Ухвала

від 16.09.2014 по справі 2а-868/10/0670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" вересня 2014 р. м. Київ К/9991/26047/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Островича С.Е.

Федорова М.О.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Виробничо-торгівельного підприємства «Ренесанс» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07 квітня 2011 року

у справі № 2а-868/10/0670

за позовом Виробничо-торгівельного підприємства «Ренесанс» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю

до Державної податкової інспекції у м. Житомирі,

за участю Прокурори Житомирської області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2010 року позов Виробничо-торгівельного підприємства «Ренесанс» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ; позивач) до Державної податкової інспекції у м. Житомирі (далі - ДПІ у м. Житомирі; відповідач) задоволено. Визнано нечинними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0003112301/0 від 28 грудня 2009 року та № 0009391702/0 від 28 грудня 2009 року, а також рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що заборгованість перед ліквідованою юридичною особою або юридичною особою, стосовно якої розпочалась ліквідаційна процедура, не підпадає під визначення безнадійної заборгованості, під визначення безоплатно наданих товарів або під визначення безповоротної фінансової допомоги.

Крім того, Житомирський окружний адміністративний суд дійшов висновку про правомірність формування позивачем валових витрат за господарськими операціями, проведеними з Приватним підприємством «Виробничо-комерційна фірма «Салара-Юг», з огляду на наявність у нього належним чином оформлених податкових та видаткових накладних.

Поміж іншого, суд першої інстанції зазначив, що фінансова звітність товариства за охоплений перевіркою період свідчить про відсутність у нього збиткової діяльності, а відтак посилання податкового органу на те, що ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ при оплаті послуг комісіонера не мало на меті отримання прибутку від даних операцій є безпідставним.

Також, суд з посиланням на постанову Богунського районного суду м. Житомира від 19 березня 2010 року у справі № 3-1326/10 дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № 0009391702/0 від 28 грудня 2009 року та рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, прокуратура та відповідач оскаржили його в апеляційному порядку.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 07 квітня 2011 року апеляційні скарги Прокуратури Житомирської області та ДПІ у м. Житомирі задоволено частково. Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2010 року в частині визнання нечинними та скасування податкового повідомлення-рішення № 0003112301/0 від 28 грудня 2009 року та рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій скасовано. Прийнято в цій частині нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю. В іншій частині постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2010 року залишено без змін.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням у справі, позивач оскаржив його в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, ставиться питання про скасування постанови Київського апеляційного адміністративного суду від 07 квітня 2011 року та залишення в силі постанови Житомирського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2010 року.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено виїзну планову документальну перевірку ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2008 року по 30 вересня 2009 року, за результатами якої складено акт № 7804/23-1/13566695/0110 від 08 грудня 2009 року.

На підставі зазначеного акту перевірки ДПІ у м. Житомирі прийнято податкове повідомлення-рішення № 0003112301/0 від 28 грудня 2009 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 1 709 802,00 грн. (1 413 510,00 грн. - основний платіж; 296 292,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції), податкове повідомлення-рішення № 0009391702/0 від 28 грудня 2009 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 585,42 грн. (195,14 грн. - основний платіж; 390,28 грн. - штрафні (фінансові) санкції), а також рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 300,93 грн.

Перевіркою встановлено порушення підприємством підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР) у зв'язку з невключенням до складу валового доходу погашеної шляхом передачі простих векселів суми кредиторської заборгованості перед Товариством з обмеженою відповідальністю «Ломресурс», Товариством з обмеженою відповідальністю «М-Профіт», Багатогалузевою виробничою компанією «Стіл лідер компані» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Аква-терра», стосовно яких за рішенням суду розпочата ліквідаційна процедура або які ліквідовані, протиправним включенням до складу валових витрат вартості придбаного у ПП «ВКФ «Салара-Юг» металобрухту за нікчемним правочином, а також безпідставним віднесенням витрат на придбання комісійних послуг на підставі договору № 05/03 від 05 березня 2009 року, укладеного з Приватним підприємством «Промислово-торгівельна фірма «Оліс», до складу валових витрат з підстав збитковості проведених господарських операцій.

Також, ДПІ у м. Житомирі дійшла висновку про порушення позивачем підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, пункту 7.1 статті 7 Закону України від 22 травня 2003 року № 889-IV «Про податок з доходів фізичних осіб» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 889-IV) внаслідок проведення готівкових розрахунків з підзвітними особами без подання відповідних платіжних документів встановленого зразка.

