Ухвала

від 11.12.2013 по справі 2а-4536/10/7/0170

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"11" грудня 2013 р. м. Київ К/9991/24771/11

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Керчі Автономної Республіки Крим (далі - ДПІ)

на постанову окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 10.08.2010

та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2011

у справі № 2а-4536/10/7/0170

за позовом відкритого акціонерного товариства "Керчгаз" (далі - ВАТ «Керчгаз»)

до ДПІ,

за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача - товариства з обмеженою відповідальністю "Укрбудсервіс 2008" (далі - ТОВ «Укрбудсервіс 2008»),

про скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Позов подано про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.03.2010 № 0000382301/0, № 0000372301/0 та № 0000211701/0.

У подальшому позивач відмовився від позовних вимог в частині оскарження податкового повідомлення-рішення від 25.03.2010 № 0000211701/0, у зв'язку з чим ухвалою окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 27.07.2010 провадження у справі у відповідній частині закрито.

Постановою окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 10.08.2010, залишеною без змін ухвалою Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2011, задоволено решту позовних вимог з тих мотивів, що реальність виконання зобов'язань з поставки позивачеві природного газу в рамках господарських правовідносин з ТОВ «Укрбудсервіс 2008» підтверджується належними первинними документами.

Посилаючись на невідповідність висновків судів положенням чинного законодавства та дійсним обставинам справи, ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові акти обох попередніх інстанцій та прийняти нове рішення по суті спору, яким у позові відмовити.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити касаційні вимоги ДПІ виходячи з такого.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що ДПІ було проведено планову виїзну перевірку ВАТ «Керчгаз» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 30.09.2009. Результати цієї перевірки висвітлені в акті від 15.30.2010 № 308/23-1/03348130. За наслідками цієї перевірки позивачем було прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 25.03.2010 № 0000382301/0, за яким позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 2 172 833 грн. (у тому числі 1 232 254 грн. за основним платежем та 940 579 грн. за штрафними санкціями);

податкове повідомлення-рішення від 25.03.2010 № 0000372301/0, за яким позивачеві донараховано ПДВ у сумі 1 508 343 грн. (у тому числі 1 005 562 грн. за основним платежем та 502 781 грн. штрафних санкцій).

Підставою для донарахування оспорюваних сум з податку на прибуток та з податку на додану вартість став висновок податкового органу про незаконне формування позивачем валових витрат та податкового кредиту на підставі документів, оформлених від імені ТОВ «Укрбудсервіс 2008». На думку податкової інспекції, поставка природного газу цим товариством не здійснювалася, у зв'язку з чим представлені позивачем документи не можуть слугувати підставою для формування даних податкового обліку.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (який визначав порядок формування валових витрат на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Абзацом четвертим підпункту 5.3.9 пункту 5.3 цієї ж статті Закону передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

За змістом пункту 1.7 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (який діяв на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 названого Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог підпункту 7.2.6 пункту 7.6 цієї ж статті Закону підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна, що видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, яка за змістом повинна відповідати вимогам, встановленим у підпункті 7.2.1 цього пункту.

Виходячи з наведених законодавчих положень, документальне обґрунтування права на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат, сплачених контрагентом при придбанні товарів (робіт, послуг), покладається на платника.

Згідно з частинами першою, другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З наведених правових норм випливає, що вимоги, які пред'являються до оформлення первинних документів, мають імперативний характер. Законом встановлено ті реквізити, які мають бути обов'язкові вказані при складенні первинного облікового документа та які дозволяють ідентифікувати господарську операцію. Первинні документи повинні не лише містити повну інформацію про виконану господарську операцію, але й виступати носіями достовірних відомостей про таку операцію та її учасників.

З установлених судами обставин справи вбачається, що між ВАТ «Керчгаз» та ТОВ «Укрбудсервіс 2008» було укладено договір на постачання природного газу від 23.02.2009 № 06/03-ПГ, в рамках виконання якого названий постачальник поставив позивачеві природний газ у кількості 2488,619 тис.м куб. на загальну суму 6 033 374,80 грн. (у тому числі 1 005 562,50 грн. ПДВ) за актами приймання-передачі природного газу.

