частиною 4 статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.
Відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Проте, з урахуванням встановлених судом фактичних обставин справи та відповідних їм правовідносин, досліджених доказів, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що відповідачі не довели обставини, на які вони посилаються як на підстави своїх заперечень проти позову та обґрунтування вимог апеляційних скарг. При цьому викладені у апеляційних скаргах доводи не спростовують висновків суду першої інстанції.
Відповідно до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України суд ухвалює рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин справи, підтверджених дослідженими доказами.
Згідно ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Виходячи із змісту вищевказаних статей Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів апеляційного суду вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права, яке призвело до неправильного вирішення справи і не спростовують висновків суду першої інстанції.
На підставі вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції, вирішуючи даний спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування і відповідно - до задоволення апеляційної скарги апеляційний суд не вбачає.
Керуючись ст. ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206, 211, 212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -
УХВАЛИВ:
Апеляційні скарги Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 22 серпня 2012 року у справі №2а - 4473/12/1370 за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "ФОЛЬКСБАНК" до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України та Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Державної податкової служби України про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень - рішень Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Львові Державної податкової служби України від 16 грудня 2011 року №0001592361, від 16 грудня 2011 року №0000162331/25078, від 02 березня 2012 року №0000092331/3928, від 02 березня 2012 року №0000062331/3924, від 02 березня 2012 року №0000082331/3927, від 02 березня 2012 року №0000052331/3926 та податкового повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Галицькому районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби України від 20 грудня 2011 року №0000931721 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили, а у випадку складення ухвали в повному обсязі відповідно до статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України - з дня складення ухвали в повному обсязі, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий суддя В. В. Клюба
Судді: Т. В. Онишкевич
Я. С. Попко
| Суд | Львівський апеляційний адміністративний суд |
| Дата ухвалення рішення | 22.01.2013 |
| Оприлюднено | 05.02.2013 |
| Номер документу | 28992444 |
| Судочинство | Адміністративне |
Судовий реєстр по справі —2а-4473/12/1370
Ухвала від 22.01.2013
Адміністративне
Львівський апеляційний адміністративний суд
Клюба В.В.
Постанова від 22.08.2012
Адміністративне
Львівський окружний адміністративний суд
Журомська Майя Вікторівна
Ухвала від 11.07.2012
Адміністративне
Львівський окружний адміністративний суд
Журомська Майя Вікторівна
Ухвала від 25.05.2012
Адміністративне
Львівський окружний адміністративний суд
Журомська Майя Вікторівна
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2025Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні