Постанова

від 22.07.2014 по справі 2а-2017/12/0970

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 22 липня 2014 року                                                                                Справа № 178849/12/9104 Львівський апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого судді – Качмара В.Я., суддів  – Гінди О.М., Ніколіна В.В., за участі секретаря – Щерби С.Б., розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Косівському районі Івано-Франківської області Державної податкової служби (правонаступник Державна податкова інспекція у Косівському районі Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області) на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2012 року в справі за позовом Корпоративного приватного підприємства «СОВБУД» до Державної податкової інспекції у Косівському районі Івано-Франківської області Державної податкової служби про визнання протиправними дій, скасування наказу та податкового повідомлення-рішення,                                                     В С Т А Н О В И В : В липні 2012 року Корпоративне приватне підприємство «СОВБУД» (далі - КПП) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Косівському районі Івано-Франківської області Державної податкової служби (далі - ДПІ) у якому просило визнати протиправними дії відповідача щодо призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки КПП, скасувати наказ про проведення перевірки від 12.06.2012 №210, визнати акт перевірки незаконним, необґрунтованим та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.06.2012 №0000272301. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на податковий кредит підтверджується усіма необхідними первинними документами, а висновки відповідача стосовно безтоварності (нереальності) господарських операцій позивача з контрагентом Приватним підприємством «Агро Спутник» (далі - ПП) є необґрунтованими та не підтвердженими доказами. Крім того, зазначає, що у відповідача не було правових підстав для проведення перевірки КПП, а тому дії по її проведенню та наказ на підставі якого вона призначена є незаконними. Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30 липня 2012 року в справі №2а-2017/12/0970 у відкритті провадження в частині позовних вимог про визнання незаконним та необґрунтованим акта перевірки відмовлено. Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2012 року в заявлений позов задоволено. Постанову оскаржила ДПІ, яка в апеляційній скарзі просить її скасувати та прийняти нову, якою у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга обґрунтована тим, що податковим органом правомірно було прийнято наказ про проведення перевірки КПП оскільки позивачем не в повному обсязі надано витребувану запитом ДПІ інформацію. Крім того, зазначає, що позивачем не представлено первинних документів, які б підтверджували факт перевезення товарів отриманих від контрагента, що свідчить про те, що таким фактично здійснювалась діяльність спрямована на здійснення операцій, пов'язаних із наданням податкової вигоди третім особам. Позивач в письмовому запереченні вважає постанову суду першої інстанції обґрунтованою, прийняту з врахуванням всіх обставини справи та такою, що відповідає нормам матеріального та процесуального права. Просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а оскаржувану постанову - без змін. Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи, апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційну скаргу належить задовольнити частково з таких міркувань. Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що право позивача на податковий кредит підтверджене всіма необхідними та достатніми первинними документами, які б стверджували реальність та товарність його господарських операцій із вказаним контрагентом. Також, позивачем було вчасно та повно надано запитувану податковим органом інформацію, а тому підстав для прийняття наказу про перевірку та проведення такої не було. Повністю погодитися з такими висновками суду першої інстанції не можна, оскільки вони лише частково відповідають фактичним обставинам справи і зроблені з порушенням норм матеріального та процесуального права. КПП зареєстрована виконавчим комітетом Чернівецької міської ради 23.09.2004, взяте на податковий облік у відповідача, 01.10.2004 йому видано свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість. Основними видами його діяльності будівництво будівель, водопровідні, каналізаційні, протипожежні та газопровідні роботи, оптова торгівля будівельними матеріалами (а.с.24-26, 64). На підставі Акта від 16.06.2012 №370/22-0/33090159 позапланової невиїзної перевірки КПП з питань підтвердження господарських відносин із ПП за травень 2009 року, податковим органом було встановлено: порушення позивачем вимог пп.7.4.1, 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі – Закон №168/97-ВР) в результаті чого занижено податок на додану вартість (далі - ПДВ) по взаємовідносинах з ПП за травень 2009 року на загальну суму 20166грн (а.с.23-31, 37). 27.06.2012 відповідачем на підставі вказаного Акта прийнято податкове повідомлення-рішення №0000272301, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ в сумі 25207грн (основний платіж 20166грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 5041грн)(а.с.35-36). Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно зі ст.92 Основного Закону виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори. Пунктом 1.7 ст.1 Закону №168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом. За змістом пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 цього ж Закону податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.6.1 ст.6 та ст.8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Відповідно до змісту пп.7.4.5 п.7.4 вказаної вище статті не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.п.7.2.6 цього пункту). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються  не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами. Згідно пп.7.2.6 п.7.2 ст.7 вказаного Закону податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника. Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту. Так, у разі, якщо дії платника податків свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції, не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема, податкових накладних. Таким чином, право платника на формування податкового кредиту залежить від дотримання ним наступних вимог, а саме – реальне придбання товарів, робіт (послуг) з господарською метою та наявність податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог пп.7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону №168/97-ВР. При цьому наведені вимоги Закону передбачають не лише наявність усіх обов'язкових реквізитів, але й достовірність відомостей, що містяться у них. Реальність, товарність господарських операцій між позивачем та ПП підтверджена, договором про поставку товару, розхідними та податковими накладними, платіжними дорученнями,  прибутковими накладними, актами списання, (а.