Втім досліджуючи вказані операції, суди не надали належну оцінку доводам податкового органу, якими він мотивує свій висновок про неможливість реального здійснення позивачем операцій з названим контрагентом та про наявність у ТОВ «Керчгаз» умислу на отримання необґрунтованої податкової вигоди за розглядуваними правовідносинами.

Так, на обґрунтування своєї правової позиції по справі ДПІ зазначає, що такі обставини, як неперебування ТОВ «Укрбудсервіс 2008» за місцезнаходженням, відсутність у цього постачальника основних фондів, управлінського та технічного персоналу, об'єктивно необхідних для виконання розглядуваних поставок, підписання первинних документів від імені цього постачальника неповноважною особою, а також факт перерахування ТОВ «Укрбудсервіс 2008» отриманих коштів наступного дня на рахунки інших підприємств з ознаками фіктивності свідчить про те, що спірні операції не опосередковувалися дійсним рухом активів, а були спрямовані на штучне створення позивачем документообігу з ціллю отримання податкової економії та переведення безготівкових коштів у готівку.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити, що з метою підтвердження обґрунтованості податкової вигоди повинен бути встановленим об'єктивний предметний взаємозв'язок між господарськими операціями та фактами і результатами реальної підприємницької діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність представлених документів.

У податкових правовідносинах неприпустимою є ситуація, яка дозволяє недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди (у тому числі у вигляді зменшення бази оподаткування за рахунок безпідставно сформованих валових витрат та податкового кредиту).

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування господарські операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом, якщо такі операції не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

А відтак з огляду на доводи ДПІ, на які він посилається на обґрунтування своєї правової позиції по справі, вирішення даного спору вимагало більш ретельної перевірки обставин щодо реального виконання спірних поставок природного газу в адресу позивача. Зокрема, судам слід було встановити дані про рух активу на шляху від виробника до платника (що вимагало з'ясування яким чином транспортувався природний газ, ким приймався, у тому числі встановлення посадових осіб постачальника і покупця, задіяних у такому процесі).

З урахуванням доводів податкової інспекції щодо відсутності у ТОВ «Укрбудсервіс 2008» об'єктивної можливості поставити продукцію та фіктивності його діяльності судам слід було перевірити за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) виконувалися спірні поставки, з'ясувати факт залучення цим постачальником третіх осіб до виконання зазначених поставок, наявність у нього витрат, пов'язаних із таким залученням. Встановивши факт транспортування газу мережами ДАТ «Чорноморнафтогаз» суди не перевірили наявності договірних правовідносин між ТОВ «Укрбудсервіс 2008» та цим підприємством.

Слід зазначити, якщо під час вирішення спору буде встановлено, що товар справді придбавався позивачем, але не в тієї особи що зазначена в первинних документах, то відповідні первинні документи не є достовірними та не можуть підтверджувати право ТОВ «Керчгаз» на податковий кредит та на формування валових витрат.

Суди не з'ясували і обставин щодо прояву платником розумної обережності при виборі спірного постачальника. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб'єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов'язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Позивач здійснює діяльність у сфері постачання природного газу за регульованим тарифом, а така діяльність зачіпає права та законні інтереси кінцевих споживачів природного газу. Вибір контрагента, що не має репутації на ринку, необхідних матеріальних та трудових ресурсів може бути свідченням формального укладення договору на постачання цього газу.

Допущені судами порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, з урахуванням висновків податкового органу, наведених в акті перевірки, ретельно перевірити реальність виконання спірних операцій з поставки природного газу позивачеві саме в рамках правовідносин з ТОВ «Укрбудсервіс 2008», для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

З огляду на реорганізацію відповідача у справі Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне замінити ДПІ її правонаступником - Керченською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів в Автономній Республіці Крим.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Замінити державну податкову інспекцію у м. Керчі Автономної Республіки Крим її правонаступником - Керченською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів в Автономній Республіці Крим.

2. Касаційну скаргу Керченської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Автономній Республіці Крим задовольнити частково.

3. Постанову окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 10.08.2010 та ухвалу Севастопольського апеляційного адміністративного суду від 05.04.2011 у справі № 2а-4536/10/7/0170 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько