Постанова

від 07.10.2013 по справі 2а-47536/09/1670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 жовтня 2013 року м. Київ К-36228/10

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді Пилипчук Н.Г.

суддів Ланченко Л.В.

Нечитайла О.М.

за участю секретаря Корженкової І.О.

представника Генеральної прокуратури України Клюге Л.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Владтранс-2» та Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції (Решетилівське відділення)

на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2010

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2010

у справі № 2а-47536/09/1670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Владтранс-2»

до Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції (Решетилівське відділення),

третя особа: ОСОБА_3

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Подано позов про скасування податкових повідомлень-рішень Полтавської МДПІ від 24.03.2009 № 0000082301/0, від 02.06.2009 № 0000082301/1 та від 07.08.2009 № 0000082301/2 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 342744,00 грн.; від 24.03.2009 № 0000072301/0, від 02.06.2009 № 0000072301/1 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 428430,00 грн., від 07.08.2009 № 0000072301/2 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 400879,50 грн.; від 11.08.2009 № 0001102301/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 4357500,00 грн.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2010, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2010, позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 24.03.2009 № 0000082301/0, від 02.06.2009 № 0000082301/1, від 07.08.2009 № 00000823301/2, від 07.08.2009 № 0000072301/2. У задоволенні решти позову відмовлено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1,70 грн.

ТОВ «Владтранс-2» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення в частині відмови в задоволенні позову та ухвалити нове рішення, яким визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.08.2009 № 0001102301/0 про визначення податкового зобов'язання в сумі 4357500 грн., податкові повідомлення-рішення від 24.03.2009 № 0000082301/0, від 02.06.2009 № 0000082301/1 та від 07.08.2009 № 0000082301/2 про визначення податкового зобов'язання в сумі 342744,00 грн., від 07.08.2009 № 0000072301/2 про визначення податкового зобов'язання в сумі 400879,50 грн.

Полтавська МДПІ (Решетилівське відділення) подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення в частині задоволення позову та ухвалити в цій частині нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

Заступник прокурора Полтавської області в порядку ст. 217 Кодексу адміністративного судочинства України приєднався до касаційної скарги Полтавської МДПІ, підтримавши її вимоги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника прокуратури, дослідивши доводи касаційних скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга відповідача задоволенню не підлягає, а касаційна скарга позивача - підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для визначення за податковими повідомленнями-рішеннями від 24.03.2009 № 0000082301/0, від 02.06.2009 № 0000082301/1 та від 07.08.2009 № 0000082301/2 податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 342744,00 грн., в т.ч. 228496,00 грн. основного платежу та 114248,00 грн. штрафних санкцій, за податковими повідомленнями-рішеннями від 24.03.2009 № 0000072301/0, від 02.06.2009 № 0000072301/1 - податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 428430,00 грн., в т.ч. 285620,00 грн. основного платежу та 142810,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій, та за податковим повідомленням-рішенням від 07.08.2009 № 0000072301/2 (прийнятим за результатами адміністративного оскарженні попередніх) - в загальній сумі 400879,50 грн., в т.ч. 275807 грн. основного платежу та 125072,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій, слугували висновки перевірки про порушення позивачем вимог вимог п.п. 5.3.9 п. 5.3, п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 № 283/97-ВР та п. 1.3, п. 1.7 ст. 1, п.п. 7.2.1 п. 7.2, п.п. 7.4.4, п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, що полягало у неправомірному віднесенні до складу валових витрат та податкового кредиту за період з 01.10.2006 по 30.09.2008 витрати та податок на додану вартість (відповідно) за операціями з придбання послуг з перевезення вантажів у СПД ФО ОСОБА_4 та СПД ФО ОСОБА_5, які не мають ліцензій на право провадження такої господарської діяльності.

Податковий орган вважає, що позивач не має права на валові витрати та податковий кредит за наслідками господарських операцій з придбання послуг у вказаних вище осіб за договорами на транспортно-експедиційне обслуговування вантажів від 01.11.2007 № 8, від 01.02.2008 № 8, від 01.06.2007 № 7 та від 01.02.2008 № 7, оскільки такі правочини є нікчемними в силу вимог 228 Цивільного кодексу України, як такі, що порушують публічний порядок. Нікчемність правочину обґрунтована тим, що передбачена ними господарська діяльність відповідно до ст. 9 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», ст. 9 Закону України «Про автомобільний транспорт» потребує ліцензії, проте здійснювалась за відсутності такої.

При цьому податковий орган фактично не заперечує факту виконання послуг.

Суд касаційної інстанції не вбачає порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального права, на які посилається податкова інспекція у касаційній скарзі, та вважає, що суди повно встановили обставини при вирішенні справи в цій частині та надали їм правову оцінку.