с.38-44, 134-135). Вказані первинні документи не були повно, всебічно та належним чином проаналізовані судом першої інстанції та їм не надана відповідна оцінка у взаємозв'язку із зазначеним основним видом діяльності позивача. Такі об'єктивно розцінюються апеляційним судом як належне документальне підтвердження реального характеру спірних операцій між позивачем та його контрагентом. Судом першої інстанції також не враховано ту обставину, що придбані позивачем у контрагента товари використані ним у своїй господарській діяльності, зокрема для ремонту будівлі по вул.Залозецького, 97б у м.Івано-Франківську (а.с.136). Вказані вище письмові докази свідчать про використання позивачем в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності товарів придбаних у контрагента, та спростовують твердження відповідача про безтоварність господарських операцій із таким контрагентом. Не заслуговують на увагу, твердження суду першої інстанції, щодо сумнівів у фактичному транспортуванні придбаних товарів у зв'язку з відсутністю в позивача необхідних документів, оскільки відсутність та/або дефектність документів на транспортне перевезення не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій. Так, підтвердження отримання позивачем товарно-матеріальних цінностей, які постачалися ПП товарно-транспортними накладними (далі - ТТН), не є визначальною умовою для отримання права на податковий кредит, оскільки, законодавчі норми не ставлять в залежність відсутність транспортних документів на перевезення вантажу (товару) з наслідками формування бази оподаткування податком на додану вартість. ТТН не може бути первинним документом, який підтверджує здійснення господарської операції з поставки товарів, та відповідно набуття права власності на нього, оскільки не відображає відомості про господарську операцію з поставки товару, а відображає відомості про господарську операцію перевезення. А тому, безпідставним є твердження суду першої інстанції про те, що внаслідок відсутності ТТН господарські операції з поставки товарно-матеріальних цінностей не мали місце (не здійснювалися). Крім того, як вбачається із матеріалів справи транспортування товару здійснювалось саме контрагентом позивача і останнім сформовано податковий кредит не з вартості транспортних послуг, підставою для обліку яких є ТТН, а з вартості придбаного товару. Слід зазначити, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. ПП на час здійснення господарських операцій із КПП було належним чином зареєстрованою юридичною особою та платником ПДВ і мало право на випуск податкових накладних, а відповідне свідоцтво було йому анульовано лише 26.10.2010 (а.с.76). Як вбачається із висновків Акта відповідачем надавався аналіз реальності здійснення господарської діяльності позивача у співвідношенні з господарською діяльністю ПП із його постачальниками, які ґрунтувалися на висновках акта Державної податкової інспекції у м.Херсоні від 24.05.2012 №77/15-3 (далі – Акт-1), де зроблено висновок, що господарські операції ПП є нереальні(фіктивні). Відповідні висновки Акта-1 були в основному сформульовані у зв'язку із тим, що ПП не представлено до перевірки жодних первинних документів (у зв'язку із неможливістю проведення зустрічної звірки), щодо здійснення господарських операцій за відповідні періоди. Водночас, відповідні первинні документи є в наявності в КПП та представлені ним до перевірки та подані в суді першої інстанції. Доказів участі КПП разом з вказаним контрагентом у схемі транзитного руху коштів податковим органом не представлено. Чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання, зокрема, тим, який не був постачальником товарів(послуг), на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту. Верховний Суд України у постанові від 31 січня 2011 року в справі №21-47а10 прийшов до висновку, що якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. Практика Європейського Суду з прав людини також підтверджує такий підхід до вирішення податкових спорів. Зокрема, у рішенні від 22 січня 2009 року по справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) цей суд зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності. Щодо позовних вимог КПП про визнання протиправними дій ДПІ по призначенню та проведенню перевірки, а також скасування наказу, суд апеляційної інстанції зазначає наступне. Так, чинне законодавство України розрізняє два види рішення суб'єкта владних повноважень: нормативні акти та акти індивідуальної дії. При цьому, у той час як нормативні акти стосуються невизначеного кола осіб і діють протягом певного часу, акти індивідуальної дії стосуються чітко окресленого переліку осіб та вичерпують свою дію фактом їхнього виконання. Вказана позиція викладена, зокрема у рішеннях Конституційного Суду України від 16 квітня 2009 року №7-рп/2009 та від 22 квітня 1998 року №9-рп/2008, від 23 червня 1997 року. За своєю правовою природою оскаржуваний наказ є актом індивідуальної дії, оскільки не містить у собі загальнообов'язкових правил поведінки, а стосується лише призначення перевірки ПП, у зв'язку з чим вичерпує свою дію фактом виконання, а саме проведенням перевірки позивача. За таких обставин підстави для скасування наказу на проведення перевірки відсутні у силу того, що дія останнього, як акту індивідуальної дії, вже вичерпана фактом проведеної перевірки, за результатами якої складено Акт, а тому це не призведе до відновлення прав позивача, які на його думку є порушеними. Більше того, на підставі результатів проведеної перевірки КПП, податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення, правова оцінка якого надана апеляційним судом вище. Відтак, станом на день розгляду справи правове значення для КПП мають саме вказане рішення суб'єкта владних повноважень, а не окремі дії, зокрема щодо прийняття наказу, вчинені в процесі його прийняття, а відтак підстави для задоволення позовних вимог позивача в цій частині відсутні. Підсумовуючи, оскільки постанова суду першої інстанції прийнята з неповним з'ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, то апеляційну скаргу належить задовольнити частково, а оскаржувану постанову слід скасувати в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними дій щодо призначення та проведення перевірки, та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову в цій частині. Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 202, 205, 207, 254 КАС України, суд,                                                       П О С Т А Н О В И В : Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Косівському районі Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області задовольнити частково. Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2012 року в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними дій щодо призначення та проведення перевірки скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову в цій частині відмовити. В решті постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2012 року залишити без змін. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів після набрання нею законної сили. Головуючий  суддя                                                                      В.Я. Качмар Суддя                                                                                                 О.М. Гінда Суддя                                                                                              В.В. Ніколін Повний текст виготовлений 23 липня 2014 року.