Поміж іншого, виявлено порушення ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ пункту 2.11 глави 2, пунктів 3.1, 3.2 глави 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, (далі - Положення) з огляду на проведення готівкових розрахунків на загальну суму в розмірі 1 300,93 грн. без подання оригіналу розрахункового документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа) встановленої форми та змісту до авансового звіту в бухгалтерію підприємства.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0003112301/0 від 28 грудня 2009 року, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що за відсутності факту розрахунку з контрагентами за поставлений товар та відсутності кредиторів через скасування їх державної реєстрації з підстав, які виключають пред'явлення вимог до дебітора (підприємства відсутні за місцем державної реєстрації, ліквідовані), понесені позивачем витрати у зв'язку з придбанням товарів не можуть вважатись реальними, а наявна кредиторська заборгованість перед контрагентами - такою, що може бути сплачена.

Також, на переконання Київського апеляційного адміністративного суду, господарські операції з придбання металобрухту в наведеній ситуації не мають товарного характеру.

Крім того, суд апеляційної інстанції вказав, що ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ систематично здійснювало оплату послуг комісіонера (ПП «ПТФ «Оліс»), не маючи на меті отримання прибутку від даних операцій, що суперечить природі господарської діяльності.

Проте, колегія суддів вважає висновки як суду першої інстанції, так і суду апеляційної інстанції передчасними, зважаючи на таке.

Згідно з частиною 1 статті 14 Закону України від 23 червня 2006 року № 3480-IV «Про цінні папери та фондовий ринок» векселем є цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).

Статтею 4 Закону України від 05 квітня 2001 року № 2374-III «Про обіг векселів в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.

На момент видачі переказного векселя особа, зазначена у векселі як трасат, або векселедавець простого векселя повинні мати перед трасантом та/або особою, якій чи за наказом якої повинен бути здійснений платіж, зобов'язання, сума якого має бути не меншою, ніж сума платежу за векселем.

Відповідно до статті 75 Конвенції від 07 червня 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі, (далі - Уніфікований закон) простий вексель містить: назву «простий вексель», яка включена в текст документа і висловлена тією мовою, якою цей документ складений; безумовне зобов'язання сплатити визначену суму грошей; зазначення строку платежу; зазначення місця, в якому повинен бути здійснений платіж; найменування особи, якій або наказу якої повинен бути здійснений платіж; зазначення дати і місця видачі простого векселя; підпис особи, яка видає документ (векселедавець).

Згідно із статтею 77 Уніфікованого закону до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, зокрема, положення щодо: строку платежу (статті 33 - 37); позовної давності (статті 70 і 71).

Статтею 33 Уніфікованого закону передбачено, що переказний вексель може бути виданий із таким строком платежу: за пред'явленням; у визначений строк від пред'явлення; у визначений строк від дати складання; на визначену дату.

Відповідно до частини 1 статті 70 Уніфікованого закону позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу.

Наведене дає підстави для висновку про те, що початок перебігу позовної давності у три роки щодо погашення грошових зобов'язань за простим векселем визначений настанням строку платежу за таким векселем. А відтак, лише після закінчення такого строку позовної давності непогашена заборгованість за векселем трансформується у безповоротну фінансову допомогу, що опосередковується виникненням у платника-векселедавця обов'язку збільшити валовий доход на суму такої допомоги згідно з вимогами підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону № 334/94-ВР.

В той же час, у разі достовірного встановлення обставини щодо припинення господарського зобов'язання відповідно до частини 3 статті 205 Господарського кодексу України (далі - ГК України), а саме - у зв'язку з неможливістю виконання у разі ліквідації суб'єкта господарювання, якщо не допускається правонаступництво за цим зобов'язанням, у платника податку (боржника) виникає інший доход із суми непогашеної заборгованості, який відноситься до складу валового доходу звітного періоду, в якому такий доход виник (на дату ліквідації підприємства-кредитора).

У правовідносинах, що виникають у сфері обігу простих векселів, ліквідація векселедержателя та відсутність у нього правонаступників може за певних обставин слугувати підставою для припинення зобов'язань векселедавця відповідно до наведеної норми ГК України.

Так, особливістю простого векселя є те, що боржником за таким векселем завжди виступає векселедавець. Векселедержатель, в свою чергу, може використовувати простий вексель як засіб платежу в розрахунках з третіми особами, здійснюючи таким чином переведення власної заборгованості на векселедавця. У такому випадку припиняється право вимоги одного кредитора і виникає право вимоги в іншого кредитора.

Отже, після ліквідації попереднього векселедержателя вексель не втрачає своєї сили боргового цінного паперу та може надалі використовуватись в обігу до закінчення строку платежу за ним.

В зв'язку з цим, у разі встановлення факту ліквідації векселедержателів дослідженню у даній справі підлягає обставина щодо наявності простих векселів на балансі таких векселедержателів станом на час їх ліквідації.