Актом перевірки та судами попередніх інстанцій не встановлено жодного фактичного порушення позивачем вимог законодавства, яким регламентується порядок формування валових витрат (п. 5.1, п.п. 5.2.1 п.5.2, п.п. 5.3.9 п.5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР) та податкового кредиту (п. 7.4, п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР), яке б позбавляло його права на валові витрати та податковий кредит за наслідками здійснення господарських операцій з придбання послуг.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товару (робіт, послуг), яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, дотримання ним вимог наведених норм законів, відсутні підстави для позбавлення платника податків права на валові витрати та податковий кредит.

Сам собою факт допущення, на думку податкового органу, суб'єктом господарювання порушень певних встановлених законом правил господарської діяльності, здійснюваної на підставі договору, не є підставою для висновку про укладення такого договору з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства.

Юридична відповідальність має здійснюватися на принципі законності, який полягає у тому, що така відповідальність настає за діяння, передбачені законом, та застосовується у спосіб, визначений законом.

Згідно статті 20 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 № 1775-III контроль за наявністю ліцензії у суб'єктів господарювання здійснюють спеціально уповноважений орган з питань ліцензування та інші органи виконавчої влади в межах їх повноважень шляхом проведення планових та позапланових перевірок.

Відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування встановлена статтею 22 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 01.06.2000 р. № 1775-III і передбачає накладення на суб'єкта господарювання за провадження господарської діяльності без ліцензії фінансових санкцій у вигляді штрафів у розмірах, встановлених законом. Зазначені штрафи спрямовуються до Державного бюджету України. Рішення про стягнення штрафів, приймаються органом, на який згідно з чинним законодавством покладено функції контролю за наявністю ліцензій.

Отже, у випадку здійснення суб'єктом господарювання діяльності, яка потребує ліцензії, за відсутності такої ліцензії уповноважений орган має право застосувати до такого суб'єкта фінансові санкції у вигляді штрафів, які спрямовуються до Державного бюджету України.

Вчинення юридичною особою правочину без відповідного дозволу (ліцензії) визначено ст. 227 Цивільного кодексу України, як окрема підстава для можливості визнання його недійсним судом. Законом прямо не встановлено, що такий правочин є недійсним (нікчемним), судом правочин також не визнаний недійсним, тому, в силу презумпції правомірності правочину, закріпленої в ст. 204 Цивільного кодексу України, правочин юридичної особи, вчинений нею без відповідного дозволу (ліцензії), є правомірним.

Зважаючи на викладене, суди дійшли обґрунтованих висновків про правомірне формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за операціями з придбання послуг та протиправне визначення позивачеві податкового зобов'язання з податку на прибуток за вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями.

При цьому правильно відмовили в задоволенні позову щодо первісних податкових повідомлень-рішень від 24.03.2009 № 0000072301/0, від 02.06.2009 № 0000072301/1, які змінені контролюючим органом внаслідок їх адміністративного оскарження, виходячи з того, що в силу положень п.п. «б» п.п. 6.4.1 Закону України «Про податок на додану вартість» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ такі податкові повідомлення-рішення вважаються відкликаними.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що підставою для визначення позивачеві за податковим повідомленням-рішенням від 11.08.2009 № 0001102301/0 податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 4357500,00 грн. слугували висновки перевірки про порушення позивачем вимог п.п. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4, п.п. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4, п.п. 7.6.1, п.п. 7.6.4 п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що полягало у не включенні позивачем до валового доходу коштів в сумі 9000000,00 грн. за операцією з продажу цінних паперів - векселів ТОВ «Надія», ТОВ «Торговий Дім Оболонь і К», ПП ОСОБА_6, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 2250000 грн., в т.ч. за 2 квартал 2008 року в сумі 825000,00 грн., 3 квартал 2008 року в сумі 1425000,00 грн.

Позивач продав векселі, емітентом яких є ЗАТ «Оболонь», покупцям - ТОВ «Надія», ТОВ «Торговий Дім Оболонь і К», ПП ОСОБА_6 Своєю чергою, продані векселі були отримані позивачем від ЗАТ «Оболонь» у рахунок оплати наданих ним послуг.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивач зобов'язаний був суми від продажу векселів включити до валового доходу в повному обсязі. При цьому суди виходили з того, що позивач не має ліцензії на провадження господарської діяльності з торгівлі цінними паперами.

Суд касаційної інстанції знаходить наведені висновки судів такими, що не ґрунтуються на нормах матеріального права, що врегульовують спірні відносини.

Порядок оподаткування операцій з цінними паперами та деривативами регламентувався п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин - 2 та 3 квартали 2008 року).

Підпунктом 7.6.2 п. 7.6 ст. 7 вказаного Закону ( у редакції Закону України від 24.12.2002 № 349-IV) передбачено, що норми цього пункту поширюються на платників податку - торгівців цінними паперами та деривативами, а також на будь-яких інших платників податку, які здійснюють операції з торгівлі цінними паперами чи деривативами.

Таким чином, норми п. 7.6 цього Закону поширюються на платників податку - торгівців цінними паперами та деривативами, а також на будь-яких інших платників податку, які здійснюють операції з торгівлі цінними паперами чи деривативами. Даною редакцією Закону були виключені попередні положення, які визначали термін «торгівля цінними паперами і деривативами», під яким розумілися будь-які операції з придбання або продажу цінних паперів чи фондових деривативів торговцями цінними паперами, чий статус встановлюється відповідним законодавством про цінні папери і фондовий ринок; будь-які операції з придбання або продажу товарних деривативів членами товарних бірж, чий статус встановлюється законодавством про товарні біржі; будь-які операції з купівлі та продажу цінних паперів особами, які не мають статусу торговців цінними паперами.

Отже, на час виникнення спірних відносин закон не висував вимог, за якими його норми поширювалися б лише на торговців цінних паперів, статус яких встановлений відповідним законодавством про цінні папери і фондовий ринок.

Відповідно до п.п. 4.1.3. п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валовий доход включає доходи від операцій, передбачених статтею 7 цього Закону.

Підпунктом 7.6.1. п. 7.6 ст. 7 вказаного Закону визначено, що платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами такого ж виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному статтею 6 цього Закону.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів такого ж виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж, виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку, що:

платник податку зобов'язаний вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі і з векселями);

при веденні окремого податкового обліку фінансовий результат від операцій з цінними паперами визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів;

фінансовий результат, який визначається як різниця між доходами, отриманими у результаті відчуження цінних паперів, та витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів, декларується у податковому періоді, у якому фактично відбулося відчуження цінних паперів та виникло перевищення таких доходів над такими витратами.

Визначальною підставою для застосування правил окремого обліку, визначених п. 7.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є здійснення операцій з особливим видом активів, а саме: з цінними паперами. Водночас, форма розрахунків за придбані або відчужені цінні папери не змінює порядку ведення податкового обліку результатів операцій з такими цінними паперами.

Отже, всі доходи та витрати платника податків (у тому числі понесені, отримані (нараховані) в не грошовій формі) у зв'язку зі здійсненням операцій з цінними паперами відображаються в окремому обліку так, як це передбачено пунктом 7.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Натомість, до складу доходів загального обліку з податку на прибуток підлягає включенню лише прибуток від операцій з цінними паперами, розрахований на підставі норм п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Операція з поставки позивачем для ЗАТ «Оболонь» послуг та проведення останнім розрахунків з позивачем в іншій формі ніж грошова - шляхом передачі векселів для цілей оподаткування є бартерною, що узгоджується з положеннями п.1.19 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», згідно із якими бартером (товарним обміном) є господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг). Тому, витрати на придбання векселів дорівнюють вартості наданих на користь ЗАТ «Оболонь» послуг.

Податковим органом не враховано понесених позивачем витрат на придбання цінних паперів і не зафіксовано на підставі первинних документів перевищення у 1, 2 кварталах 2008 року доходів, отриманих у результаті відчуження цінних паперів, над витратами, пов'язаними з придбанням вказаних цінних паперів. Тому підстави для висновку про виникнення у позивача прибутку, який, в силу вимог п.п. 7.6.1. п. 7.6 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» мав би бути включеним до складу валових доходів за результатами зазначених вище звітних періодів, відсутні.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 11.08.2009 № 0001102301/0 та необхідність задоволення позову в цій частині.

Оскільки суди попередніх інстанцій правильно встановили обставини у справі, а оскаржувані судові рішення є помилковими тільки в частині, що стосується податкового повідомлення-рішення від 11.08.2009 № 0001102301/0, суд касаційної інстанції вважає за необхідне їх змінити, задовольнивши також позов і в цій частині.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 226, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції (Решетилівське відділення) залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Владтранс-2» задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2010 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.10.2010 змінити, виклавши резолютивну частину постанови Полтавського окружного адміністративного суду від 17.08.2010 в такій редакції:

«Позов задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення-рішення Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції:

від 24.03.2009 № 0000082301/0, від 02.06.2009 № 0000082301/1 та від 07.08.2009 № 0000082301/2 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 342744,00 грн.;

від 07.08.2009 № 0000072301/2 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 400879,50 грн.;

від 11.08.2009 № 0001102301/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 4357500,00 грн.

У задоволенні решти позову відмовити.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Владтранс-2» судові витрати зі сплати судового збору в сумі 2,55 грн.».

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою через Вищий адміністративний суд України у порядку, встановленому статтями 236-239 1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук

Судді Л.В. Ланченко

О.М. Нечитайло