Зазначена обставина може бути встановлена шляхом дослідження ліквідаційного балансу конкретного векселедержателя, який є бухгалтерською звітністю, що складається у ліквідаційний період підприємства та до дати внесення запису до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців про припинення юридичної особи, та відображає матеріально-фінансовий стан підприємства на дату припинення його діяльності. До складу ліквідаційної маси включаються всі види майнових активів (майно та майнові права, включаючи дебіторську та кредиторську заборгованості).

Отже, за умови існування достовірно встановленої обставини щодо ліквідації контрагентів позивача (ТОВ «Ломресурс», ТОВ «М-Профіт», БВК «Стіл лідер компані» та ТОВ «Аква-терра») і наявності у їх активах на час ліквідації векселів, які не пред'явлено позивачу до сплати, можна зробити висновок про виникнення у ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ інших доходів із сум непогашеної заборгованості, що підлягають включенню до складу його валового доходу.

При цьому слід зазначити, що в силу вимог частини 2 статті 104 Цивільного кодексу України юридична особа є такою, що припинилась, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення, а тому власне факт ліквідації кредиторів позивача та період такої ліквідації також входять до фактичних обставин даного спору, що підлягають обов'язковій перевірці.

Згідно з підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно із статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податку.

З урахуванням наведених законодавчих вимог, суду слід дослідити обставини реальності здійснення господарських операцій з придбання позивачем металобрухту в ПП «ВКФ «Салара-Юг», зокрема, з'ясувати умови поставки товару за договором № 02/02 від 02 лютого 2009 року відповідно до «Інкотермс 2000» та, в залежності від цього, встановити об'єктивність відсутності у товариства транспортної документації.

Також, варто з'ясувати наявність у позивача ділової мети під час придбання у контрагента товарно-матеріальних цінностей та дослідити подальше використання ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ металобрухту у власній господарській діяльності.

Щодо формування позивачем валових витрат при придбанні комісійних послуг у ПП «ПТФ «Оліс» необхідно зазначити, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Тобто лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

При цьому не обов'язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об'єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

А відтак, для правильного вирішення спору суду необхідно з'ясувати намір позивача на отримання економічного ефекту внаслідок придбання в контрагента комісійних послуг за договором № 05/03 від 05 березня 2009 року, зокрема, шляхом аналізу обставин та здійснення спірних господарських операцій.

Що ж стосується податкового повідомлення-рішення № 0009391702/0 від 28 грудня 2009 року та рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій, то суд першої інстанції, визнаючи їх нечинними та скасовуючи їх, посилався на постанову Богунського районного суду м. Житомира від 19 березня 2010 року, якою закрито провадження у справі № 3-1326/10 про притягнення директора ВТП «Ренесанс» у формі ТОВ ОСОБА_3 до адміністративної відповідальності за вчинення правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 163-4 Кодексу України про адміністративні правопорушення, в зв'язку з відсутністю в його діях складу адміністративного правопорушення.

Суд апеляційної інстанції, в свою чергу, відмовляючи в задоволенні позову про визнання нечинним та скасування рішення № 0012432302 від 28 грудня 2009 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій не вказав належного мотивування причин цього.

В той же час, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що згідно з частиною 4 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи судом першої інстанції) вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Диспозиція наведеної правової норми прямо вказує на те, що постанова суду у справі про адміністративний проступок є обов'язковою для суду, який розглядає справу.

Разом з тим, вказане положення встановлює межі обов'язковості зазначеного різновиду судових рішень для адміністративного суду, що розглядає конкретну адміністративну справу.

Така обов'язковість поширюється лише на те питання, чи мало місце певне діяння та чи вчинене воно особою, щодо якої прийнято відповідну постанову.

Отже, обов'язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені в постанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця та об'єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

Водночас не можна вважати обов'язковими обставини щодо діяння фізичної особи, встановлені під час розгляду справи про її адміністративний проступок, при оцінці правомірності поведінки юридичної особи, працівником (представником) якої є ця фізична особа, якщо йдеться про відповідальність за порушення юридичною особою законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.

А тому суду під час розгляду даної справи на підставі встановлених фактів, у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин, встановлених постановою Богунського районного суду м. Житомира від 19 березня 2010 року у справі № 3-1326/10, слід самостійно кваліфікувати поведінку позивача як юридичної особи та дійти власних висновків щодо правомірності такої поведінки з відповідним застосуванням норм Закону № 889-IV та Положення.

Враховуючи те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі з метою об'єктивності, всебічності та повноти розгляду справи підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

При новому розгляді справи суду слід врахувати, що згідно з частиною 1 статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення у справі.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Виробничо-торгівельного підприємства «Ренесанс» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю задовольнити частково.

Скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2010 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 07 квітня 2011 року.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Острович С.Е.

Федоров М.О.